Аудит учета производственных запасов. Типичные нарушения в учете МПЗ
Самые частые ошибки в учете материальных ценностей
Неточности, которые возникают при учете ТМЦ, могут привести к занижению налогооблагаемой прибыли. А значит, к штрафам. Рассмотрим самые частые ошибки в учете материальных ценностей.
При учете материалов и готовой продукции проскакивают ошибки, которые порой сильно искажают данные бухгалтерского и налогового учета. Эта статья поможет вам не допускать таких неточностей в будущем и исправить те, которые уже есть. Итак, рассмотрим ошибки в учете материальных ценностей.
Ошибки в учете материальных ценностей: нет первичных документов
У многих хозяйств нет необходимых первичных документов. Или же данные первички расходятся с регистрами бухгалтерского учета и материальными отчетами. В таком случае аудиторы отмечают нарушение требований пунктов 1 и 2 статьи 9 Федерального закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ. И рекомендуют провести инвентаризацию документов и запасов. А также оформить или восстановить недостающую первичку.
При этом помните: если в документе не заполнены обязательные реквизиты, то он не имеет юридической силы. То есть с его помощью вы не сможете подтвердить, что, например, списали материалы в производство.
А значит, при расчете налога на прибыль такие расходы принять нельзя. Кроме того, компания должна иметь только подлинники документов или их заверенные копии (письма УФНС России по г. Москве от 2 февраля 2009 г. № 08-19/008020, Минфина России от 11 июля 2008 г. № 03-03-06/2/77).
Ошибки в учете материальных ценностей: ГСМ списывают без путевых листов
Часто сельхозпредприятия списывают ГСМ на основании актов или заправочных ведомостей, а не путевых листов. Это неверно. Ведь именно путевые листы подтверждают фактическую работу автомобиля. Иначе получается, что вы списываете топливо заранее - не то, которое использовали, а то, которое находится в баках машин.
В путевых листах нужно заполнять каждый реквизит. А также четко прописывать маршрут водителя. Иначе налоговики могут предъявить претензии и снять расходы.
Ошибки в учете материальных ценностей: неправильно формируется стоимость ценностей
Иногда упускаются из виду положения пункта 6 ПБУ 5/01. То есть бухгалтер не включает в затраты на покупку материально-производственных запасов общехозяйственные и иные аналогичные расходы.
Например, сотрудник во время командировки приобрел для организации запчасти. Бухгалтер отнес затраты на командировку к общехозяйственным или к расходам на продажу. Это ошибка. В результате были искажены данные бухгалтерской отчетности, а возможно, и налоговой базы.
Ошибки в учете материальных ценностей: бухгалтер использует разные единицы измерения
Рекомендую внимательно относиться к единице измерения горюче-смазочных материалов, указанной в документах поставщиков. На практике бывает, что в товарных накладных проставлены одни единицы измерения ГСМ, а в приходных ордерах (форма М-4) - другие. Соответственно, не совпадает и стоимость единицы ценностей. А это уже может привести к неправильному списанию расходов при налогообложении.
Такая же ситуация складывается, когда компания покупает дизельное топливо в тоннах, а принимает к учету в литрах.
Данную ошибку легко исправить. Нужно к товарной накладной приложить документы от поставщика, подтверждающие другое количественное измерение товара. Есть иной вариант. Надо пересчитать единицы измерения. То есть те, которые указаны в документах поставщика, нужно перевести в единицы, принятые на вашем предприятии. Такой пересчет необходимо оформить актом.
Ошибки в учете материальных ценностей: неверный порядок списания ценностей
Довольно часто агропредприятия нанимают для ремонта техники специализированные мастерские. А чтобы сэкономить, хозяйства передают им свои материалы и запчасти.
В этом случае переданные ценности нужно отразить на счете 10 «Материалы» (субсчет «Материалы, переданные в переработку на сторону»). Списать их можно на основании акта. В нем надо указать, что ремонт выполнен из материалов заказчика. К акту необходимо приложить ресурсную ведомость с перечнем таких материалов. К сожалению, многие компании игнорируют это правило.
Сельхозорганизации также допускают такую ошибку. Данные в актах на списание удобрений часто не соответствуют тем, которые отражены в актах об использовании минеральных, органических и бактериальных удобрений (форма № 420-АПК).
Отмечу, что не всегда хозяйства списывают химикаты по нормам. Такие нормы должны быть утверждены приказом руководителя.
Кроме того, можно руководствоваться Государственным каталогом пестицидов и агрохимикатов, разрешенных на территории России. Имейте в виду, если для обработки полей вы нанимаете авиацию, то нормы расхода будут совсем другими. Например, при наземном опрыскивании средством «Каратэ Зеон» его уходит 200-400 л/га, а при авиационном - 25-50 л/га.
Ошибки в учете материальных ценностей: материалы списываются позже, чем положено
Часто встречается ситуация, когда организация включает в расходы стоимость давно приобретенных материалов.
Рассмотрим на примере, о чем идет речь.
Пример
Хозяйство купило бетон для строительства теплицы в июле 2016 года. А списан в расходы он лишь в октябре. Вот что было отражено в регистрах бухучета (см. таблице).
Однако время застывания бетона - два часа. На момент его списания в состав капитальных затрат он превратился в застывший массив, не пригодный к использованию. При налоговой проверке такая ситуация может стать причиной претензий контролеров. Они могут снять данные расходы.
