Ндс не принимаемый к налоговому учету. Помощь: НДС при непроизводственном характере потребления объектов

Существует несколько разновидностей НДС, уплачивая которые, фирма заинтересована учесть для целей расходов в налоге на прибыль: это предъявленный производителем НДС, уплаченный приобретателем «входной» НДС, восстановленный в бюджет НДС. Рассмотрим когда входной НДС учитывается в расходах для целей налогообложения прибыли.

Реализовав товар или услугу с включенным НДС, фирма учитывает эту сумму по правилам ст. 248 НК РФ непосредственно в составе доходов по налогу на прибыль.

Виды НДС, возможные к принятию в расходы по налогу на прибыль:

• уплаченный поставщику НДС;
• НДС таможенный.

Прямо предписывают отнести «входной НДС» к расходам следующие две нормы НК РФ:

1. : суммы НДС, заявленные отправителю товара, непосредственно относятся на стоимость. Так обстоит, если реализуемый товар предназначается для необлагаемых операций. Это случаи, когда:

• местом реализации выступает не территория РФ;
• операции не облагаются НДС;
• фирма освобождена уплачивать НДС.

1. П. 3 ст. 170 НК РФ регулирует алгоритм «восстановления» НДС. Товары получены для применения в освобожденных от НДС операциях, и лицо восстанавливает НДС в бюджет, ранее поставленный на вычет (по ОС – в пропорции к их остаточной стоимости). Следуя этой норме, восстановленный НДС учитывается в расходах по налогу на прибыль.

Получите 267 видеоуроков по 1С бесплатно:

Допустим, компания приобрела стройматериалы для строительных работ в своих целях. Такие операции в силу п.п.3.п.1 ст. 146 НК РФ не порождают объекта для НДС. Организация отнесет суммы «входного» НДС непосредственно к его стоимости и формально этот НДС будет уменьшать налог на прибыль.

Когда входной НДС учитывается в расходах для целей налогообложения прибыли

Для иных случаев НК РФ не говорит о возможности отнесения «входного» НДС к расходам по налогу на прибыль. Налогоплательщик непосредственно должен взвешенно оценить для себя ту или иную возможность с учетом возникающих рисков и обязанностей доказывания своей позиции в споре с фискалами:

• При отсутствии документа — счета-фактуры, НДС, уплаченный поставщику, невозможно принять к вычету или отнести к расходам в силу указаний п.19 ст.270 НК. Исключение: по командировочным расходам, где допустимо отнести на расходы всю сумму, в т.ч. НДС, указанный в счете за гостиницу. Эта позиция отражена в разъясняющем № 03-03-06/1/18202.

• Если фирма не подтвердила право применить ставку «ноль» по НДС за 180 дней при экспорте, закон обязывает исчислить сверху к стоимости дополнительно НДС на дату отгрузки. Фирма примет НДС к вычету, собрав комплект подтверждающих ставку «ноль» процентов документов. Минфин согласился (), что такой НДС, начисленный «сверху», можно учесть в расходах уже на 181 день с момента отгрузки.

• НДС в составе дебиторки. В момент списания вследствие истекшего срока исковой давности для дебиторки, такой НДС подлежит к отнесению на расходы полностью.

Допустим, организация реализовала свой товар на 118 руб., в т.ч. НДС — 18 руб. Товар получателем не оплачен, срок исковой давности вышел. Организация учитывает стоимость товара, включив НДС, в расходах. Подтверждение: разъясняющее

Отнесение в расходы по налогу на прибыль «иностранного» НДС

Когда фирма взаимодействует с иностранными партнерами, зачастую их счета-фактуры содержат НДС. Это иностранный НДС и к вычету он фирмой не принимается. Иностранный НДС вместе со стоимостью товара непосредственно относится на расходы по налогу на прибыль (письмо Минфина 05.2015г. № 03-07-08/28428).

Допустим, фирма получила от своего иностранного партнера товар на сумму 120 у.е., в т.ч. иностранный НДС – 20 у.е. Всю стоимость товара — 120 у.е., а также иностранный НДС, отнесут к расходам.

Если фирма реализует товары или услуги за рубеж, и иностранный партнер удержал при оплате свой НДС как агент, то такой НДС возможно включить в расходы. В подтверждение иностранный партнер должен представить документ своего государства об основаниях удержания налога (ст.313 НК РФ). Документ обязан содержать заверенный перевод. Эта позиция вошла в письмо Минфина от 18.05.2015г. № 03-07-08/28428.

Допустим, российская организация оказала услуги фирме-иностранцу стоимостью 120 у.е. Иностранный агент удержал при оплате 20 у.е. налога, взимаемого на основании закона своего государства. В таком случае наш плательщик относит на доход всю контрактную стоимость услуги (120 у.е.), а в расходы — удержанную иностранным агентом сумму НДС, при наличии справки от иностранного юридического лица, переведенной на русский язык.

