Налоговая нагрузка. Оптимизация налоговой нагрузки

Москва, 22 ноября - "Вести.Экономика". Вопреки обещаниям налоговая нагрузка на бизнес продолжает расти, поэтому само по себе обращение бизнес-сообщества к президенту Владимиру Путину неудивительно. Но ситуация будет ухудшаться дальше.

Несколько дней назад бизнес-ассоциации написали письмо президенту РФ, в котором обращают внимание на нарушение правительством своих обещаний не повышать налоговую нагрузку.

Предпринимателям придется доплатить свыше 100 млрд руб. в 2018 г. из-за различных новых сборов, которые правительство вписало в проект трехлетнего бюджета, отмечают в письме Владимиру Путину главы четырех бизнес-объединений – РСПП, "Деловой России", ТПП и "Опоры России", сообщили "Ведомости".

Президент ввел в 2014 г. мораторий на рост налоговой нагрузки до конца 2018 г.

Но с тех пор появилось множество платежей и сборов, которые формально налогами не считаются.

Например, проект бюджета вводит сразу три новых платежа: пошлины на импорт станков и оборудования, утилизационный сбор (7%) на средства производства тяжелого и энергетического машиностроения, инвестиционный сбор (25%) в морских портах.

При этом действующие сборы индексируются. Например, утилизационный сбор на автомобили – на 15%.

В Кремле уже пообещали, что президент рассмотрит обращение.

Перечень новых сборов и размер увеличения старых оказываются весьма внушительными, особенно за три года.

Всего бюджет получит дополнительно свыше 350 млрд руб. При этом формальная налоговая нагрузка в целом по экономике действительно снижается: если в 2011 г. она достигла 34,5% ВВП, то сейчас – всего 29,9% ВВП.

Налоги и сборы	2018	2019	2020
Утилизационный сбор на средства производства	28,5
Ввозные пошлины на продукты инвестиционного машиностроения	10
Увеличение платежей за пользование радиочастотным спектром на 25%	4,9
Рост утилизационного сбора на 15%	23,8	5,6
Снижение порога беспошлинного ввоза	30	30
Введение инвесиционного сбора в морских портах		6
Рост акцизов всех видов	78,1	76,3	37,3
Увеличение водного налога	0,34	0,37	0,41
Увеличение платы за пользование водными объектами и лесами	6,3	5,8	7,5

Примечательно, что еще в начале года премьер Дмитрий Медведев поручил ведомствам не вносить проекты по новым платежам, до тех пор пока не будут приняты соответствующие законы. Это поручение выполняется плохо, а фактическими последствиями роста нагрузки будет снижение инвестиций в основной капитал.

Между тем, налоговая нагрузка растет даже вопреки обещаниям президента, но сами представители бизнеса уверены, что без моратория ситуация была бы еще хуже. Поскольку после 2018 г. мораторий не будет действовать, рост налогов может усилиться.

Налоговая нагрузка и собираемость налогов

Для бизнеса важна также предсказуемость налоговой политики государства, и постоянное изменение сборов и платежей, подразумевающее увеличение нагрузки, никак не способствует эффективному планированию и прогнозированию.

Кроме того, правительство практически не прислушивается к бизнесу, несмотря на все обсуждения и сбор мнений.

При этом собираемость налогов увеличивает, а мировая практика подразумевает, что улучшение администрирования должно сокращать нагрузку, а не наоборот.

Дополнительно повысить эффективность налоговых ведомств может предложение первого вице-премьера Игоря Шувалова по объединению Федеральной налоговой службы (ФНС) и Федеральной таможенной службы (ФТС) может дополнительно улучшить ситуацию с администрированием.

При этом укрупнение фискальных ведомств идет давно, еще в июле 2015 г. президент РФ Владимир Путин упразднил Федеральную службу по тарифам (ФСТ) и передал ее функции Федеральной антимонопольной службе (ФАС).

Затем ФНС было передано администрирование страховых взносов. Счетная палата считает, что только за счет этого шага бюджет экономит 40-60 млрд руб. ежегодно.

Поэтому сейчас можно говорить о продолжении тенденции.

Нагрузка на население также будет расти

Профессиональный праздник отмечают работники налоговых органов. В ФНС проходит расширенная коллегия под председательством руководителя службы Михаила Мишустина и с участием председателя Счетной палаты Татьяны Голиковой и первого вице-премьера Игоря Шувалова

Налоговая нагрузка увеличивается не только для бизнеса: население также вынуждено платить в бюджет больше. Сейчас увеличение касается в основном роста налогов на недвижимость за счет перехода к новой методике расчета налоговой базы.

Но также стоит вспомнить обсуждаемый еще в начале года налоговый маневр. Хотя пока от него отказались, в будущем к этой идее правительство вполне может вернуться, и, судя по всему, во всех вариантах налогового маневра нагрузка будет только увеличиваться.

Кроме того, активно выводя малый бизнес и индивидуальных предпринимателей из тени, правительство также увеличивает нагрузку.

Сейчас рассматривается возможность введения максимально низкого налога и упрощенной системы его уплаты, пишут "Ведомости".

Ранее чиновники предлагали жесткие варианты вывода из тени, такие как полный запрет на расчеты наличными и т. п. Мировая практика показывает, что легализация бизнеса происходит за счет стимулирующих мер, а не за счет карательных.

Кроме того, слишком сильное повышение налоговой нагрузки на население и бизнес часто ведет к ухудшению администрирования.

Поэтому сейчас в отношении малого бизнеса перед государством стоит задача максимально эффективно охватить тех, кто все еще "сидит в тени", но также и сохранить тех предпринимателей, кто работает легально.

В первую очередь это необходимо для решения проблемы Пенсионного фонда. Сейчас из бюджета ежегодный размер платежей в фонд составляет около 2 трлн руб., а около 500 млрд руб. теряются из-за нелегальной занятости.

Поэтому даже просто повышение собираемости за счет стимулирующих мер, что сейчас и планируется, даст позитивный эффект.

Налоги любой ценой

Хотя обещания не повышать нагрузку звучат постоянно, косвенное увеличение также происходит регулярно. При этом даже необязательно повышать ставку или отменять мораторий.

Так, например, новые поправки в Налоговый кодекс, который Госдума приняла в третьем чтении, просто переводят некоторые налоговые льготы с федерального уровня на региональный.

Фактически же это означает, что компаниям придется платить налог на движимое имущество, по которому с 2012 г. действуют льготы на федеральном уровне.

