Контакты
Главная / Франшиза магазинов

Соглашения устанавливающие порядок взаимных расчетов путем зачета. Взаимозачет между организациями

В случае наличия у организаций взаимных финансовых требований возможно решение вопроса путём взаимозачёта между организациями. В данной статье расскажем про взаимозачет между тремя организациями, дадим разъяснение и детальный алгоритм его проведения.

Взаимозачёт между тремя организациями

Взаимозачёт между тремя организациями возможен при обоюдном согласии всех трёх сторон. Возможность взаимозачёта предусмотрена ст. 410 Гражданского кодекса Российской Федерации, где говорится о том, что обязательство прекращается полностью или частично зачётом встречного однородного требования.

Согласно ст.153 ГК РФ действия юридических лиц, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей признаются сделками. В соответствии со ст.154 ГК РФ сделки могут быть многосторонними (договоры), для заключения которых необходимо выражение согласованной воли трёх сторон.

Как правило, пусковым механизмом для заключения трёхстороннего договора является наличие дебиторской и кредиторской задолженности между участниками соглашения.

Данная сделка позволяет добиться взаимного погашения обязательств, избегая денежных расчётов. Особенностью взаимозачёта между организациями является то, что в данном соглашении не может принимать участие сторона, не имеющая каких-либо обязательств по отношению хотя бы к одной из сторон. Трёхсторонний договор осуществляется в направлении, обратном потоку задолженности.

Пример 1.

Таким образом, взаимозачёт выглядит следующим образом: от ООО «АБВ» к ООО «ЖЗИ», от ООО «ЖЗИ» к ООО «ГДЕ», от ООО «ГДЕ» к ООО «АБВ». Исходом сделки оставшаяся задолженность выглядит следующим образом:

  • ООО АБВ» к ООО «ГДЕ» – 280 000 рублей;
  • ООО «ГДЕ» к ООО «ЖЗИ» – 410 000 рублей;
  • ООО ЖЗИ» к ООО «АБВ» обязательства прекращены.

Бухгалтерские проводки по взаимозачёту между тремя организациями

Для корректного ведения бухгалтерского учёта необходимо очень внимательно отследить бухгалтерские проводки во избежание ошибок. Согласно Приказу Минфина РФ от 31 октября 2000 г. № 94н (редакция от 08 ноября 2010 г.) «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению» учёт расчётов с поставщиком и покупателем ведётся на счетах 60 и 62.

Для отражения в бухгалтерском учёте задолженности возможно отражать её, используя символ «/» (60/АБВ), где через «/» указывается юридическое лицо, являющееся задолжником перед организацией.

Документы, необходимые для взаимозачёта между тремя организациями

В соответствии со ст.410 ГК РФ и Информационного письма Президиума ВАС РФ от 29.12.2001 № 65 «Обзор практики разрешения споров, связанных с прекращением обязательств зачетом встречных однородных требований» для зачёта достаточно заявления одной стороны. Суд встаёт на сторону организации-должника при наличии заявления с её стороны о проведении взаимозачёта между организациями.

Итак, для проведения взаимозачёта между организациями необходимы следующие документы:

  • заявление одной из сторон, направленное организации, имеющей по отношению к ней кредиторскую или дебиторскую задолженность;
  • договоры, заключённые между сторонами;
  • Акт взаимозачёта, подписанный тремя сторонами.

Образец акта взаимозачёта

При формировании акта взаимозачёта необходимо руководствоваться требованиями, предъявляемыми к первичным документам в соответствии с Федеральным законом от 21 ноября 2011 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учёте» (ст.9):

  • наименование документа;
  • дата составления документа;
  • наименований организаций, от имени которых составлен документ;
  • содержание хозяйственной операции;
  • измерители хозяйственных операций в натуральном и денежном выражении;
  • наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность её оформления;
  • личные подписи указанных лиц.

АКТ
зачета взаимных требований трех юридических лиц

ООО «АБВ» , именуемое в дальнейшем «Сторона 1», в лице генерального директора Аликина Б.В. , действующего на основании Устава , и ООО «ГДЕ» , именуемое в дальнейшем «Сторона 2», в лице генерального директора Гусева Д.Е. , действующего на основании Устава, и ООО «ЖЗИ» , именуемое в дальнейшем «Сторона 3», в лице Жилякова З.И. , действующего на основании Устава , равно именуемые «Стороны», составили настоящий акт о следующем:

  • В целях наиболее эффективного и быстрого проведения расчётов Стороны договорились зачесть сумму взаимных однородных требований, срок которых наступил. Взаимные требования выражены в рублях Российской Федерации:

1) Сторона 1 имеет задолженность перед Стороной 2 в размере 430 000 рублей (Договор № 1111 от 01.03.2017 г. Срок исполнения обязательств 01.07.2017 г.);

2) Сторона 2 имеет задолженность перед Стороной 3 в размере 560 000 рублей (Договор № 2222 от 10.03.2017 г. Срок исполнения обязательств 10.07.2017 г.);

3) Сторона 3 имеет задолженность перед Стороной 1 в размере 150 000 рублей (Договор № 3333 от 11.03.2017 г. Срок исполнения обязательств 11.07.2017 г.).