НДС, уплаченный при реимпорте

В случае если после экспорта фирма возвращает товар обратно, то он помещается непосредственно в режим реимпорта. Таможне платится НДС, как за ввозимый в РФ товар. Такой НДС в вычет не принимается — ст. 171 НК РФ называет закрытый перечень случаев.

Формально к стоимости товаров этот НДС отнести нельзя, так как это облагаемые операции (ст. 170 НК РФ). Но налогоплательщик правомочен отнести его к прочим расходам по налогу на прибыль, как уплаченный в силу предписания закона (нет противоречия с п.19 ст. 270 НК РФ). Этот НДС уплачен таможне, а не предъявлен покупателю. Положительные для налогоплательщика судебные прецеденты имеются.

В каком случае сумму НДС можно учесть в расходах?

Организация является плательщиком НДС и осуществляет операции, подлежащие обложению этим налогом. Она оплачивает своим работникам проезд к месту отпуска 1 раз в 2 года.

Работники представляют ж/д билеты, в которых выделен «невозмещаемый» НДС.

Может ли организация учитывать сумму этого НДС в расходах при исчислении налога на прибыль?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Сумма НДС, не принимаемая к вычету в силу норм гл. 21 НК РФ и не учитываемая в стоимости приобретенного железнодорожного билета, не может быть учтена в составе расходов для целей налогообложения прибыли.

Обоснование вывода:

Для признания расходов в целях налогообложения прибыли необходимо соблюдение определенных условий, установленных п. 1 ст. 252 НК РФ, а именно расходы должны быть:

Обоснованными. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме;

Документально подтвержденными;

Произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Исключением являются расходы, указанные в ст. 270 НК РФ, которые в целях налогообложения прибыли не учитываются даже при соответствии приведенным условиям.

Так, п. 19 ст. 270 НК РФ устанавливает, что при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде сумм налогов, предъявленных в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав), если иное не предусмотрено НК РФ.

Предъявление налогоплательщиком к оплате покупателю соответствующей суммы НДС дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) предусмотрено п. 1 ст. 168 НК РФ. При выполнении определенных ст. 171 и ст. 172 НК РФ условий оплаченная сумма НДС может быть принята покупателем к вычету.

Пункт 2 ст. 170 НК РФ предусматривает возможность в отдельных случаях включать суммы НДС в стоимость приобретенных товаров, работ, услуг. При этом указанный пункт содержит исчерпывающий перечень случаев, когда это допускается (письма Минфина России от 19.03.2012 N 03-03-06/4/20, УФНС России по г. Москве от 20.05.2011 N 16-15/49561@). Соответственно, в этих случаях НДС может быть учтен в целях налогообложения прибыли в стоимости этих товаров, работ, услуг при соответствии общим критериям признания расходов.

В иных случаях суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг, имущественных прав), не включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, на основании п. 1 ст. 170 НК РФ.

Таким образом, сумму НДС, которая не может быть принята к вычету в силу норм гл. 21 НК РФ и не учитывается в стоимости приобретенного железнодорожного билета, учесть в составе расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль не удастся.

"Налоговый вестник", 2010, N 7

Проблема, можно ли принять к вычету НДС по товарам (работам, услугам), имущественным правам, стоимость которых не признается расходом для целей налога на прибыль, не нова. Поэтому задача этой статьи не в том, чтобы констатировать еще раз общеизвестное и очевидное - что налоговые органы по большей части дают отрицательный ответ на этот вопрос, а судебная практика по нему неоднозначна, или даже перечислить и рассмотреть аргументы сторон с точки зрения норм гл. 21 Налогового кодекса РФ, а в том, чтобы проанализировать методологический базис и внутреннюю логику этой аргументации и оценить их соответствие законодательно установленному порядку применения норм НК РФ.

Аргументы налоговых органов

Согласно п. 2 ст. 171 НК РФ вычету подлежит НДС по товарам (работам, услугам) и имущественным правам, приобретенным для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ.

Ограничиться одной этой нормой для решения вопроса о правомерности вычета НДС невозможно, поскольку в ней не говорится, что служит подтверждением факта приобретения товара (работы, услуги), а также имущественного права для указанной цели.

Не новость, что объектом обложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг), а также передача имущественных прав (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Выручка от этих операций в общем случае покрывает затраты, понесенные для их осуществления, а также содержит некую прибыль. Следовательно, доказательством использования приобретаемых товаров (работ, услуг) для осуществления облагаемых операций будет включение расходов на их приобретение в состав соответствующих затрат, связанных с производством и (или) реализацией товаров (работ, услуг), передачей имущественных прав, согласно гл. 25 НК РФ.

Если же указанные расходы не признаются для целей исчисления налога на прибыль, следовательно, не подтверждается и факт приобретения товаров (работ, услуг), имущественных прав для осуществления облагаемых НДС операций. Точнее, нарушается обязательство налогоплательщика, под будущее выполнение которого законодатель и разрешил принять НДС к вычету. А раз так, вычет НДС, произведенный при принятии приобретенного товара (работы, услуги) к учету, становится неправомерным и должен быть отменен (восстановлен).

В отношении данной логики (которая прослеживается и в некоторых судебных решениях) можно сделать два замечания.