Региональные власти вряд ли будут продлевать эту льготу, даже несмотря на протесты бизнеса. Это теперь просто невыгодно, учитывая планируемое изменение методики Минфина по оценке эффективности предоставляемых регионами налоговых льгот. Если льготы будут признаны неэффективными, то дотации из федерального центра будут сокращены.

Поэтому льготы будут сохраняться лишь в нескольких регионах, прежде всего речь идет о тех, кто намерен добиться повышения своей инвестиционной привлекательности и не так сильно нуждается в дотациях.

В ближайшее время в России могут отменить льготную ставку НДС (то есть налога на добавленную стоимость) на учебники, детскую литературу и все остальные книги. Сейчас ставка зафиксирована на отметке 10%, но после отмены государственной льготы НДС на книги может вырасти до 18%. Об этом премьер-министр Дмитрий Медведев говорил на совещании с тремя российскими министерствами, выяснили «Ведомости» . Возможный рост налоговой нагрузки на книгоиздателей – прямое следствие поручения Федеральному собранию Владимира Путина, который приказал перераспределить государственные льготы в пользу беднейших слоев населения, следует из статьи.

Нынешняя риторика идет вразрез с мировым трендом на поддержку книгоиздания как важного инструмента развития образования. Сколько себя помню в книжном деле, у нас всегда любили говорить о необходимости снижения или полного обнуления НДС на книги. Всегда приводили в пример развитые страны Запада, где книга является неотъемлемой частью социальной и культурной политики.

Российский книжный союз постоянно включал вопрос снижения либо ликвидации налога на книги во все повестки. Последние лет десять казалось, что еще немного – и российское правительство пойдет навстречу книгоиздателям. Но, похоже, жизнь богаче всяких фантазий. Думаю, что сейчас разговорами не ограничатся и за пару лет льготный 10%-ный НДС действительно приведут к стандартным 18%.

Как устроен книжный рынок России

Сложившийся книжный рынок России можно оценить в 60 млрд рублей без учета учебников. Учебники сознательно не включают в выборку, так как этот сегмент нельзя назвать рыночным на 100%. Указанная сумма – это все деньги всего книжного рынка России от производителей бумаги и типографий до авторов, издателей и книжных магазинов. В валютном эквиваленте емкость соответствует $1 млрд.

С таким размахом мифических книжных олигархов просто не может существовать. Обывательские разговоры вокруг творческих бизнесов традиционно преувеличивают их стоимость. Для сравнения: оборот крупнейшего британского издательства Pearson превышает $7 млрд, что в семь раз больше всего российского книжного рынка.

Как видим, в нашем случае база для начисления налога не самая большая. Налоговые маневры на такой скромной площадке вряд ли серьезно помогут государственному бюджету. Зато для книжного рынка это будет весьма неприятным событием, которое способно разбалансировать хрупкую систему отрасли.

Точка отсчета нынешнего рынка книг в России - 2008 год. Книгоиздатели считают его «золотой датой», это пик развития постсоветской книжной индустрии. За прошедшие с тех пор 10 лет рынок сократился на 10-15% в рублях; масса отраслей просела за это время на бо́льшие проценты.

Сторонних людей обычно такая динамика удивляет: все ждут от книжного рынка более внушительных антирекордов. Дело в том, что благодаря усилиям СМИ и трендовым разговорам о «смерти книги» в обществе укоренилось представление, что книжная отрасль приблизительно в том же состоянии, что рынок патефонов или пейджеров.

Между тем книжный рынок далек от смерти. Последние пару лет в России фиксируется положительная динамика. При своих небольших финансовых размерах книгоиздательский бизнес оказался достаточно гибким: кризис даже оздоровил отрасль, позволив ей избавиться от балласта случайных игроков.

С другой стороны, кризис ощутимо сократил маржинальность книжной индустрии. При дефиците финансовой «жировой прослойки» начинает сокращаться поле для экспериментов и рискованных проектов, развивается хроническая дистрофия идей, сокращаются и упрощаются инструменты продвижения. А это путь к серьезной системной стагнации на очень долгую перспективу.

Сейчас книжная индустрия находится в определяющей для себя точке - точке самоопределения и выбора. После двух лет прироста появилась надежда на стабилизацию и развитие креативной составляющей нормального книжного рынка. Немного придя в себя после истерических рывков кризиса, издатели постепенно возвращаются к разработке свежих проектов, рынок приспосабливается к развитой электронной торговли.

Движение в этом направлении пока очень неуверенное и совсем не массовое, но тренд все же заметен и приятен образованным людям. Результаты этого движения будут ощутимы только через год-другой. Пресечь тенденцию очень просто, и тогда инерция утянет книжную индустрию в бесконечную тавтологию, экономию и 100%-ную ориентированность на масс-маркет. В случае развития такого сценария скучная и вялая судьба российского книжного рынка будет определена на долгие годы.

Что конкретно изменит повышение НДС

Отмена льготного налога на добавленную стоимость обязательно приведет к одномоментному удорожанию книг как минимум на 10-15%. Тем временем население не богатеет и не стремится увеличивать свои расходы на то, что не связано с первичными потребностями.

С подорожанием книг начнут падать экземплярные продажи. Даже если рублевый объем рынка не сократится, то начнут снижаться тиражи, которые и так на критически низком уровне. Уменьшение тиражей естественным образом приведет к повышению себестоимости книжной продукции.

Понимая, что цена книги для российского потребителя уже достигла верхних пределов, издатели постараются удерживать ее в психологически приемлемых границах. Это будет означать очередное сокращение маржинальности, а следовательно, откат рынка на несколько лет назад, в состояние кризисного «затягивания поясов» и стратегий удержания на плаву.

Вместе с этим будут сворачиваться экспериментальные проекты развития и будет сужаться зона благородного издательского риска. Естественно, будет страдать качество книги: чудес не бывает, а бесконечно жертвовать прибылью невозможно. Это приведет к тому, что в какой-то момент издатель включает режим снижения себестоимости. Что это означает? Меньше цветных иллюстраций, попроще и посерее бумага, тоньше переплетный картон, скромнее гонорары авторам, переводчикам и иллюстраторам.

Больнее всего режим экономии ударит по детской книге, требования к качеству издания которой изначально выше, чем к взрослой. Для детского книгоиздания такое положение вещей станет непростым испытанием на устойчивость. В последние годы эта категория была основным источником роста для всего издательского рынка России. Сейчас детская литература формирует как минимум четверть книжного рынка, в ближайшие годы этот сегмент может занять треть всей индустрии. Однако «экономичные» стратегии в отношении качества обязательно притормозят развитие современного детского книгоиздания, ослабив важнейшую точку роста индустрии в целом.