Ошибки в учете материальных ценностей: н е отражается стоимость или количество готовой продукции
Расходы, связанные с производством продукции растениеводства, собирают на счете 20 «Основное производство». Оприходование продукции с поля отражают записью:
ДЕБЕТ 43 КРЕДИТ 20.
При этом довольно часто проскакивает такая ошибка: в регистрах учета указывается или стоимость готовой продукции, или ее количество. То есть нарушаются требования пункта 4 статьи 10 закона о бухгалтерском учете. Ведь к обязательным реквизитам бухгалтерского регистра относят, в частности, стоимость объектов с указанием единицы измерения. Поэтому в таких случаях компании приходится восстанавливать учет готовой продукции.
Ошибки в учете материальных ценностей: учет операций не соответствует условиям договоров
Записи в бухучете надо делать после анализа условий договоров. Потому что очень часто отражение хозяйственных операций не соответствует условиям заключенных соглашений. В частности, это касается условия о переходе права собственности. Часть договоров содержит условие о переходе права собственности на товар по факту оплаты. Это означает, что в учете предприятия имеются операции с особым порядком перехода права собственности.
Пример
ООО «Колос» продает КФХ семена подсолнечника на сумму 72 432 руб. В договоре прописано, что право собственности на товар переходит к покупателю только после полной оплаты.
ООО «Колос» допустило ошибку, отразив реализацию в феврале. Ведь плата за товар поступила в марте, соответственно именно в марте право собственности на товар перешло к покупателю.
Другая ошибка, связанная с переходом права собственности на ТМЦ, возникает в результате нарушения временной определенности. Я имею в виду ситуацию, когда хозяйство заранее оформляет отгрузочные документы. В результате дата отгрузки у продавца и покупателя не совпадает. А это нарушает нормы закона о бухгалтерском учете, который требует составлять документы в момент проведения операции.
С.П. Адеева,
генеральный директор ООО «Аудиторская фирма “Паритет”»
Типичные ошибки в бухгалтерском учете и отчетности Уткина Светлана Анатольевна
Глава 3. Типичные ошибки по учету товарно-материальных ценностей
Часто встречаются ошибки, когда оприходование и списание материалов производится с нарушением установленных требований. Так, не оформляется должным образом на соответствующих унифицированных бланках материальный учет прихода и расхода (списания) материальных ценностей или же заполняются не все необходимые реквизиты этих форм.
Действующий порядок учета материальных запасов изложен в Методических указаниях по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 №119н. В соответствии с ним порядок приемки и оприходования, отпуска и списания материалов устанавливается руководством организации. При этом следует учитывать и то, что материальный учет (отличается от бухгалтерского учета) должен осуществляться соответствующим подразделением, а вовсе не бухгалтерией. При этом поступающие материалы должны оформляться, как правило, путем составления приходных ордеров (типовая межотраслевая форма №М-4, утвержденная Постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 №71а. При установлении несоответствия поступающих материалов ассортименту, количеству и качеству приемку осуществляет назначаемая приказом руководителя организации комиссия с оформлением Акта о приемке материалов. Состав комиссии должен быть установить приказом руководителя организации.
Отпуск материальных ценностей должен оформляться с использованием лимитно-заборных карт (типовая межотраслевая форма № М-8), накладных (формы №11 и №15) и карточек складского учета формы №М-17, а списание материалов может производиться на основании акта расходов (списания).
Рекомендуется разработать в организации положение по учету материально-производственных запасов, отражающее специфику производства организации и соответствующее указанным Методическим указаниям. В таком положении целесообразно установить порядок установления норм расхода материалов на производство, порядок списания отходов, цен на готовую продукцию, должностных лиц, ответственных за разработку норм и цен.
Проверьте наличие приказа об определении круга материально ответственных лиц, договоров о материальной ответственности и сверьте, соответствует ли метод учета списания ТМЦ, фактически применяемый в организации, утвержденной в учетной политике
При формировании расходов, учитываемых при налогообложении, следует учитывать требования Налогового кодекса по документальному оформлению и экономической целесообразности произведенных расходов. Так, в утверждаемых нормах расхода материалов необходимо четко обосновывать объем технологических потерь сырья, материалов.
Убедитесь в правильности оприходования ТМЦ путем сверки итоговых сумм, отраженных в ведомостях учета ТМЦ, с данными других регистров (по расчетам с поставщиками и подрядчиками, учредителями и т.д.) и с данными Главной книги.
Дебетовое сальдо по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» должно отражать стоимость оплаченных материалов, оставшихся на конец месяца в пути или не вывезенных со склада поставщика. Это сальдо в конце месяца перечисляется в дебет счета 10 «Материалы» без оприходования их на складах. В начале следующего месяца эти суммы сторнируются и числятся в текущем учете снова как дебиторская задолженность по счету 60, пока эти материалы не будут приняты и оприходованы. При учете материалов по учетным ценам необходимо убедиться, что на счете 16 «Отклонения в стоимости материалов» отражается разница между фактической стоимостью ТМЦ и учетной их стоимостью. Общий итог остатков в суммарном выражении по каждому счету сальдовой ведомости на конец месяца должен соответствовать остаткам на конец месяца, приведенным в ведомости учета ТМЦ. Сопоставление производится по каждому складу в отдельности на 1-е число проверяемого периода. Общие обороты выбытия ТМЦ за месяц по всем складам и остатки ТМЦ на конец месяца, приведенные в ведомости, сверьте с кредитовым оборотом и остатком по счету 10 «Материалы» в Главной книге. Если есть расхождения, необходимо выявить причину и исправить ошибку.