1. В гл. 21 НК РФ есть несколько косвенных доводов в пользу данной логики.

Во-первых, объектом налогообложения признается передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в т.ч. через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций (пп. 2 п. 1 ст. 146). Логика этой нормы основана на том, что расходы, принимаемые для целей налогообложения, и так облагаются в составе выручки .

Во-вторых, вычетам подлежат суммы налога, исчисленные налогоплательщиками в соответствии с п. 1 ст. 166 НК РФ при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, связанных с имуществом, предназначенным для осуществления операций, облагаемых налогом в соответствии с настоящей главой, стоимость которого подлежит включению в расходы (в т.ч. через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций (п. 6 ст. 171 НК РФ).

Значит, в данном случае одной предназначенности имущества для осуществления облагаемых операций недостаточно.

В-третьих, главный довод: если в соответствии с гл. 25 НК РФ расходы принимаются для целей налогообложения по нормативам, суммы налога по таким расходам подлежат вычету в размере, соответствующем указанным нормам (п. 7 ст. 171 НК РФ), т.е. если нормируемые расходы не принимаются для целей исчисления налога на прибыль, не принимается к вычету и НДС по ним.

1. В представленных рассуждениях, по мнению автора, существует изъян.

В общем случае НДС начисляется с выручки, сформированной по правилам бухгалтерского учета (К-т 90 "Выручка"). Поэтому подтверждением того, что приобретенное имущество использовано для облагаемых операций, следовало бы считать признание затрат на приобретение расходами на производство и реализацию товаров (работ, услуг) и передачу имущественных прав не в налоговом, а в бухгалтерском учете (где они называются расходами по обычным видам деятельности).

Из такой же логики исходят налоговые органы и Минфин России, когда требуют восстанавливать НДС при списании объектов незавершенного строительства и недоамортизированных основных средств, по похищенным или иным образом утраченным товарам и в других подобных ситуациях, не указанных в п. 3 ст. 170 НК РФ.

Таким образом, задействуется одинаковая методологическая модель применения норм НК РФ: одной лишь прямой и непосредственной нормы недостаточно, надо исходить из ее контекстуального толкования и сути налоговых правоотношений по НДС.

Логика арбитражных судов

Отметим, что существует значительное количество постановлений федеральных арбитражных судов, поддерживающих логику налоговых органов:

• в форме отказа налогоплательщику в вычете НДС по затратам, которые суд вслед за налоговой инспекцией счел неправомерно признанными для целей налогообложения;
• в форме разрешения налогоплательщику вычесть НДС ввиду несогласия суда с исключением налоговой инспекцией соответствующих расходов из числа признаваемых для целей налога на прибыль.

Неожиданным (во всяком случае, для автора) стало следующее. В профессиональной литературе часто говорится, что согласно выводам такого-то федерального арбитражного суда признание расходов для целей налогообложения не является условием вычета НДС по этим расходам. И такая формулировка в том или ином виде в судебных решениях действительно встречается. Но при этом, как правило, оказывается, что ранее суд уже рассмотрел по существу и отверг претензии по поводу неправомерности признания налогоплательщиком указанных расходов для целей налогообложения.

Приведем анализ арбитражной практики.

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 23.05.2007 N А33-14901/06-Ф02-2908/07.

"Факт использования приобретенных работ (услуг) в производственной деятельности, то есть производственная направленность затрат, материалами дела подтвержден... Более того, при решении вопроса о правомерности заявленного вычета по налогу на добавленную стоимость на основании главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации ни обоснованность (экономическая оправданность), ни экономическая эффективность расходов правового значения не имеют".

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 08.12.2008 N Ф04-6756/2008(15392-А45-37).

"Как правильно указали суды обеих инстанций, глава 21 Налогового кодекса Российской Федерации, регламентирующая порядок проведения налоговых вычетов по НДС, не ставит возможность применения вычета в зависимость от отнесения затрат по приобретению той или иной производственной услуги на расходы в целях налога на прибыль... Следует отметить, что, как ранее указывалось, налоговым органом неправомерно исключены затраты по налогу на прибыль по эпизоду выплаты надбавки (наценки) за товар и по эпизоду выплаты дополнительного вознаграждения по итогам 2005 г. за услуги, приобретенные и оказанные ЗАО "ЭНЕРГОПРОМ МЕНЕДЖМЕНТ", что указывает и на неправомерность отказа в праве на вычет по НДС по соответствующим затратам".

Постановление ФАС Московского округа от 26.02.2010 N КА-А40/978-10.

"Суды обоснованно исходили из того, что право налогоплательщика на налоговый вычет сумм налога, предъявленного ему при приобретении товаров (работ, услуг), не ставится в зависимость от включения соответствующих сумм понесенных при приобретении товаров (работ, услуг) затрат в состав расходов по налогу на прибыль организаций (учитывая прямой тип налогообложения налога на прибыль)... Судами установлено, что заявителем обоснованно отнесены затраты на консультационные услуги на счет 08 "Капитальные вложения", поскольку данные затраты формируют первоначальную стоимость основного средства (шахты), которые после его создания будут отражены на счете 01 "Основные средства" и списываться в состав расходов через амортизационные отчисления на основании части 3 статьи 253 Налогового кодекса Российской Федерации".