Тем не менее рост НДС с 10% до 18% не приведет к череде банкротств или другим непоправимым последствиям – отрасль сможет пережить этот удар и рано или поздно начнет вставать на ноги. В то же время у представителей бизнеса и общественности уже точно не останется иллюзий о «государственной поддержке» чтения.

Е.В. Чипуренко

Налоговая нагрузка предприятия: анализ, расчет, управление

1. Особенности методики расчета налоговой нагрузки

1.1. Основные положения методики расчета налоговой нагрузки

В настоящее время в Российской Федерации не существует единого термина, характеризующего влияние налоговой системы на хозяйственную деятельность предприятия и его финансовое состояние. Вместо него применяются следующие понятия: «налоговая нагрузка», «налоговое бремя», «совокупное налоговое изъятие», «налоговый пресс», «бремя обложения», которые, по сути, как замечено некоторыми авторами, являются синонимичными словосочетаниями, имеющими сходные по смыслу значения, но различные оттенки лексического толкования.

Для целей данного издания используется термин , под которым будем понимать обобщенную количественную и качественную характеристику влияния обязательных платежей в бюджетную систему Российской Федерации на финансовое положение предприятий-налогоплательщиков. В.С. Занадворов определил данные обязательные платежи как требования по регулярным выплатам экономических агентов в государственные фонды, которые рассматриваются как совокупность инструментов государства, позволяющих ему конкретизировать общее бюджетное решение о совокупном объеме доходов, обеспечивающих необходимые расходы общественного сектора.

Состав налоговых инструментов, применяемых государством, меняется и зависит от особенностей его экономической политики на определенном временном интервале. Соответственно налоговая нагрузка на предприятие также меняется в зависимости от изменений экономической политики и определяется как перечнем обязательных платежей, так и особенностями их исчисления и уплаты.

В настоящее время в Российской Федерации не разработано общепринятой методики исчисления не только абсолютной, но и относительной величины налоговой нагрузки предприятий. Как отмечают С.И. Чужмарова и А.И. Чужмаров, известны методы определения налогового потенциала, уровня налоговой нагрузки населения, эффективной налоговой ставки, доли налогов в ВВП, исчисляемые на базе основных показателей экономики страны и характеризующие налоговую нагрузку на макроуровне. В то же время нет единого мнения в отношении методологии определения этого показателя на микроуровне, то есть на уровне организаций. В научной литературе встречаются методики определения налоговой нагрузки на экономические субъекты, которые различаются использованием того или иного количества налогов, включаемых в расчет, а также определением базового показателя деятельности предприятия, с которым соотносится сумма налогов.

Методика расчета налоговой нагрузки должна содержать общий подход к количественной и качественной оценке влияния обязательных платежей на финансовое состояние предприятия и не должна зависеть от особенностей процесса налогообложения, особенностей построения той или иной налоговой системы. Цель методики – дать возможность сравнения тяжести налогового бремени как для предприятий, действующих в условиях одной налоговой системы, так и для предприятий, находящихся в разных налоговых системах, то есть в условиях разных стран.

При этом сложность создания унифицированного подхода возрастает в связи с тем, что внутри каждой налоговой системы существуют несколько вариантов (режимов) налогообложения в зависимости от условий и характера деятельности предприятия, в частности от разной отраслевой принадлежности, масштабов деятельности, организационно-правовых форм и т. д. Налоговая нагрузка предприятия зависит от множества факторов, в число которых входят виды хозяйственной деятельности и формы ее осуществления, налоговый режим, организационно-правовая форма предприятия, особенности ведения налогового и бухгалтерского учета, закрепленные в учетной политике предприятии. Каждый фактор имеет вариантные значения, выбор которых зависит от законодательно установленных ограничений. Каждый вариант налогообложения характеризуется соответствующим перечнем обязательных платежей в бюджетную систему, который можно определить термином «налоговоеполе» , введенным В.С. Занадворовым.

Методика расчета налоговой нагрузки должна дать предприятию возможность сравнения вариантов и изменения величины налоговой нагрузки через выбор совокупности данных факторов, добиваясь ее оптимального значения. Имея вариант налогового поля, основанный на анализе данных прошлых лет действующего предприятия или на прогнозных данных для вновь создаваемого предприятия, последовательно изменяя значения отдельных факторов в рамках законодательно допустимого предела, можно сравнивать результаты хозяйственной деятельности при разных вариантах налогообложения.

Для действующего предприятия анализ данных о налоговой нагрузке за прошедшие годы служит основой для принятия обоснованных управленческих решений в будущем. Наличие налогового поля предприятия позволяет спрогнозировать налоговую нагрузку на финансовый результат и денежные потоки при изменении условий хозяйственной деятельности. Для вновь создаваемого предприятия расчет налоговой нагрузки планируемой хозяйственной деятельности позволяет оценить ее перспективность.

Методика расчета налоговой нагрузки предусматривает определение общей величины налоговых обязательств (НОначисл ), возникших в процессе ведения деятельности за календарный год, и представляет собой совокупность сумм, начисленных за год каждого из обязательных платежей в составе налогового поля, которые должно уплачивать предприятие в бюджетную систему.

Сумма обязательств по каждому из платежей, возникших за период, отражается в бухгалтерском учете предприятия на счетах 68 «Расчеты по налогам и сборам» и 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» (НО1, НО2, …НОn ). Кредитовые обороты по данным счетам возникают в результате операций «начисления», то есть периодического отражения в бухгалтерском учете исчисленных сумм обязательных платежей в составе налогового поля предприятия. В соответствии с нормами налогового законодательства у предприятия могут возникнуть два типа обязательств по налогам: обязательстваналогоплательщика и обязательстваналоговогоагента .

Лицо, на которое в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации (НК РФ) возложена обязанность уплачивать тот или иной налог, признаетсяплательщиком данного налога (ст. 19 НК РФ).

В соответствии со ст. 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с налоговым законодательством возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации. Налоговые агенты имеют те же права, что и налогоплательщики. Так, по налогу на доходы физических лиц предприятие, выполняя функции налогового агента, возложенные на него налоговым законодательством, обязано рассчитать, удержать из доходов физического лица и перечислить в бюджет сумму данного налога. При начислении обязательств по налогу на доходы физических лиц по кредиту счета 68 в качестве источника покрытия данных налоговых сумм являются доходы физических лиц, полученные на предприятии. Обязательства предприятия перед физическими лицами частично – на сумму налога на доходы физических лиц переходят в разряд обязательств предприятия перед бюджетом. Доход физического лица распределяется предприятием – налоговым агентом между физическим лицом и бюджетом.