Завершающим этапом проверки использования ТМЦ является установление обоснованности отклонений в стоимости материалов на выпуск готовых изделий. По ведомости учета материальных ценностей, товаров, тары проверяется техника расчета отклонений, правильность подсчета среднего процента отклонений по направлениям, материалам, включая и остаток их на складе.
Из книги Не дай себя надуть бухгалтеру! Книга для руководителя и владельца бизнеса автора Гладкий АлексейПолная инвентаризация товарно-материальных ценностей В некоторых случаях для выявления возможных злоупотреблений, хищений и иных негативных проявлений необходимо провести полную инвентаризацию хранящихся на складе товарно-материальных ценностей.Следует отметить,
Из книги Бухгалтерский учет автора Шерстнева Галина Сергеевна22. Учет товарно-материальных ценностей При формировании учетной политики в отношении ТМЦ предприятие решает два вопроса:1) по какой цене учитывать товары, сырье и материалы на складе;2) по какой цене и в каком порядке списывать ТМЦ со склада.Первый вопрос связан с тем,
Из книги Бухгалтерский учет в сельском хозяйстве автора Бычкова Светлана МихайловнаГЛАВА 5 Учет материальных ценностей После изучения этой главы вы узнаете:!!! о сущности материально–производственных запасов в сельском хозяйстве;!!! об оформлении операций поступления материалов;об учете отпуска материалов на производство и другие цели, контроле за их
Из книги Бухгалтерский учет: Шпаргалка автора Коллектив авторов57. Инвентаризация товарно-материальных ценностей Инвентаризация ТМЦ должна проводиться в порядке расположения ценностей в данном помещении.При хранении ТМЦ в разных изолированных помещениях у одного материально ответственного лица инвентаризация проводится
Из книги Практический аудит: учебное пособие автора Сиротенко Элина Анатольевна7.2. АУДИТ СОХРАННОСТИ ТОВАРНО-МАТЕРИАЛЬНЫХ ЦЕННОСТЕЙ Проверка сохранности и использования товарно-материальных ценностей на предприятии, как правило, начинается знакомством с работой материального отдела бухгалтерии. Предметом внимания аудитора являются: состав,
Из книги 1С: Бухгалтерия 8.2. Понятный самоучитель для начинающих автора Гладкий Алексей АнатольевичГлава 9. Учет движения товарно-материальных ценностей, работ или услуг В рассматриваемой конфигурации реализован гибкий механизм учета движения номенклатурных позиций и расчетов с контрагентами. С помощью соответствующих документов оформляется приход
Из книги Бюджетирование и контроль затрат в организации автора Виткалова Алла ПетровнаПриход товарно-материальных ценностей (работ, услуг) Приходные операции по поступлению товарно-материальных ценностей, работ или услуг оформляются в конфигурации с помощью документа Поступление товаров и услуг. Чтобы перейти в режим работы с этими документами, нужно
Из книги Типичные ошибки в бухгалтерском учете и отчетности автораОформление документа на возврат товарно-материальных ценностей Возврат полученных ранее ТМЦ поставщику – не такая уж и редкая операция. Особенно часто она встречается в организациях, ведущих активную торговую деятельность. Причины для возврата могут быть самыми
Из книги Восстановление бухгалтерского учета, или Как «реанимировать» фирму автора Уткина Светлана Анатольевна2.3.2. Бюджет прямых материальных затрат (бюджет закупок основных материалов и запасов товарно-материальных ценностей) Имея данные об объемах производства можно приступить к разработке бюджета прямых материальных затрат.Бюджет прямых материальных затрат и
Из книги автораПример 21. Порядок отражения выявленных при инвентаризации товарно-материальных ценностей В бухгалтерском учете выявленные при инвентаризации товарно-материальных ценностей (расхождение между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета)
Из книги автораГлава 4. Типичные ошибки в учете лизинговых операций Пример. Нарушение методологии учета лизинговых операций Под лизингом понимается вид инвестиционной деятельности по приобретению имущества и передаче его на основании договора лизинга физическим и юридическим лицам
Из книги автораГлава 5. Типичные ошибки в учете кредитов и займов Пример 1. В налоговом учете проценты по выданному долгосрочному кредиту признаны доходом единовременно по окончании срока кредита К примеру, организация предоставила кредит сроком на 3 года. Согласно условиям договора
Из книги автораГлава 7. Типичные ошибки по учету кассовых операций по ведению расчетных счетов При проверке правильности ведения кассовых операций следует руководствоваться Порядком ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденным Письмом ЦБ РФ от 4 октября 1993 г. №18 (с
Из книги автораГлава 11. Типичные ошибки по учету ЕСН Пример 1. С суммы отпускных, относящихся к расходам будущих периодов, не начисляется ЕСН На основании ст. 241 НК РФ дата осуществления выплат и иных вознаграждений или получения доходов определяется как день начисления выплат и иных
Из книги автораГлава 15. Типичные ошибки по учету налога на добавленную стоимость (НДС) Пример 1. Отражение операций по зачету встречных обязательств Очень часто при расчетах за товары, работы, услуги собственным имуществом у плательщиков НДС могут возникнуть проблемы. Ведь для такого
Из книги автора4.2. Порядок выявления и исправления ошибок, выявленных при отражении операций по учету товарно-материальных ценностей (ТМЦ) и готовой продукции Очень часто встречаются ошибки, когда оприходование и списание материалов производится с нарушением установленных
Бухгалтерский учет в учреждениях, финансовых органах и органах, осуществляющих кассовое обслуживание бюджета, ведется в соответствии с БК РФ, Законом о бухгалтерском учете , Инструкцией № 157н , а также положениями инструкции, устанавливающей методологию учета в учреждении определенного типа. Например, казенные учреждения в своей работе используют Инструкцию № 162н , бюджетные учреждения - Инструкцию № 174н , автономные - Инструкцию № 183н . При проведении проверок финансово-хозяйственной деятельности учреждений с целью предупреждения, выявления и пресечения нарушений законодательства контрольно-ревизионные органы обращают внимание в том числе на правильность ведения проверяемым учреждением бухгалтерского учета. В статье приведен анализ нарушений общих правил бухучета, отраженных в актах проверок.