Постановление ФАС Поволжского округа от 23.04.2009 по делу N А55-9765/2008.

"Что касается утверждения налоговых органов о том, что расходы на приобретение у ООО "Теплосервис-Юг" товаров (работ, услуг) не носят производственного характера, то... налоговыми органами не представлено сведений о том, что указанный объект после завершения строительства не будет использоваться для производственной деятельности, а кроме того, нормы главы 21 НК РФ не ставят право налогоплательщика на применение налогового вычета в зависимость от производственного или непроизводственного характера осуществленных расходов. Суды обоснованно указали, что право на применение вычета по НДС не зависит от отражения расходов в целях исчисления налога на прибыль... Не опровергнут налоговым органом и вывод судов о том, что юридическое сопровождение было экономически обоснованным и связанным с основной хозяйственной деятельностью общества, облагаемой НДС".

Постановление ФАС Уральского округа от 24.09.2008 N Ф09-6810/08-С3.

"Расходы по агентскому вознаграждению являются экономически оправданными для налогоплательщика... Суды правильно указали, что экономическая целесообразность заключения договора и экономическая оправданность расходов не являются в соответствии с гл. 21 Кодекса условием применения налоговых вычетов по НДС".

Тем самым неявно, но выражается согласие с исходной базовой посылкой налоговых органов, а указанная броская формулировка противостоит ей лишь номинально.

Получается (по крайней мере, на первый взгляд), что случаев, когда суды высказывают несогласие именно с методологическим подходом и логикой налоговых органов, а не с конкретным выводом, совсем немного <1> (почему только "на первый взгляд", станет ясно ниже).

<1> Постановления ФАС Поволжского округа от 01.07.2008 по делу N А57-10917/07, Московского округа от 14.02.2008 N КА-А40/14442-07-П по делу N А40-70926/06-143-273, Северо-Западного округа от 24.10.2008 по делу N А56-46360/2007.

Показательна в связи с этим "осторожность" Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ. Так, при передаче дела в Президиум коллегия судей, не соглашаясь с отказом кассационной инстанции в вычете НДС в связи с тем, что налогоплательщик не представил доказательства своих расходов по договорам аренды, указала: Налоговый кодекс РФ не ставит право налогоплательщика на получение налогового вычета в зависимость от обоснованности отнесения им расходов, связанных с осуществлением его деятельности к затратам в смысле гл. 25 Кодекса (Определение ВАС РФ от 26.07.2007 N 1238/07). Однако Президиум ВАС РФ, не соглашаясь с логикой кассационной инстанции практически по тем же основаниям, тем не менее ограничился предметными возражениями и не воспроизвел общую формулировку своих коллег (Постановление Президиума ВАС РФ от 23.10.2007 N 1238/07): "Заявленные по внутреннему рынку налоговые вычеты составили суммы налога, предъявленные обществу и уплаченные им при приобретении материальных ресурсов, а также за выполненные для него ремонтные и иные работы (оказанные услуги).

Поскольку операции, по которым обществом заявлены налоговые вычеты, облагаются налогом на добавленную стоимость по ставке 20 процентов и относятся к внутреннему рынку, внесение названных изменений в налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость по ставке 0 процентов за декабрь 2002 года и по налогу на добавленную стоимость за декабрь 2002 года (перенесение сумм вычетов из экспортной декларации в декларацию по внутреннему рынку) правомерно".

Методологически позиция, противостоящая логике налоговых органов, исходит из необходимости руководствоваться только прямыми и непосредственными нормами НК РФ , не прибегая к их контекстуальному, опосредованному толкованию.

Именно так, напомним, поступают арбитражные суды (практически без каких-либо исключений) в спорах о восстановлении НДС, указывая, что это нужно делать только в случаях, прямо предусмотренных п. 3 ст. 170 НК РФ (Решение ВАС РФ от 23.10.2006 N 10652/06 и последующие постановления федеральных арбитражных судов округов).

Критерии выбора

Так какая же из двух методологических моделей больше соответствует налоговому законодательству?

По нашему мнению, безусловно, вторая в силу ее большего соответствия жестким требованиям к определенности и однозначности норм налогового законодательства .

Как неоднократно указывал Конституционный Суд РФ, по смыслу ст. 57 Конституции РФ в системной связи с другими ее статьями законы о налогах и сборах должны содержать четкие и понятные нормы. Конкретизируя указанный принцип определенности налоговых норм, НК РФ закрепляет в п. 6 ст. 3: акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он должен платить (см., например, п. 2 Постановления КС РФ от 14.07.2003 N 12-П).

При этом законодательно установлены однозначные правила поведения участников налоговых правоотношений в ситуациях, когда принцип определенности налоговых норм все-таки не соблюдается: все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов) (п. 7 ст. 3 НК РФ).