Общая сумма возникших обязательств в бюджетную систему в течение года (НОначисл ) включает обязательства налогоплательщика {НО1, НО2, …НОn } и обязательства, возникшие вследствие исполнения предприятием функций налогового агента {НОА1, НОА2, …НОАN }. Этот комплексный показатель является количественной характеристикой налогового поля, и его можно представить в виде следующей совокупности:

НОначисл = {НО1, НО2, …НОn} + {НОА1, НОА2, …НОАN}, (1)

где НО1, НО2, …НОn – суммы начисленных за год обязательных платежей, налогоплательщиком которых является предприятие в соответствии с его налоговым полем, возникших в процессе ведения хозяйственной деятельности;

где НОА1, НОА2, …НОАN – суммы начисленных обязательных платежей к выплате в течение года, возникших у предприятия при исполнении функций налогового агента.

Календарный год принят в бухгалтерском учете в качестве основного отчетного периода при расчете финансового результата и оценки эффективности хозяйственной деятельности предприятия. При этом важно не только определить общую сумму налогов, возникших за год деятельности предприятия, но и влияние налогообложения на полученный финансовый результат.

Обещание властей не повышать налоговую нагрузку на бизнес не помешало государству собрать в 2017 году на полтриллиона больше по налогу на прибыль. Ключевым способом стало временное изменение регулирования, заявили эксперты АКРА

Фото: Игорь Зарембо / РИА Новости

Хотя в России четвертый год действует мораторий на изменение налоговых условий, это не помешало регионам в 2017 году собрать с компаний на 248 млрд руб. (11%) больше по налогу на прибыль, чем годом ранее, говорится в исследовании рейтингового агентства АКРА. Этот рост обеспечил треть общего прироста доходов регионов в 2017 году.

Налоговые ставки не менялись, напротив — федеральный центр забрал 1 п.п. по налогу на прибыль, так что регионы теперь (и вплоть до конца 2020 года) получают налог по ставке 17%, а не 18%, как раньше. Основная причина роста поступлений по налогу на прибыль — временный запрет для налогоплательщиков в полной мере засчитывать убыток прошлых лет.

Органическая прибыль предприятий обеспечила только 20% всей суммы по налогу на прибыль, поступившей в бюджеты регионов, рассказала автор исследования Елена Анисимова, эксперт группы суверенных и региональных рейтингов АКРА. Основной же прирост был обеспечен временным уменьшением льготы по учету убытков прошлых лет.

С 2016 по 2020 год в Налоговом кодексе действует поправка , в соответствии с которой база по налогу на прибыль не может быть уменьшена на сумму ранее полученных убытков более чем на 50%. Это значит, что если компания получила убыток по итогам прошлого налогового периода, при уплате налога ей может быть зачтена только половина. Причем платить налог придется даже при отсутствии какой-либо прибыли. Таким образом, невозможность зафиксировать свои убытки ведет к повышению налоговой нагрузки на предпринимателей, пишут эксперты.

Как отмечает Сергей Пепеляев, управляющий партнер «Пепеляев групп», этой лазейкой власти «как будто заняли у бизнеса». «Понятно, что это деньги, которые изъяты из экономики и в большинстве случаев вернутся. У предпринимателей же вообще отняли право на списание убытков, просто ограничили их вполовину, и компании будут списывать убытки в последующие годы», — сказал он.

Сомнительная помощь регионам

Благодаря перераспределению 1 п.п. по налогу на прибыль федеральный бюджет получил на 271 млрд руб. больше, чем в 2016 году. Как отмечает Анисимова, федеральный бюджет должен был перераспределить полученный 1% в пользу нуждающихся регионов в виде безвозмездных поступлений. «Но эти трансферты не являются собственными доходами. Следовательно, они не помогают регионам исполнять соглашения с Минфином по ненаращиванию долга к собственным доходам», — говорит она.

По данным исследования, прирост налога на прибыль произошел в 65 регионах, причем в 36 из них это обеспечено только изменением норм законодательства. Наиболее заметный прирост поступлений по налогу на прибыль произошел в добывающих и в наиболее финансово благополучных регионах. Так, более 50 млрд руб. поступлений по налогу на прибыль благодаря высоким ценам на уголь, хотя в начале 2017 года региональные власти планировали получить по налогу на прибыль только 24,4 млрд руб.

Снизился налог на прибыль у 20 регионов, причем больше всего на Сахалине (37,4 млрд руб.), отмечает АКРА. Это связано с уменьшением пропорции распределения налога на прибыль по СРП (соглашение о разделе продукции) на 2017 год на 5% и с колебанием цены на СПГ. Снижение поступлений в ХМАО (20,3 млрд руб.) обусловлено высокой базой 2016 года, то есть налог всего лишь вернулся на стабильный уровень, заключают эксперты.

«В совокупном приросте поступлений по налогу на прибыль, составившего полтриллиона рублей, органический прирост составил 100 млрд руб., остальное — результат прочих факторов, в том числе временного изменения законодательства», — заключает Анисимова.

По данным ФНС, за десять месяцев 2017 года поступления по налогу на прибыль выросли на 451 млрд руб. Из них 178 млрд руб. было обеспечено фактором налогового администрирования, остальное — экономическим и законодательным.

Есть и другие пути

Это лишь один из ряда способов повысить сборы, потому что в понимании Минфина неповышение налоговой нагрузки — это сохранение номинальных ставок, говорит Сергей Зеленов, председатель комитета по налогам московского отделения «Опоры России». По его словам, существует практика запугивания налоговыми органами предпринимателей с целью, чтобы они отразили в своих декларациях прибыль.

«Если компания показывает убыток в своей деятельности, ее вызывают в налоговый орган по месту учета и предоставляют два варианта. Компанию ждет выездная проверка либо она корректирует свою налоговую декларацию, чтобы «не портить статистику». Подавляющее большинство людей идут вторым путем», — говорит Зеленов.

Сергей Пепеляев согласен, что обещание не увеличивать налоговую нагрузку не соблюдается и нарушается оно разными путями. Например, через изменение налогообложения, как в описанном АКРА случае. Еще один вариант — через изменение возможных норм бухгалтерского учета: изменение норм амортизации, перенос имущества из одной группы в другую (переход на кадастровую стоимость), изменение порядка начисления курсовых разниц. Либо же напрямую, когда вводятся новые платежи, являющиеся по своей сути налогам или сборами, но облеченные в другую форму.

«Например, в 2017 году был введен курортный сбор. Понятно, что в конечном итоге его носителями являются туристы, но через увеличение цены услуг это сказывается и на самом бизнесе. Также были введены отчисления для строительных компаний в резервный фонд, когда они в порядке долевого строительства привлекают средства граждан, что тоже является целевым налогом на погашение возможных рисков», — перечисляет Пепеляев.