Несоблюдение государственными (муниципальными) учреждениями положений Закона о бухгалтерском учете
Закон о бухгалтерском учете предусматривает единые требования к бухгалтерскому учету, в том числе бухгалтерской (финансовой) отчетности, а также создание правового механизма регулирования бухгалтерского учета (ст. 1 указанного закона). Положения названного закона применяются государственными (муниципальными) учреждениями. Как показывают результаты проверок, учреждения допускают следующие нарушения этого закона при ведении финансово-хозяйственной деятельности.Непроведение или проведение не в полном объеме годовой инвентаризации . Активы и обязательства подлежат инвентаризации с целью выявления фактического наличия соответствующих объектов, которое сопоставляется с данными регистров бухгалтерского учета (п. 1 , 2 ст. 11 Закона о бухгалтерском учете ). Случаи, сроки и порядок проведения инвентаризации, а также перечень объектов, подлежащих ей, определяются экономическим субъектом, за исключением случаев обязательного проведения инвентаризации, которые устанавливаются законодательством РФ, федеральными и отраслевыми стандартами (п. 3 ст. 11 Закона о бухгалтерском учете ).
Пункт 20 Инструкции № 157н до вступления в силу Приказа Минфина РФ от 29.08.2014 № 89н (то есть до 16.11.2014) звучал следующим образом: инвентаризация имущества, финансовых активов и обязательств должна проводиться учреждением в порядке, предусмотренном нормативными правовыми актами, принятыми Минфином. Начиная с 16.11.2014 положения этого пункта звучат так: инвентаризация имущества, финансовых активов и обязательств проводится субъектом учета в установленном им в рамках формирования учетной политики порядке, исходя из положений законодательства РФ.
Случаи обязательного проведения инвентаризации перечислены в Методических указаниях по инвентаризации имущества и финансовых обязательств . В частности, ее обязательное проведение необходимо перед составлением годовой отчетности, кроме как в отношении имущества, инвентаризация которого проводилась не ранее 01.10 отчетного года. Инвентаризация основных средств может проводиться один раз в три года, а библиотечных фондов - один раз в пять лет. В районах, расположенных на Крайнем Севере, и приравненных к ним местностях инвентаризация товаров, сырья и материалов может проводиться в период их наименьших остатков.
Периодичность проведения инвентаризации, установленная в учетной политике, не должна быть меньше указанной в упомянутых Методических указаниях.
Непроведение инвентаризации в сроки, определенные в п. 1.5 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств , является нарушением п . 3 ст. 11 Закона о бухгалтерском учете .
Отражение хозяйственных операций без оправдательных документов. Каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом (), который формируется субъектом учета в момент совершения факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным - непосредственно по окончании операции (п. 9 Инструкции № 157н ). В случае, когда проверка выявляет наличие бухгалтерской записи, отраженной в регистре бухгалтерского учета, а документ, служащий основанием для совершения такой записи, отсутствует, данная ситуация фиксируется в акте проверки как нарушение ст. 9 Закона о бухгалтерском учете и п. 9 Инструкции № 157н.
Напомним, что по истечении каждого отчетного периода (месяца, квартала, года) первичные (сводные) учетные документы, сформированные на бумажном носителе, относящиеся к соответствующим журналам операций, иным регистрам бухгалтерского учета, подбираются по хронологии и сброшюровываются (п. 11 Инструкции № 157н ). Отсутствие оправдательных документов квалифицируется проверяющими как нарушение ст. 9 Закона о бухгалтерском учете и п. 9 Инструкции № 157н.
Документальное оформление операций по перемещению и списанию продуктов питания в образовательных учреждениях обычно вызывает интерес у бухгалтеров. В связи с этим предлагаем рассмотреть ситуацию, сложившуюся у одного учреждения, в отношении которого проводилась проверка, более подробно. Было установлено, что в некоторых случаях у учреждения отсутствуют документы, подтверждающие списание продуктов питания.
Организация питания в проверяемом учреждении производится на основании:
- собственного положения об организации питания обучающихся, разработанного в соответствии с Федеральным законом от 29.12.2012 № 273-ФЗ «Об образовании в Российской Федерации» ;
- Приказа Минздрава РФ № 213н и Минобрнауки РФ № 178 от 11.03.2012 ;
- методических рекомендаций по организации питания обучающихся и воспитанников образовательных учреждений, утвержденных приказом директора учреждения.