Именно на таком понимании характера норм НК РФ и порядка их применения основаны выводы судов о недопустимости использования при вычете НДС правил, напрямую не сформулированных в гл. 21 НК РФ (хотя они, как указывалось выше, и вытекают из общей логики законодательства).

Еще раз о позиции арбитражных судов

А теперь поясним, почему выше мы говорили, что только на первый взгляд судебных постановлений, в которых выражено бескомпромиссное несогласие с логикой налоговых органов, совсем немного.

Как известно, не подлежат амортизации для целей налогообложения объекты внешнего благоустройства (пп. 4 п. 2 ст. 256 НК РФ). В связи с этим, руководствуясь своей вышеописанной логикой, налоговые органы отказывают налогоплательщикам в вычете НДС по таким объектам.

Однако суды, как правило, с ними не соглашаются, отмечая, в частности, что внешнее благоустройство осуществляется обычно во исполнение требований законодательных или нормативных правовых актов и, будучи непосредственно связанным с офисными и производственными зданиями и территорией, тем самым используется для производственных целей, т.е. для осуществления облагаемых НДС операций (Постановления ФАС Московского округа от 26.01.2009 N КА-А40/13294-08, Западно-Сибирского округа от 17.09.2008 N Ф04-5628/2008(11555-А46-15)).

Таким образом, участие объекта основных средств в производственной деятельности как лакмусовая бумажка их использования для осуществления облагаемых НДС операций не связывается с учетом расходов на создание данного объекта для целей налогообложения. Значит, логика налоговых органов не принимается, и само "использование" понимается в более широком смысле.

Такой же подход применяется судами и в отношении НДС по внереализационным расходам (ст. 265 НК РФ), которые в узком смысле слова в силу своей природы тоже не используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав, т.е. для осуществления облагаемых операций.

На этом основании, исходя опять-таки из описанной выше логики, регулирующие органы считают: не может быть принят к вычету НДС по расходам, например, на ликвидацию объектов незавершенного строительства, консервацию и содержание законсервированных основных средств, проведение общего собрания акционеров (см. Письма Минфина России от 24.03.2008 N 03-07-11/106, от 29.01.2009 N 03-07-07/03 и приводимые ниже судебные акты).

Однако суды указывают: расходы на услуги по проведению общего собрания акционеров, консервацию и содержание законсервированных основных средств непосредственно связаны с предпринимательской, производственной деятельностью налогоплательщика и, соответственно, используются для осуществления операций, признаваемых объектами обложения НДС (Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 15.08.2007 N А33-27276/05-Ф02-5437/07, Северо-Западного округа от 04.04.2008 по делу N А56-51219/2006, Московского округа от 01.09.2009 N КА-А40/7940-09 по делу N А40-69700/08-76-301).

Кроме того, в некоторых судебных решениях указанная логика применяется к другим видам расходов.

В качестве примера приведем Постановление Президиума ВАС РФ от 28.04.2009 N 17070/08.

Общество приняло к вычету НДС, предъявленный при проведении работ по бурению, испытанию и последующей ликвидации скважины, которая не вводилась в эксплуатацию, не принималась к учету в качестве основного средства и по которой не начислялась амортизация.

На основании этих обстоятельств налоговый орган и суды пришли к выводу: скважина не использовалась для осуществления облагаемых операций, следовательно, вычет НДС неправомерен.

Отменяя судебные акты, Президиум ВАС РФ указал: бурение разведочной скважины, геологические исследования и испытания, а также последующая ее ликвидация являлись необходимыми условиями разработки названного месторождения.

Не проведя эти работы, общество не смогло бы осуществлять добычу и реализацию нефти.

Таким образом, работы по строительству и ликвидации непродуктивных скважин - необходимая составляющая освоения природных ресурсов.

Поэтому выполнение данных работ относится к операциям, признаваемым в соответствии с гл. 21 НК РФ объектом обложения налогом на добавленную стоимость.

Следовательно, обществом соблюдены все условия для предъявления к налоговому вычету сумм НДС, уплаченных в составе расходов на освоение природных ресурсов при строительстве скважины, не используемой в процессе добычи нефти.

У судов не имелось правовых оснований для отказа обществу в удовлетворении заявленного требования.

При комплексном подходе к рассматриваемой проблеме и анализе связанной с ней арбитражной практики можно сделать вывод: увеличивается число судебных решений, в которых вычет НДС по расходам, не принимаемым для целей налогообложения в качестве расходов на производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), передачу имущественных прав, считается правомерным.

Оценка использования (неиспользования) приобретенного для осуществления облагаемых операций (имущества) производится в зависимости от экономической и (или) технологической необходимости данных затрат или обусловленности их требованиями законодательства.

Таким образом, у налогоплательщика появляются дополнительные аргументы и, возможно, возрастают шансы выиграть спор с налоговыми органами.