«Это подтверждает тезис бизнес-объединений о том, что, несмотря на заморозку налогов до 2018 года, налоговая нагрузка на бизнес растет за счет иных механизмов», — отмечает руководитель группы исследований и прогнозирования АКРА Наталья Порохова. В ноябре прошлого года предприниматели напомнили в письме Владимиру Путину о нарушениях договоренности о неизменности фискальной нагрузки, писали «Ведомости» . Они заявили, что только в 2018 году бизнесу придется доплатить более 100 млрд руб. из-за различных новых сборов, которые правительство вписало в проект трехлетнего бюджета.

Недовольство бизнеса налоговой сферой на недавнем съезде РСПП председатель совета директоров НЛМК миллиардер Владимир Лисин. По его словам, правительство не повышает налоговое бремя, но неналоговая нагрузка увеличивается, а закон, который мог бы это ограничить, уже полтора года находится на рассмотрении. Есть и примеры наращивания налоговой нагрузки, добавил он, — возвращение налога на движимое имущество, который регионы хотят​ и имеют право не взимать, но вводят, чтобы наполнять бюджеты.

Целью экономической деятельности любой бизнес-единицы является максимизация прибыли. Поэтому и компании, и предприниматели зачастую стремятся уменьшить налоговую нагрузку на бизнес. Однако при определенных обстоятельствах минимизация налогов становится незаконной, в результате налогоплательщику могут грозить серьезные штрафы, пени и даже уголовная ответственность.

В Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» можно найти определение опасных способов оптимизации (минимизации) налоговой нагрузки. Налоговая оптимизация не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Также возникнут проблемы, если налоговый орган докажет, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей. Иными словами, если налогоплательщик заключал ряд сделок с предприятиями, нарушавшими налоговое законодательство и не платившими налоги.

Это важно! Между тем право налогоплательщика на минимизацию налоговой нагрузки закреплено и Конституционным Судом РФ (далее - КС РФ) (Постановление от 27.05.2003 № 9-П «По делу о проверке конституционности положения статьи 199 Уголовного кодекса Российской Федерации в связи с жалобами граждан П. Н. Белецкого, Г. А. Никовой, Р. В. Рукавишникова, В. Л. Соколовского и Н. И. Таланова»). Однако КС РФ поддерживает только законные способы, то есть рекомендует подбирать законные налоговые льготы, отсрочки, рассрочки, наиболее выгодные формы предпринимательской деятельности, организационно-правовую форму, режим налогообложения и т. д.

Говоря о законных правах налогоплательщика, сразу же назовем разрешенные законодательством пути налоговой оптимизации — налоговые льготы по разным налогам и сборам. Например, нулевая ставка НДС положена организациям, применяющим упрощенную систему налогообложения. Ставку 0 % по НДС имеют также предприятия, реализующие услуги по перевозке пассажиров и багажа, при условии, что пункт отправления (назначения) пассажиров и багажа расположен за пределами территории РФ, при оформлении перевозок на основании единых международных перевозочных документов. Или, например, в 2011 г. льготными страховыми взносами в размере 14 % вместо 34 % будут облагаться малые предприятия, сельхозпроизводители, организации, использующие труд инвалидов, ИТ-компании, индивидуальные предприниматели — резиденты технико-внедренческой особой экономической зоны и вузы (Федеральный закон от 16.10.2010 № 272-ФЗ «О внесении изменений в Федеральный закон "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования" и статью 33 Федерального закона "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации"»).

Кроме прямых налоговых льгот, налогоплательщики могут получить некоторые налоговые послабления на определенный период (гл. 9 НК РФ):

изменение срока уплаты налога в форме отсрочки или рассрочки;

инвестиционный налоговый кредит.

В анализе хозяйственной деятельности любой организации важную роль играет оценка налоговых обязательств, которая позволяет определить, насколько обременительна существующая налоговая система для экономического субъекта и какую долю ресурсов привлекают на себя платежи в бюджет, то есть определить налоговую нагрузку предприятия.

Обратите внимание! Налоговая нагрузка — это расчетный суммарный объем денежных средств, подлежащих уплате в виде ввозных таможенных пошлин и взносов в государственные внебюджетные фонды (за исключением взносов в Пенсионный фонд РФ) инвестором, осуществляющим инвестиционный проект (Федеральный закон от 25.02.1999 № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений»; в ред. от 23.07.2010).

Данное определение применяется при оценке налоговой нагрузки на конкретный инвестиционный проект и имеет ряд недостатков:

1) при оценке используется лишь количественное значение, абсолютная величина, без учета соотношений с иными показателями финансово-хозяйственной деятельности;

2) из расчета исключены отчисления в Пенсионный фонд РФ, хотя на данный момент они составляют существенную долю в расходах предприятия и являются самым большим платежом, начисляемым из фонда оплаты труда. Таким образом, данное определение для его полноценного применения нуждается в некотором уточнении и корректировке.

Это важно! Организации должны рассчитывать налоговую нагрузку, чтобы понять, насколько их деятельность и уплата налогов привлекают внимание налоговых органов, которые могут принять решение о проведении выездной налоговой проверки.

Оценка налоговой нагрузки

Единой методики для расчета налоговой нагрузки нет. Оценка налоговой нагрузки производится с использованием различных методик и подходов.

Это интересно! В целом методики определения налоговой нагрузки налогоплательщика отличаются используемым набором налогов и взносов. Важную роль играет также базисный показатель, к которому можно «привязывать» расчетные показатели, то есть сравнивать с ним общую сумму налогов за расчетный период.

Главным источником информации при определении уровня налоговой нагрузки служат данные налогового и бухгалтерского учета. Следует отметить, что они опираются на различные нормативные правовые базы: бухгалтерский учет ведется в соответствии с Федеральным законом от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (в ред. от 28.09.2010), положениями по бухгалтерскому учету, методическими указаниями, учетной политикой; налоговый же основан на НК РФ и приказах Минфина России и ФНС России, разъясняющих отдельные нормы. В связи с этим возможны расхождения, которые приводят к возникновению постоянных или отложенных налоговых обязательств и активов.

Отражение обязательств по налогам и сборам, подлежащих к уплате в бюджет и внебюджетные фонды, происходит на счетах 68 «Расчеты по налогам и сборам», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» (План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации, утвержденный приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н; в ред. от 08.11.2010).