Приказом директора учреждения назначены лица, ответственные за организацию питания учащихся. Стоимость одного дня питания воспитанников интернатных учреждений, детей-сирот и детей, оставшихся без попечения родителей, а также лиц из числа обучающихся в учреждениях начального и среднего профессионального образования, доведена письмами учредителя. В соответствии с пп. 6.4, 6.5, 6.11, 6.22 требований СанПиН 2.4.5.2409-08, утвержденных Постановлением Главного государственного санитарного врача РФ от 23.07.2008 № 45, в учреждении разработано примерное 10-дневное меню, которое подписано директором и согласовано с руководителем ТУ ФС Роспотребнадзора. В учреждении составлены технологические карты на блюда из этого меню на основании:
Из Приказа Минфина РФ № 173н следует, что ведомость (ф. 0504210) служит основанием для отражения в бухгалтерском учете учреждения выбытия материальных запасов, объектов основных средств стоимостью до 3000 рублей включительно за единицу. В свою очередь, требование-накладная (ф. 0315006) применяется для учета движения материальных ценностей внутри организации между структурными подразделениями или материально ответственными лицами (Постановление Госкомстата РФ от 30.10.1997 № 71а «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве»). В сложившейся ситуации учреждение допустило следующие нарушения:
|
Еще хотим обратить внимание читателей, что в качестве нарушения норм ст. 9 Закона о бухгалтерском учете проверяющие квалифицируют:
- несвоевременное принятие к бухгалтерскому учету первичных документов (например, счета-фактуры и товарной накладной за поставку ГСМ, датированных февралем, а к учету принятых в марте);
- неотражение в журнале расчетов с поставщиками и подрядчиками услуг по договорам гражданско-правового характера, заключенным с физическими лицами, подтверждающим принятие денежных обязательств перед подрядчиками (исполнителями).
Применение государственным (муниципальным) учреждением при отражении операций финансово-хозяйственной деятельности форм, отличающихся по своему содержанию от предусмотренных Приказом Минфина РФ № 173н, является нарушением ст. 9 Закона о бухгалтерском учете .
Для справки
Удаление субъектами учета отдельных реквизитов из форм первичных учетных документов, регистров бухгалтерского учета, утвержденных Приказом Минфина РФ № 173н, не допускается. Форматы регистров бухгалтерского учета носят рекомендательный характер и при необходимости могут быть изменены. Данные положения содержатся в Методических указаниях, утвержденных названным приказом.
Наличие исправлений в первичных учетных документах, в которых исправления не допускаются. Согласно п. 7 ст. 9 Закона о бухгалтерском учете в первичном учетном документе возможны исправления, если иное не установлено федеральными законами или нормативными правовыми актами органов государственного регулирования бухгалтерского учета.
Принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформлены операции с наличными или безналичными денежными средствами и которые содержат исправления, не допускается (п. 10 Инструкции № 157н ). Иные первичные (сводные) учетные документы, содержащие исправления, принимаются к бухгалтерскому учету в случае, если исправления внесены по согласованию с лицами, составившими и подписавшими эти документы, что должно быть подтверждено подписями тех же лиц с проставлением надписи «Исправленному верить» («Исправлено») и даты внесения исправлений. Таким образом, принятие к учету кассовых документов с исправлениями является нарушением п. 10 Инструкции № 157н .
Отсутствие внутреннего контроля за совершаемыми фактами хозяйственной жизни государственного (муниципального) учреждения. Статьей 19 Закона о бухгалтерском учете установлено, что экономический субъект обязан организовать и осуществлять внутренний контроль совершаемых фактов хозяйственной жизни. Порядок организации и обеспечения субъектом учета внутреннего финансового контроля за хозяйственными операциями является одним из разделов учетной политики учреждения (п. 6 Инструкции № 157н ). Получается, что в учреждении должно быть разработано положение о порядке проведения внутреннего контроля. Мероприятия, осуществляемые в соответствии с этим положением, должны быть документально зафиксированы, чтобы доказать проверяющим соблюдение требований ст. 19 Закона о контрактной системе .
Несоблюдение отдельных положений Инструкции № 157н
Инструкция № 157н содержит общие правила бухгалтерского учета для всех типов государственных (муниципальных) учреждений. Выполнение требований данного документа обязательно для казенных, бюджетных и автономных учреждений. К нарушениям положений названной инструкции относятся следующие нарушения.Неверное формирование первоначальной стоимости основного средства. Пунктом 23 Инструкции № 157н определены суммы, включающиеся в первоначальную стоимостью объектов нефинансовых активов. По нормам указанного пункта первоначальная стоимость объекта основного средства - это сумма фактических вложений в его приобретение, сооружение или изготовление (создание) с учетом сумм НДС, предъявленных учреждению поставщиками и (или) подрядчиками (кроме их приобретения, сооружения и изготовления в рамках деятельности, облагаемой НДС, если иное не предусмотрено налоговым законодательством РФ). Если учреждение при формировании первоначальной стоимости основного средства не учтет расходы на его доставку, то данный факт станет нарушением норм п. 23 Инструкции № 157н .
Отнесение расходов по оказанию работ, услуг на счет 401 20 «Расходы текущего финансового года» вместо счета 0 109 00 000 «Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг». Согласно п. 134 Инструкции № 157н для учета операций по формированию себестоимости готовой продукции, выполняемых работ, оказываемых услуг применяется счет 109 00 «Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг». Учет расходов, формирующих себестоимость, ведется на этом счете в разрезе прямых, накладных и общехозяйственных расходов. В силу инструкцией № 157н использование данного счета не зависит от типа учреждения и вида деятельности. Названный счет обязательно должен использоваться, если государственное (муниципальное) учреждение оказывает какие-либо услуги - как в рамках приносящей доход деятельности, так и в рамках деятельности, финансируемой из бюджета бюджетной системы РФ.