А.М.Рабинович

Главный методолог

ЗАО "Энерджи Консалтинг/Аудит"

Исключение из этого правила предусмотрено для обратной ситуации, когда товары (работы, услуги) уже приняты к учету, а счет-фактура по ним в организацию еще не поступил. В таком случае покупатель (заказчик) может воспользоваться вычетом в том квартале, когда полученные активы были оприходованы. Но при одном условии: если счет-фактура поступил в организацию до установленного срока подачи декларации за этот квартал. Например, товары, предназначенные для использования в налогооблагаемых операциях, организация оприходовала 30 марта. А счет-фактура с выделенной суммой НДС по этим товарам был получен 24 апреля. В этом случае организация может заявить о вычете предъявленной суммы НДС в декларации за I квартал.

Такой порядок следует из положений абзаца 2 пункта 1.1 статьи 172 Налогового кодекса РФ и подтверждается письмами Минфина России от 26 октября 2015 г. № 03-03-06/1/61237, от 19 октября 2015 г. № 03-07-11/59682.

Отметим, что переход права собственности на товары не влияет на право получить вычет. Например, договором поставки может быть предусмотрено, что право собственности на товар переходит к покупателю только после оплаты. Несмотря на это, если продавец выставил счет-фактуру, а покупатель оприходовал товар, он вправе принять предъявленный ему НДС к вычету. Ждать оплаты для этого не требуется. Такие разъяснения содержатся в письме Минфина России от 30 декабря 2014 г. № 03-07-11/68585.

Ситуация: можно ли перенести вычеты по НДС на следующие налоговые периоды, если все условия для принятия налога к вычету выполнены в текущем налоговом периоде ?

Да, можно, но только те налоговые вычеты, которые предусмотрены пунктом 2 статьи 171 Налогового кодекса РФ. Исключение составляет вычет по товарам (работам, услугам), которые использованы в операциях, облагаемых НДС по нулевой ставке.

Вычеты, которые можно перенести. Покупатель (заказчик) вправе принять к вычету предъявленную ему сумму НДС в течение трех лет после того, как товары, работы или услуги были приняты к учету. Это правило распространяется только на вычеты, которые перечислены в пункте 2 статьи 171 Налогового кодекса РФ (абз. 1 п. 1.1 ст. 172 НК РФ). Впрочем, и тут есть исключение: по товарам (работам, услугам), использованным в операциях, которые облагаются НДС по ставке 0 процентов.

Трехлетний срок отсчитывайте с момента, когда активы были оприходованы. А вычет можно заявить до конца квартала, в котором этот срок истек.

Например, если товары были приняты к учету 23 июня 2015 года, то право на вычет НДС по этим товарам сохраняется за покупателем до 30 июня 2018 года (п. 3 ст. 6.1 НК РФ). То есть последней декларацией, в которой сумму вычета можно заявить к возмещению из бюджета, будет декларация за II квартал 2018 года. Такие разъяснения дает Минфин России в письме от 12 мая 2015 г. № 03-07-11/27161.

Вычет по частям. В течение трех лет на основании одного и того же счета-фактуры НДС можно принимать к вычету по частям, то есть в разных кварталах. Однако это правило имеет два ограничения. Во-первых, оно тоже распространяется только на вычеты, которые перечислены в пункте 2 статьи 171 Налогового кодекса РФ. А во-вторых, его нельзя применять при приобретении:

• основных средств;

• оборудования к установке;

• нематериальных активов.

При приобретении таких объектов «дробить» вычет нельзя. Входной НДС принимайте к вычету единовременно. Но сделать это тоже можно в течение трех лет начиная с квартала, когда возникло право на вычет.

Такой порядок следует из положений пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ и подтверждается письмами Минфина России от 18 мая 2015 г. № 03-07-РЗ/28263 и от 9 апреля 2015 г. № 03-07-11/20293.

Важно: нормы пункта 1.1 статьи 172 Налогового кодекса РФ вступили в силу с 1 января 2015 года (п. 1 ст. 4 Закона от 29 ноября 2014 г. № 382-ФЗ). Поскольку никаких переходных положений в этой части статья 4 Закона от 29 ноября 2014 г. № 382-ФЗ не содержит, применять новые правила можно лишь с I квартала 2015 года. Но переносить на будущее можно и те вычеты, право на которые возникло у покупателя до 1 января 2015 года. Например, в любом налоговом периоде 2015 года можно принять к вычету НДС, предъявленный в 2013 году. Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина России от 6 августа 2015 г. № 03-07-11/45515.

Вычеты, которые переносить нельзя. Вычеты по НДС, предусмотренные пунктами 3-14 статьи 171 Налогового кодекса РФ, следует заявлять в том налоговом периоде, в котором у покупателя (заказчика) выполнены все необходимые условия. В частности, нельзя переносить вычет, если:

• НДС уплачен покупателем - налоговым агентом;

• продавец начислил НДС с полученного аванса;

• имущество получено в качестве вклада в уставный капитал при условии, что передающая сторона восстановила НДС по такому имуществу.

Это следует из положений пункта 1.1 статьи 172 Налогового кодекса РФ. Аналогичные разъяснения содержат письма Минфина России от 9 октября 2015 г. № 03-07-11/57833, от 21 июля 2015 г. № 3-07-11/41908, от 9 апреля 2015 г. 03-07-11/20290.