По кредиту счетов 68 и 69 отражаются суммы налогов, сборов и социальных отчислений, начисленные организацией за определенный период. В дебете счетов 68 и 69 будут отражены суммы, фактически уплаченные за период, а также налоговые вычеты, которые предоставляются по отдельным видам налогов. В пояснениях к счету 68 указано, что аналитический учет по этому счету ведется по видам налогов. Итоговое кредитовое сальдо по этим счетам показывает задолженность организации перед бюджетами разных уровней и внебюджетными фондами на определенную дату. Данная задолженность формируется за счет средств предприятия. Для обобщения информации применяются регистры налогового учета.

Изменение налоговой нагрузки происходит под воздействием методов налогового планирования. Их теоретическую связь и влияние рассмотрим в виде конкретных мер налоговой оптимизации (табл. 1).

Таблица 1. Взаимосвязь методов налоговой оптимизации и уровней налогового риска

Метод оптимизации налогообложения	Влияние на налоговую нагрузку	Нало говый риск
Использование нелинейного метода амортизации (ст. 259 НК РФ)	Перераспределение во времени: снижение в текущем периоде, повышение в будущем периоде	Низкий. Возможно необоснованное применение повышающих коэффициентов
Признание процентов по кредитам с использованием обязательств с сопоставимыми условиями (п. 1 ст. 269 НК РФ)	Снижение за счет уменьшения налога на прибыль	Средний. Существуют проблемы в четком определении сопоставимых обязательств
Создание резервов: на ремонт основных средств (ст. 260, 324 НК РФ), на оплату отпусков, выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет (ст. 255, 324.1 НК РФ)		Средний. Возможно необоснованное превышение резервов
Метод замены отношений: реализация имущества путем его предварительного взноса в уставный капитал и дальнейшей продажи этой доли (подп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ)	Снижение налоговой нагрузки за счет снижения НДС	Средний или высокий. В зависимости от суммы сделки может возникнуть подозрение в экономической нецелесообразности сделки, и быть доначислен НДС
Метод холдинга: выделение структурных подразделений в отдельные юридические лица (один из вариантов)	Снижение налоговой нагрузки связано с тем, что если вновь созданные предприятия будут находиться на специальных налоговых режимах, то удастся снизить величину отчислений с заработной платы во внебюджетные фонды, уменьшить налогооблагаемую базу по налогу на имущество	Низкий. Возможны проблемы, традиционно возникающие в отношениях с дочерними и зависимыми обществами

Методы расчета и оптимизации налоговой нагрузки

Расчет налоговой нагрузки может иметь еще одну важную для организации цель — прогнозирование налогового бремени на будущий период. Для больших предприятий важно предусмотреть налоговую нагрузку в будущих периодах. Важно оценить, какой объем налогов должна будет уплачивать организация, например, за счет расширения своей деятельности.

Дополнительно можно рассчитать долю налогов в выручке, прибыли, зарплатных налогов в фонде оплаты труда и т. д. Все это должно помочь организации в налоговом планировании отчислений в бюджет. При этом также важно предусмотреть различные налоговые риски, которые могут повлиять на увеличение налоговой нагрузки.

Налоговые органы считают налоговую нагрузку очень просто и усредненно путем деления всех налоговых отчислений на выручку налогоплательщика. Но есть и другие методы. Например, можно уточнить методику ФНС России и получить более совершенную формулу:

Налоговая нагрузка = Сумма налогов, уплаченных по данным отчетности в течение года × 100 % / Сумма бухгалтерской выручки за год без НДС и акцизов.

При применении каждой методики возникает масса спорных вопросов. Например, следует ли включать в налоговую нагрузку косвенные налоги или НДФЛ.

Попробуем выделить несколько интересных методик.

Методика 1. Общепринятой методикой определения налогового бремени на организации является порядок расчета, разработанный Минфином России, согласно которому уровень налоговой нагрузки — это отношение всех уплаченных организацией налогов к выручке, включая выручку от прочей реализации:

НН = (НП / (В + ВД)) × 100 %,

НП — общая сумма всех уплаченных налогов;

В — выручка от реализации продукции (работ, услуг);

ВД — внереализационные доходы.

К сожалению, данный расчет не позволяет определить влияние изменения структуры налогов на показатель налогового бремени. Рассчитанная по данной методике налоговая нагрузка характеризует только налогоемкость продукции (работ или услуг), произведенной хозяйствующим субъектом, и не дает реальной картины налогового бремени налогоплательщика

Методика 2. Существует иная методика, которую предложила Е. А. Кирова в статье «Методология определения налоговой нагрузки на хозяйствующие субъекты» , согласно которой:

сумма уплаченных налогов и платежей во внебюджетные фонды увеличивается на сумму недоимки по налоговым платежам. Иными словами, налоговая нагрузка определяется не уплаченными организацией налогами, а суммой налогов, которая должна быть уплачена, то есть суммой начисленных платежей;

в сумму налогов не включается НДФЛ, поскольку он уплачивается работниками организации, а сама организация только перечисляет платежи;

сумма косвенных налогов, подлежащих перечислению в бюджет, включается в состав налоговых платежей при расчете, поскольку они оказывают существенное влияние на финансовую устойчивость организации;

сумма налогов соотносится с вновь созданной организацией стоимостью продукции, которая определяется как разность добавленной стоимости и амортизации. По мнению Кировой, налоговая нагрузка подразделяется на абсолютную и относительную. Абсолютная налоговая нагрузка представляет собой сумму налоговых платежей и платежей во внебюджетные фонды, подлежащих перечислению организацией, и рассчитывается следующим образом:

АНН = НП + ВП + НД,

где АНН — абсолютная налоговая нагрузка;

НП — налоговые платежи, уплаченные организацией;

ВП — уплаченные платежи во внебюджетные фонды;

НД — недоимка по платежам.

Однако абсолютная налоговая нагрузка отражает лишь сумму налоговых обязательств субъекта хозяйственной деятельности и не учитывает тяжесть налогового бремени. Для определения уровня налоговой нагрузки Кирова предлагает использовать показатель относительной налоговой нагрузки, который рассчитывается как отношение абсолютной налоговой нагрузки к вновь созданной стоимости. Иными словами, сумма налоговых платежей соотносится с источниками их уплаты.

Вновь созданная стоимость продукции организации определяется следующим образом:

ВСС = В - МЗ - А + ВД - ВР

ВСС = ОТ + НП + ВП + П,

где ВСС — вновь созданная стоимость;

В — выручка от реализации продукции, работ или услуг (с учетом НДС);

МЗ — материальные затраты;

А — амортизация;

ВД — внереализационные доходы;

ВР — внереализационные расходы (без налоговых платежей);

ОТ — оплата труда;

НП — налоговые платежи;

ВП — платежи во внебюджетные фонды;

П — прибыль организации.