Однако следует учесть, что в соответствии с п. 153 Инструкции № 174н , п. 181 Инструкции № 183н на счет 0 401 20 000 могут быть отнесены:
- расходы, источником финансового обеспечения которых являлись субсидии на иные цели (пожертвования, гранты);
- затраты учреждения, которые не формируют себестоимость работ, услуг (готовой продукции), оказываемых учреждением в рамках выполнения задания учредителя;
- общехозяйственные расходы в части не распределяемых на себестоимость готовой продукции (выполненных работ, оказанных услуг) на финансовый результат текущего финансового года;
- затраты на содержание недвижимого имущества и особо ценного движимого имущества, закрепленного учредителем за бюджетным (автономным) учреждением или приобретенного бюджетным (автономным) учреждением за счет средств, выделенных ему для этого учредителем.
Применение в течение финансового года двух способов выбытия материальных запасов недопустимо и является нарушением вышеназванного пункта Инструкции № 157н.
Принятие на учет объектов основных средств, не прошедших государственную регистрацию. В нарушение п. 36 Инструкции № 157н , а также норм п. 1 ст. 4 Федерального Закона от 21.07.1997 № 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним» учреждение не провело государственную регистрацию права оперативного управления на недвижимое имущество, хотя само имущество было принято к учету. Из положений п. 36 Инструкции № 157н следует, что принятие к учету и выбытие из учета объектов недвижимого имущества, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством РФ, осуществляются на основании первичных учетных документов с обязательным приложением документов, подтверждающих государственную регистрацию права.
Объяснение отсутствия государственной регистрации прав на недвижимое имущество тем, что оформление земельного участка и государственная регистрация объектов недвижимости не возложены на конкретного работника учреждения, а бухгалтерии не хватает времени на эту процедуру, не является уважительной причиной нарушения вышеназванной нормы Инструкции № 157н.
Начисление амортизации не на все объекты движимого имущества. В нарушение п. 92 Инструкции № 157н не на все основные средства стоимостью до 40 000 руб., находящиеся в эксплуатации, была начислена амортизация. Из положений данного пункта вытекает, что по объектам движимого имущества амортизация начисляется в следующем порядке:
- на объекты библиотечного фонда стоимостью до 40 000 рублей включительно амортизация начисляется в размере 100% балансовой стоимости при выдаче объекта в эксплуатацию;
- на объекты основных средств стоимостью свыше 40 000 рублей амортизация начисляется в соответствии с рассчитанными в установленном порядке нормами амортизации;
- на объекты основных средств стоимостью до 3 000 рублей включительно, за исключением объектов библиотечного фонда, нематериальных активов, амортизация не начисляется;
- на иные объекты основных средств стоимостью от 3 000 до 40 000 рублей включительно амортизация начисляется в размере 100% балансовой стоимости при выдаче объекта в эксплуатацию.
Немногочисленные нарушения, описанные в настоящей статье, являются типовыми. Несмотря на мнимую простоту, они встречаются практически в каждом отчете, акте ревизоров. Такие нарушения можно назвать незначительными, однако не стоит пренебрегать этими, казалось бы, мелочами. Ведь работа бухгалтера требует точности и скрупулезности в отражении документов и выполнении норм законодательства РФ.
Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете».
Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 01.12.2010 № 157н.
Инструкция о порядке применения Плана счетов бюджетного учета, утв. Приказом Минфина РФ от 06.12.2010 № 162н.
Инструкция о порядке применения Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 16.12.2010 № 174н.
Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 23.12.2010 № 183н.
Утверждены Приказом Минфина РФ от 13.06.1995 № 49.
Приказ Минфина РФ от 15.12.2010 № 173н «Об утверждении форм первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, применяемых органами государственной власти (государственными органами), органами местного самоуправления, органами управления государственными внебюджетными фондами, государственными академиями наук, государственными (муниципальными) учреждениями, и Методических указаний по их применению».
Движение товаров и материалов с момента приемки на склад до момента выбытия со склада предприятия должно документироваться и своевременно отражаться в бухгалтерском учете. Бухгалтерия предприятия отвечает за общее руководство и контроль за правильностью ведения документов. Учет ТМЦ в бухгалтерии, проводки и документы, используемые при оформлении операций, должны соответствовать законодательным нормам и принятой на предприятии учетной политике.
Документооборот на предприятии может производиться по унифицированным формам или в соответствии с ФЗ N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» в ред. от 23.05.2016 с использованием собственных форм документации при условии наличия в них всех требуемых реквизитов.