Нельзя переносить на следующие периоды и вычеты по операциям, которые облагаются НДС по нулевой ставке. Если право на применение нулевой ставки подтверждено в установленный срок, входной НДС по товарам (работам, услугам), использованным в таких операциях, предъявляйте к вычету единовременно в момент определения налоговой базы (п. 3 ст. 172, п. 9 ст. 167 НК РФ, письмо ФНС России от 13 апреля 2016 г. № СД-4-3/6497).

Вычет по затратам, которые не уменьшают налог на прибыль

Ситуация: можно ли принять к вычету НДС по расходам, которые не учитываются при расчете налога на прибыль?

Да, можно, но при условии, что расходы связаны с выполнением операций, облагаемых НДС. Правда, при таком подходе споры с налоговой инспекцией не исключены.

В частных разъяснениях представители контролирующих ведомств занимают следующую позицию. По расходам, которые не учитываются при расчете налога на прибыль, входной НДС к вычету принять нельзя. Это связано с тем, что применение вычета предусмотрено только по расходам, которые связаны с выполнением операций, облагаемых НДС, в том числе - с реализацией. При расчете налога на прибыль расходы, не связанные с производством и реализацией, не учитывают. Это следует из пункта 2 статьи 171 и пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ.

Таким образом, наличие расходов, не учтенных при расчете налога на прибыль, означает, что они не связаны с выполнением операций, облагаемых НДС.

Есть примеры судебных решений, в которых содержатся аналогичные выводы (см., например, определение ВАС РФ от 5 июня 2008 г. № 6440/08, постановления ФАС Дальневосточного округа от 24 января 2008 г. № Ф03-А51/07-2/6147, Волго-Вятского округа от 10 января 2008 г. № А43-2450/2007-31-45, Центрального округа от 20 августа 2007 г. № А68-АП-104/18-06, от 19 июля 2006 г. № А54-9067/2005-С18).

Однако существует противоположная арбитражная практика. Многие судьи считают, что применение вычета зависит от налогового учета расходов лишь в отношении НДС, начисленного организацией при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления (абз. 3 п. 6 ст. 171 НК РФ).

В остальных случаях никаких ограничений на применение вычета по НДС по расходам, которые не уменьшают налогооблагаемую прибыль, Налоговый кодекс не содержит. Основным условием принятия к вычету входного налога является связь расходов с выполнением операций, облагаемых НДС. Это следует из пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса РФ.

Например, организация может подарить своему сотруднику на день рождения телевизор. При расчете налога на прибыль расходы на покупку телевизора не учитываются. Однако такая передача признается реализацией, с которой организация должна заплатить НДС. Следовательно, входной НДС, предъявленный поставщиком при покупке телевизора, организация может принять к вычету. При этом ждать, пока подарок будет вручен сотруднику, а НДС будет начислен к уплате в бюджет, не нужно. Налоговый кодекс не устанавливает зависимости между периодом предъявления НДС к вычету и периодом фактической реализации, в том числе безвозмездной. Арбитражная практика подтверждает правомерность такого подхода (см., например, постановление ФАС Московского округа от 12 марта 2009 г. № КА-А40/1726-09).

Все это следует из положений абзаца 2 подпункта 1 пункта 1 статьи 146, пункта 1 статьи 172 и пункта 16 статьи 270 Налогового кодекса РФ.

Таким образом, по общему правилу если расходы направлены на выполнение облагаемых НДС операций, то независимо от учета их при расчете налога на прибыль входной НДС по ним можно принять к вычету. Суды также придерживаются этой позиции. Например, постановления ФАС Московского округа от 26 февраля 2010 г. № КА-А40/978-10, от 14 июля 2009 г. № КА-А40/5553-09, от 7 апреля 2009 г. № КА-А40/2620-09, Поволжского округа от 22 сентября 2008 г. № А65-5848/07, от 6 мая 2008 г. № А65-12919/07-СА2-22, Уральского округа от 7 октября 2008 г. № Ф09-7115/08-С3, Западно-Сибирского округа от 23 августа 2007 г. № Ф04-5630/2007(37318-А46-37), от 8 декабря 2008 г. № Ф04-6756/2008(15392-А45-37), Дальневосточного округа от 16 августа 2007 г. № Ф03-А51/07-2/2293, Центрального округа от 16 декабря 2004 г. № А36-135/2-04 и Северо-Западного округа от 24 октября 2008 г. № А56-46360/2007.

Ответственность

Если нарушите хотя бы одно из установленных условий для вычета НДС, то при проверке налоговая инспекция может лишить вас права на вычет и восстановить входной налог. Как следствие, возникнет недоимка по НДС, на которую начислят пени и штрафы (ст. 75, 122 НК РФ). Кроме того, восстановленные суммы налога не удастся включить в расходы, учитываемые при расчете налога на прибыль (п. 2 ст. 170, п. 19 ст. 270 НК РФ).