В этом случае относительная налоговая нагрузка определяется по следующей формуле:

ОНН = (АНН / ВСС) × 100 %.

В качестве положительного момента можно назвать следующее: на величину вновь созданной стоимости не влияют уплачиваемые налоги. Кроме того, в расчет включаются все налоговые платежи, уплачиваемые непосредственно организацией. При этом объективность расчета не зависит ни от отраслевой специфики, ни от размера компании.

Тем не менее при использовании данного метода нет возможности качественно прогнозировать изменения показателя в зависимости от изменения количества налогов, их ставок и льгот.

Методика 3 . Еще один интересный способ расчета нагрузки предлагает М. И. Литвин в статье «Налоговая нагрузка и экономические интересы предприятий» . Методика включает в себя такие показатели, как количество налоговых платежей, их структура и механизм взимания. В сумму налоговых платежей включаются все налоги, уплачиваемые организацией, с учетом НДФЛ.

НН = (SUM (НП + ВП) / SUM ИС) × 100 %,

где SUM (НП + ВП) — сумма начисленных налоговых платежей и платежей во внебюджетные фонды;

SUM ИС — сумма источника средств для уплаты налогов.

Литвин предлагает рассчитывать налоговую нагрузку по вышеперечисленным группам налогов в соотношении с соответствующим источником уплаты. Общим показателем для всех налогов является добавленная стоимость (ДС), которая исчисляется следующим образом:

ДС = В - МЗ

ДС = ОТ + НП + ВП + П + А.

Данная методика исчисления налогового бремени имеет практическую значимость, поскольку позволяет определить долю налогов в выручке организации, прибыли и заработной платы, амортизации, налогов и чистой прибыли в каждом рубле созданной продукции. Отрицательным моментом является то, что в состав налогов включен НДФЛ, хотя организация выступает в роли налогового агента.

Есть и более сложные методики, но, по мнению автора, нагрузку стоит рассчитывать в первую очередь так, как советуют налоговые органы, а уже затем в целях, например, внутреннего аудита учитывать более подробные показатели.

Методика 4. Следующая методика позволяет определять налоговую нагрузку как функцию типа производства, изменяющуюся в зависимости от колебаний затрат на материальные ресурсы, оплату труда или амортизацию. Налоговое бремя при этом определяется как доля отдаваемой государству добавленной стоимости, а налоги соотносятся с источником их уплаты. Расчет добавленной стоимости производится по следующей формуле:

ДС = А + (ОТ + СВ) + НДС + П,

где ДС — добавленная стоимость;

А — амортизация;

ОТ — оплата труда;

СВ - страховые взносы;

НДС — налог на добавленную стоимость;

П — прибыль.

Выручка определяется как сумма добавленной стоимости и материальных затрат по формуле:

В = ДС + МЗ.

Эта методика предполагает применение следующих структурных коэффициентов:

— доли заработной платы в добавленной стоимости (включая начисления на заработную плату), рассчитываемой по формуле:

К от = (ОТ + страховые взносы) / ДС;

— удельного веса амортизации в добавленной стоимости, рассчитываемого по формуле:

К а = А / ДС;

— удельного веса добавленной стоимости в валовой выручке, рассчитываемого по формуле:

К о = ДС / В.

По действующей системе налогообложения организация уплачивает следующие основные налоги:

— НДС (расчет по ставке 18 %):

НДС = (ДС / 118 %) × 18 % = 0,153ДС;

— страховые взносы:

Страховые взносы = (ДС / 134 %) × 34 % × К от = 0,254ДС × К от;

— налог на доходы физических лиц:

НДФЛ = 0,13 × (1 - (0,356 / 1,356)) × К от × ДС = 0,096ДС × К от;

— налог на прибыль:

Н пр = 0,20 × (1 - НДС - К от - К а) × ДС = 0,20ДС × (0,847 - К от - К а).

Сумма основных налогов, уплачиваемых организацией, позволяет определить налоговую нагрузку как долю добавленной стоимости, расходуемую организацией на налоговые платежи, по формуле:

НН = НДС + Страховые взносы + Нп + Нпр.

Таким образом, по этой методике сумма налогов соотносится с добавленной стоимостью, то есть с источником дохода, но при этом в расчет включен налог на доходы физических лиц и не учитывается влияние налога на имущество, платежей за пользование природными ресурсами, земельного налога.

Методика 5. Существует методика, представляющая собой модификацию предыдущей. Основные ее принципы заключаются в следующем.

В расчет включаются все налоговые платежи, подлежащие перечислению организацией в бюджет и внебюджетные фонды, то есть суммы не произведенных, а начисленных платежей, поскольку определение налоговой нагрузки по фактически уплаченным суммам налогов уменьшает реальный уровень налогового бремени в силу возможного несовпадения по тем или иным причинам начисленных и фактически перечисленных по принадлежности налоговых платежей.

Налог на доходы физических лиц не включается в расчет как не относящийся к налоговой нагрузке на организацию, поскольку она является налоговым агентом.

Добавленная стоимость продукции, рассчитываемая по формуле:

ДС = В - МЗ,

является общим знаменателем, с которым соотносятся налоговые платежи.

Кроме приведенных выше коэффициентов (оплаты труда и амортизации), в данной методике в состав структурных коэффициентов введены дополнительные:

удельный вес налогов, относимых на себестоимость продукции, за исключением страховых взносов (поскольку они уже включен в коэффициент оплаты труда), в добавленной стоимости, рассчитываемый по формуле:

К о = Н сс / ДС,

где Н сс — сумма налогов, относящихся на себестоимость продукции;

— доля налогов, относящихся к внереализационным расходам и уменьшающих прибыль организации до налогообложения (налог на имущество, рекламу и т. д.), рассчитываемая по формуле:

К нпр = Н пр / ДС,

где Н пр — сумма налогов, относящихся на внереализационные расходы.

Расчет НДС и страховых взносов производится аналогично предыдущей методике по формуле:

НДС = (ДС / 118 %) × 18 % = 0,153ДС,

Страховые взносы = (ДС × К от / 134 %) × 34 % = 0,254ДС × К от.

Формула определения налога на прибыль организаций должна быть скорректирована на суммы налогов, относимых на себестоимость продукции и уплачиваемых из прибыли организации:

Н пр = 0,20 × (ДС - НДС - (ОТ + страховые взносы) - А - Н сс - Н пр).

Применением указанных выше структурных коэффициентов формула определения налога на прибыль организаций может быть преобразована следующим образом:

Н пр = 0,20 × ДС × (0,847 - К от - К а - К нсс - К нпр).