Документооборот при учете ТМЦ
Документы по оформлению операций движения ТМЦ на предприятии
| Операция | для материалов | для товаров | по готовой продукции |
|---|---|---|---|
| Поступление ТМЦ | товарные накладные (унифицированная форма ТОРГ-12), счета, железнодорожные накладные, счета-фактуры, доверенности на получение ТМЦ (ф. ф. М-2, М-2а) | накладные на передачу готовой продукции (ф. МХ-18) | |
| Приемка ТМЦ | приходный ордер (М-4), акт о приемке материалов (М-7) в случае наличия расхождений фактического поступления с данными товарной накладной | акт о приеме товаров (ф. ТОРГ-1), заполняется товарный ярлык (ф. ТОРГ-11) | журнал учета поступления продукции (МХ-5), данные вносятся в карточки складского учета (М-17) |
| Внутреннее перемещение ТМЦ | требование-накладная для материалов (М-11) | накладная на внутреннее перемещение товаров (ТОРГ-13) | |
| Выбытие ТМЦ | наряд на производство, распоряжение на выдачу со склада или лимитно-заборная карта (М-8) при использовании лимитов отпуска, накладная на отпуск на сторону (М-15) | счет-фактура, товарно-транспортная накладная, товарная накладная (ф. ТОРГ-12) | счет-фактура, товарно-транспортная накладная, товарная накладная (ф. ТОРГ-12), накладная на отпуск на сторону (М-15) |
| Списание ТМЦ | акты по списанию пришедших в негодность материалов, акты выявления недостач | акты по списанию (ТОРГ-15, ТОРГ-16) | акты по списанию пришедшей в негодность продукции, акты выявления недостач |
| Любая операция | отметка в карточке складского учета (М-17) | отметка в журнале складского учета (ТОРГ-18) | |
| Контроль наличия, сверка с данными б/у | ведомости по учету материально-производственных и товарных запасов (МХ-19), акты о выборочной проверке наличия материалов (МХ-14), отчеты о движении ТМЦ в местах хранения (МХ-20, 20а), товарные отчеты (ТОРГ-29) | ||
Отражение поступления ТМЦ в учете
Бухгалтерские проводки по учету поступления ТМЦ
| Операция | Дт | Кт | Комментарий |
|---|---|---|---|
| поступили материалы от поставщика (проводка) | Дт 10 | Кт 60 | по приходуемым материалам |
| Дт 19 | Кт 60 | ||
| Дт 68 | Кт 19 | по сумме НДС к возмещению | |
| поступила готовая продукция (учет по фактической себестоимости) | Дт 43 | Кт 20 (23, 29) | при учете по фактической себ-ти по сумме поступившей готовой продукции |
| поступила готовая продукция (метод учетной стоимости) | Дт 43 | Кт 40 | при учете по учетной стоимости по сумме поступившей готовой продукции |
| Дт 40 | Кт 20 | на сумму фактической себестоимости | |
| Дт 90-2 | Кт 40 | на сумму расхождений себестоимости с учетной стоимостью (прямая или сторнирующая в конце месяца) | |
| поступили товары от поставщика | Дт 41 | Кт 60 | по стоимости приобретения товаров |
| Дт 19 | Кт 60 | по сумме НДС по счету-фактуре | |
| Дт 68 | Кт 19 | по сумме НДС к возмещению | |
| Дт 41 | Кт 42 | по суммам наценки для торговых организаций |
Отражение перемещения ТМЦ в учете
Движение ТМЦ между складами отображается корреспонденцией счетов аналитического учета внутри соответствующего балансового счета.
Отражение выбытия ТМЦ в учете
Выбытие товаров и материалов при их передаче в производство, отпуске покупателям отражается проводками:
| Операция | Дт | Кт |
|---|
А.Ф. Звороно,
генеральный директор аудиторской компании “Ролловер”
И.Г. Звороно,
главный аудитор аудиторской компании “Ролловер”
В ходе аудиторских проверок вскрывается много нарушений в осуществлении операций с товарно-материальными ценностями (ТМЦ). По нашему мнению, это вызвано тем, что бухгалтерские службы предприятий не всегда учитывают ряд ключевых моментов.
Во-первых, зачастую не используется классификация производственных запасов по группам: сырье и основные материалы, вспомогательные материалы, покупные полуфабрикаты, отходы, топливо, тара, запчасти. По этой причине все ТМЦ отражаются на счете 10 “Материалы”, что не позволяет организовать синтетический и аналитический учет с выделением субсчетов в соответствии с рекомендациями Плана счетов.
Во-вторых, полностью или частично не применяются действующие формы первичной учетной документации ТМЦ:
Приходные ордера - ф. № М-4;
Акт о приеме материалов - ф. № М-7;
Лимитно-заборные карты - ф. № М_8, М-9;
Накладная-требование на отпуск (внутреннее перемещение материалов) - ф. № М_11;
Карточки складского учета материалов - ф. № М-12;
Доверенность - ф. № М-2 и М-2*.
В-третьих, не полностью заполняются реквизиты в вышеназванных документах:
В лимитно-заборных картах не проставляется лимит, цена, остаток лимита, отсутствуют подписи кладовщика или получателя цеха;
В актах на списание инструментов нет даты составления, причины списания, подписей членов комиссии;
На накладных требованиях отсутствует цена, сумма ТМЦ и т.д.
Все эти недочеты существенно снижают достоверность первичных документов, а также не способствуют обеспечению должного контроля за использованием материалов в производстве.
Во время проверок мы часто констатируем отсутствие:
Договоров, заключенных с материально-ответственными лицами за приемку и отпуск, а также сохранность вверенных им ТМЦ;
Специального перечня должностных лиц, которым предоставлено право подписи документов на отпуск и вывоз ТМЦ;
Номенклатуры-ценника по каждому наименованию, сорту, размеру материалов;
Положения о документообороте.
В процессе исследования учетной политики предприятия аудиторы сталкиваются со случаями, когда принципы, заложенные в учетной политике, не соблюдаются, что приводит к искажению себестоимости продукции и, следовательно, прибыли предприятия.
А. В соответствии с учетной политикой оприходование товарно-материальных ценностей производится по фактической себестоимости, включая расходы на транспортировку, хранение, доставку, комиссионное вознаграждение и другое.
При проверке обнаруживается, что ТМЦ приходуются исходя из цен, указанных поставщиком в сопроводительных документах, без включения транспортно-заготовительных расходов и других затрат.