Суммы НДС в обязательном порядке уплачиваются субъектами предпринимательской деятельности. Составляя расчеты для подсчета суммы налога на прибыль, предприниматели часто не могут понять, куда девать этот НДС и к чему его относить. Включение НДС в расходы по производится в отдельных случаях, которые мы рассмотрим ниже.

Когда входящий НДС можно включить в расходы

Статья 264 НК РФ регламентирует эти особенности.

• Согласно ее первому пункту, налоги, которые не входят в список статьи 270, являются прочими расходами, связанными с реализацией товаров и процессом их производства. Ст. 270 также указывает, что для определения суммы налоговой базы не используются суммы налогов, предъявляемые конечному потребителю продавцом. Входной НДС учитывается в расходах для целей налогообложения прибылив том случае, если налогоплательщик освобожден от уплаты НДС или оплачивает его при покупке товара. По статье эти нюансы называются «Иное». В самой статье указано, что НДС, оплаченный налогоплательщиком при покупке необходимых товаров для процесса производства или при осуществлении ввоза определенных товаров на таможенную территорию РФ, в графу расходов не включается.

• Если налогоплательщик приобретает товар для включения в основные средства и осуществления производства товара, то оплаченный за их покупку НДС вычитается или рассчитывается в сумме основных средств в той же пропорции, в какой эти средства используются для осуществления производства.
• Статья 170 регламентирует включение в расходы именно , хотя в большом количестве случаев его уплата совершается за счет налогоплательщика.

Пример. Компания-экспортер, которая продает бытовую технику, не предоставила документальное подтверждение импорта. В таком случае она платит НДС, а непосредственно иностранному покупателю НДС не предъявляется. По идее, сумма НДС должна относиться к категории расходов, но согласно ст.170, в которой такая ситуация не прописана как «Иное», уплаченная сумма НДС будет включена в доходы. Хотя на основании ст. 270 именно на эту сумму доход компании должен быть снижен для расчета налога на ее прибыль.

• Если суммы НДС, относимые к сверхнормативным затратам предприятия на рекламу, не утверждаются к вычету, то в списке расходов они не учитываются. Нормативные расходы на рекламу учитываются для исчисления налога на прибыль и подлежат вычету, если они не превышают 1% полученной выручки путем реализации товаров или услуг. Сумма НДС, которая не принята к вычету, оплачивается за счет собственных средств налогоплательщика. Особенно это касается случая, когда плательщик рассчитывается за купленные им товары собственным имуществом, а его стоимость в счете-фактуре указана ниже, чем рыночная.
• По-особенному происходит учет налогов при списании кредитов и задолженностей. Если это задолженность, которая возникла на основании бюджетных отношений, то суммы НДС при расчете налога на прибыль не учитываются. Когда же задолженность списана по давним срокам, или если ликвидирован кредитор, то такая сумма станет внереализационным доходом, а налоги на нее внереализационным расходом.
• Также вхождение НДС в расходы по налогу на прибыль осуществляется, если банк, организация страхования или частный пенсионный фонд уплатили его, приобретая товары и услуги для поддержания функционирования.
• Если сумма НДС оплачена в ходе начисления ее на оплату определенной штрафной санкции, то такие затраты относятся к составу внереализационных расходов и не используются для исчисления налога на прибыль (ст. 170 НК РФ).

Важные аспекты про учет НДС в налоге на прибыль можно узнать из видео:

Прибыль предприятия и место НДС в ней

Прибыль предприятия является разницей между его доходами и расходами. Она определяется после учета вычетов и скидок, которые положены субъекту хозяйствования. Где же место НДС в таком случае?

Организация на ОСНО, действующая на законных условиях, является зарегистрированным . В таком случае сумма НДС, которую она предъявляет покупателю, не указывается в перечне расходов, как и сумма НДС, которую организация платит поставщику.

Если предприятие не является плательщиком НДС, то доходов от него оно не получает, так как не предъявляет эту сумму конечному потребителю. Рассчитанные суммы НДС, которые организация уплатила поставщикам, учитываются в статьях расходов.

НДС соприкасается с налогом на прибыль в случаях, указанных в ст.170 НК РФ, где НДС относится к категории затрат по производству и произведения реализации товаров.

Налог на прибыль – это прямой налог, который влияет на исчисление всех косвенных налогов и осуществляемых вычетов. Особенностям учета НДС отнесено особое место в регуляции таких процессов.

Итак, налог на прибыль исчисляется так: от вырученной суммы без НДС отнять расходы без учета суммы НДС, добавить внереализационные доходы, отнять внереализационные расходы и умножить полученное число на . В некоторых случаях, которые регламентирует ст. 170 НК РФ, уплаченный НДС можно отнести к графе расходов, и с его помощью добиться снижения налога на прибыль. Но нужно убедиться, что вы имеете право на такое исчисление. Такие ситуации часто становятся спорными для налогоплательщика и налоговой инспекции и решаются в суде, но нормативная правовая документация, рассмотренная под правильным углом, может помочь доказать свою правоту.