Общая налоговая нагрузка определяется как сумма подлежащих уплате налогов по формуле:

НН = НДС + Cтраховые взносы + Н пр + Н сс + Н пр.

В силу указанных выше причин из расчета исключен налог на доходы физических лиц.

Кроме того, в данной методике предполагается также применение коэффициента денежного изъятия, представляющего собой отношение начисленных налоговых платежей к реально полученным организацией финансовым ресурсам, который рассчитывается по формуле:

НН = (НП / ДС - КБ) × 100%,

где НП — начисленные налоговые платежи в бюджет и внебюджетные фонды (без учета налога на доходы);

ДС — сумма денежных средств, полученных организацией за отчетный период;

КБ — заемные денежные средства (кредиты), привлеченные организацией в отчетном периоде.

Для оптимального налогового планирования организации необходимо хотя бы раз в полгода рассчитать налоговую нагрузку на свою деятельность. Рассчитав такой показатель, организация может принять решение, например, об оптимизации налогообложения с использованием предусмотренных законодательством льгот. В настоящей статье рассматривается один из методов расчета налоговой нагрузки, который рекомендуется официальными органами.

Определим влияние уплачиваемых организацией налогов на эффективность деятельности ООО «Агроторгсервис».

ПРИМЕР

Для оценки налоговой нагрузки в ООО «Агроторсервис» проведем сравнительный налоговый анализ. Налоговый анализ будет произведен в два этапа.

Первым этапом налогового анализа является анализ абсолютной налоговой нагрузки на ООО «Агроторгсервис».

Для этого рассмотрим динамику сумм налогов и сборов ООО «Агроторгсервис» за 2009-2010 гг. (табл. 2).

Таблица 2. Налоги, уплаченные ООО «Агроторсервис» в 2009-2010 гг.

Как видно из табл. 2, общая сумма уплаченных налогов в 2010 г. составила 7082 тыс. руб., что на 1581 тыс. руб. больше чем в 2009 г. Темп роста общей суммы налогов составил 128,7 %. Наибольшие темпы роста отмечаются по налогу на прибыль — 172,4 % (или 473 тыс. руб.), а также по налогу на доходы с физических лиц — 170,9 % (или 502 тыс. руб.).

Рост налога на прибыль объясняется увеличением объемов деятельности и ростом налогооблагаемой прибыли. Налог на доходы физических лиц увеличился вследствие роста фонда оплаты труда и сокращения численности персонала.

Таблица 3. Структура налогов ООО «Агроторгсервис» в 2009-2010 гг.

Как видно из табл. 3, наибольшую долю в структуре налогов занимает НДС. Его доля в 2010 г. составляет 34,1 % от всех выплат предприятия, что на 5,7 % меньше, чем в 2009 г.

Доля единого социального налога (страховых взносов) в 2010 г. составляет 26,3 %, что на 2,1 % меньше, чем в 2009 г. Доля налога на прибыль в 2010 г. увеличилась на 4 % и составила 15, 9 %. Налог на доходы физических лиц в 2010 г. также увеличился на 4,2 % и занимает долю 17,1 %.

Налог на имущество занимает наименьшую долю в структуре налоговых выплат и в 2010 г. составляет 6,7 %, что на 0,4 % меньше, чем в 2009 г. Таким образом, в 2010 г. по сравнению с 2009 г. рост суммы налога на доходы с физических лиц и налога на прибыль привел к увеличению данных налогов в структуре.

На основе первого этапа налогового анализа удалось выяснить, что наибольшую нагрузку предприятие несет, выплачивая НДС, а также единый социальный налог.

Вторым этапом сравнительного налогового анализа является анализ относительной налоговой нагрузки на предприятие.

Для этого сгруппируем налоги, уплаченные предприятием, по видам источников уплаты налоговых средств (табл. 4).

Таблица 4. Структура налоговой нагрузки ООО «Агроторгсервис» в зависимости от источника уплаты налогов и сборов в 2009-2010 гг.

Как видно из таблицы 4, структура налоговой нагрузки в зависимости от источника уплаты налогов представлена 4 группами.

Наибольшую долю занимают налоги, включаемые в себестоимость. Их доля в 2010 г. составила 43,3 %, что на 2,2 % больше, чем в 2009 г. Доля косвенных налогов составляет 34,1 %, что на 5,7 % меньше, чем в 2009 г.

Расчет структуры налоговой нагрузки в зависимости от источника уплаты налогов и сборов необходим для расчета аналитических коэффициентов налоговой нагрузки. Произведем расчет данных показателей (табл. 5).

Таблица 5. Аналитические коэффициенты налоговой нагрузки ООО «Агроторгсервис» в 2009-2010 гг.

Налог	2009 г.	2010 г.	Изменение
Отношение суммы всех косвенных налогов и сборов к выручке от реализации
Отношение суммы всех прямых налогов и сборов к выручке от реализации
Отношение суммы налога на прибыль предприятий к выручке от реализации
Отношения налога на прибыль и налога на имущество к величине балансовой прибыли
Отношение суммы налогов и сборов, взимаемых с чистой прибыли, к величине чистой прибыли
Отношение сумм налогов и сборов, включаемых в себестоимость продукции, к величине себестоимости
Отношение сумм всех налогов и сборов к выручке от реализации × 100

Полученные аналитические коэффициенты представляют собой устойчивые количественные характеристики, динамика которых позволяет сделать выводы о тенденциях, сложившихся в системе налогообложения предприятия. Как видно из таблицы, отношение суммы косвенных налогов к выручке в 2010 г. сократилось на 6,9 % (100 % - 93,1 %). Данная динамика прослеживается и в отношении сумм налогов и сборов, взимаемых с чистой прибыли. По остальным коэффициентам прослеживается увеличение налоговой нагрузки в 2010 г. по сравнению с 2009 г.

На основе рассчитанных коэффициентов можно сделать вывод, что в целом налоговая нагрузка в 2010 г. возросла. Это можно объяснить снижением задолженности предприятия по налогам и сборам с 204 тыс. руб. до 29 тыс. руб. (строка 624 пассива баланса). Общий коэффициент налоговой нагрузки на выручку показывает, что на каждые 100 руб. налогов в 2010 г. приходиться 3,167 руб. выручки от продаж. Более того, данные таблицы показывают что в 2010 г. налоговая нагрузка на выручку увеличилась на 108,7 %. Таким образом, на основе рассчитанных данных можно сделать вывод, что в целом налоговая нагрузка в ООО «Агроторсервис» имеет приемлемый уровень.