Б. В учетной политике избран метод списания материалов в производство по средней себестоимости.
При проверке выявляется, что в учете применяется способ списания по цене приобретения. Это несоответствие возникает из-за несоблюдения метода учета “по средней себестоимости”. Для использования этого метода на предприятии должна быть разработана и утверждена методика формирования средней цены.
В. Учетная политика определяет использование плановых или договорных цен материалов.
При проверках мы часто встречаемся со случаями, когда вышеназванные цены необоснованно включают расходы на содержание складских служб, отделов сбыта, снабжения.
При списании материалов в производство также имеет место большое количество нарушений:
Отсутствует расчет потребности материалов на основе норм по расходу материалов, в связи с чем трудно проконтролировать их перерасход;
Материалы по складу не приходуются, а сразу списываются в расход на производство;
Имеют место исправления, не подтвержденные подписью материально-ответственных лиц.
Сопоставив данные плановых калькуляций с данными отпущенных в производство товарно-материальных ценностей, аудиторы устанавливают факты списания на себестоимость затрат материалов, которые не используются цехами основного производства, а также факты замены одного материала другим без выписки специального акта-требования. Замена может свидетельствовать о перерасходе; в этом случае руководитель предприятия должен установить его причины и виновника. Дополнительный отпуск материалов, а также замена производятся только с разрешения руководителя предприятия или главного инженера, так как это сопряжено с изменением технологии, расходов на оплату труда и др.
Наиболее распространенной ошибкой в настоящее время являются случаи, когда материально-ответственные лица, за которыми числятся в подотчете остатки материальных ценностей, не представляют ежемесячно материальные отчеты. Это, в свою очередь, приводит к тому, что работники бухгалтерий списывают полностью на затраты переданные в производство материалы по мере их отпуска со склада, а не по факту расхода.
Материально-ответственные лица обязаны составлять месячные отчеты об остатках и движении материалов в подотчете и сдавать их в бухгалтерию. Именно тогда бухгалтерские службы получат необходимые данные об остатках материалов на начало месяца, их поступлении, по нормативу и фактическому расходу, остатках на конец месяца.
Если не составляется материальный отчет на не использованные в производстве материалы, это означает, что необходимо провести инвентаризацию остатков. Но вся проблема заключается в том, что инвентаризации зачастую проводятся самими материально-ответственными лицами цехов, что не соответствует требованиям действующих нормативных документов.
В таких случаях аудиторы производят контрольный расчет расхода материалов на выпуск оприходованной готовой продукции. Данные этих расчетов сопоставляются с результатами инвентаризаций. И практически во всех случаях выявляются отклонения (недостача, излишек).
Например, деталь №15 (шт.).
|
Январь 1997 г. |
Февраль 1997 г. |
Март 1997 г. |
|
|
Остаток на начало месяца | |||
|
Получено со склада | |||
|
Выпуск продукции | |||
|
Неисправимый брак | |||
|
Остаток по данным расчета | |||
|
Фактический остаток | |||
|
Недостача |
Во избежание вышеописанной ситуации необходимо соблюдать общепринятые принципы, отраженные в Методических указаниях по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных приказом Минфина России от 13.06.95 № 49.
Согласно п. 2.2 и 2.6 этих Методических указаний для проведения инвентаризации в организации создается постоянно действующая инвентаризационная комиссия.
Инвентаризационная комиссия обеспечивает полноту и точность внесения в описи данных о фактических остатках основных средств, запасов, товаров, денежных средств, другого имущества и финансовых обязательств, правильность и своевременность оформления материалов инвентаризации.
Персональный состав постоянно действующих и рабочих инвентаризационных комиссий утверждает руководитель организации. Документ о составе комиссии (приказ, постановление, распоряжение) регистрируются в книге контроля выполнения приказов о проведении инвентаризации.
В состав инвентаризационной комиссии включаются представители администрации организации, работники бухгалтерской службы, другие специалисты (инженеры, экономисты, техники и т.д.).
Инвентаризационная комиссия может состоять из представителей службы внутреннего аудита организации, независимых аудиторских организаций.
Отсутствие хотя бы одного члена комиссии при проведении инвентаризации служит основанием для признания результатов инвентаризации недействительными.
Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы
Основная ошибка - несоблюдение требований п. 46 Положения о бухгалтерском учете и отчетности от 26.12.94 № 170.
В нарушение указанного пункта МБП стоимостью менее 1/20 установленного лимита за единицу отражаются в корреспонденции:
Д-т 12/МБП в эксплуатации
К_т 12/МБП в запасе,
т.е. МБП продолжают числиться на балансе.
МБП стоимостью более 1/20 установленного лимита за единицу отражаются в корреспонденции:
Д-т 25/Общепроизводственные расходы
К-т 12/МБП в запасе,
т.е. списываются напрямую на общепроизводственные расходы и на счете 12 не числятся.
Такой учет не обеспечивает надлежащий контроль за сохранностью материальных ценностей.
Некоторые работники бухгалтерий, не всегда четко представляя смысл п. 45 Положения о бухгалтерском учете и отчетности от 26.12.94 № 170, могут списывать МБП по мере отпуска их в производство или эксплуатацию и отражать эту операцию следующим образом:
Д-т 13/износ МБП
К-т 12/МБП в эксплуатации.
Такая проводка возможна лишь в случае, если оформлен акт на списание пришедших в негодность МБП. Акт должен быть утвержден постоянно действующей комиссией.