  • Принимая во внимание взаимный характер встречных обязательств Стороны пришли к соглашению зачесть сумму долга в размере 150 000 (сто пятьдесят тысяч) руб. 00 коп. в счёт частичного погашения задолженности.
  • После проведения Сторонами взаимных однородных требований по настоящему акту остаток задолженности по состоянию на 15 июля 2017 г. составит:

1) Сторона 1 перед Стороной 2: 280 000 (двести восемьдесят тысяч) руб. 00 коп.;

2) Сторона 2 перед Стороной 3: 410 000 (четыреста десять тысяч) руб. 00 коп.;

3) Сторона 3 перед Стороной 1: 0 руб. 00 коп.

Приложение:

<*> В соответствии с п.4 ст. 168 НК сумма налога, предъявляемая налогоплательщиком покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав, уплачивается налогоплательщику на основании платежного поручения на перечисление денежных средств при осуществлении товарообменных операций, зачетов взаимных требований, при использовании в расчетах ценных бумаг.

Пример отражения взаимозачёта между тремя организациями в бухгалтерском учёте

ООО «АБВ» имеет задолженность перед ООО «ГДЕ» в размере 430 000 рублей, ООО «ГДЕ» имеет задолженность перед ООО «ЖЗИ» в размере 560 000 рублей, ООО «ЖЗИ» имеет задолженность перед ООО «АБВ» в размере 150 000 рублей. Стороны приняли решение заключить договор о взаимозачёте между тремя организациями с целью частичного погашения обязательств, а именно на сумму наименьшего долга (150 000 рублей).

ООО «АБВ» отражает в своём бухгалтерском учёте следующие данные:

Бухгалтерская проводка Пояснение Сумма (руб.)
Д 62/ЖЗИ К 90 Продажа товаров ООО «ЖЗИ» 150 000
Д 41 К 60/ГДЕ Оприходование товара, поступившего от поставщика (ООО «ГДЕ») 430 000
Д 60/ГДЕ К 62/ЖЗИ Взаимозачёт 150 000

ООО «ГДЕ» отражает в своём бухгалтерском учёте следующие данные:

Бухгалтерская проводка Пояснение Сумма (руб.)
Д 62/АБВ К 90 Продажа товаров ООО «АБВ» 430 000
Д 41 К 60/ЖЗИ Оприходование товара, поступившего от поставщика (ООО «ЖЗИ») 560 000
Д 60/ЖЗИ К 62/АБВ Взаимозачёт 150 000

ООО «ЖЗИ» отражает в своём бухгалтерском учёте следующие данные:

Бухгалтерская проводка Пояснение Сумма (руб.)
Д 62/ГДЕ К 90 Продажа товаров ООО «ГДЕ» 560 000
Д 41 К 60/АБВ Оприходование товара, поступившего от поставщика (ООО «АБВ») 150 000
Д 60/АБВ К 62/ГДЕ Взаимозачёт 150 000

Запрет на взаимозачёт между тремя организациями

Согласно ст.411 ГК РФ не допускается взаимозачёт между тремя организациями в случаях, если речь идёт о:

  • возмещении вреда, причинённого жизни или здоровью;
  • пожизненном содержании;
  • взыскании алиментов;
  • требованиях, по которым истёк срок исковой давности;
  • иных случаях, предусмотренных законом или договором.

Нормативные акты, регулирующие возможность взаимозачёта между тремя организациями

Нормативный акт Область регулирования
ст. 410 Гражданского кодекса Российской Федерации Прекращение обязательств зачётом
ст. 411 Гражданского кодекса Российской Федерации Случаи недопустимости зачёта
Федеральный закон от 21 ноября 2011 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учёте» (ст.9) Требования к первичным документам
Приказ Минфина РФ от 31 октября 2000 г. № 94н (редакция от 08 ноября 2010 г.) «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению» План счетов бухгалтерского учёта
ст. 153 Гражданского кодекса Российской Федерации Понятие сделки
ст. 154 Гражданского кодекса Российской Федерации Договоры и сделки
Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 29.12.2001 № 65 «Обзор практики разрешения споров, связанных с прекращением обязательств зачетом встречных однородных требований» Наличие заявление со стороны одного из юридических лиц

Ошибки во взаимозачёте между тремя организациями

При проведении взаимозачёта необходимо очень внимательно отследить все этапы выполнения процедуры во избежание ошибок, которые нередко встречаются:

Ошибки Пояснение
Отсутствие заявления Согласно ст.410 ГК РФ заявление одной из сторон, предлагающей проведение взаимозачёта, обязательно должно быть.
В Акте зачета взаимных требований трех юридических лиц дата указана неверно или не указана вообще В случае, если в Акте зачета взаимных требований трех юридических лиц дата указана неверно или не указана вообще – датой погашения обязательств признаётся дата подписания Акта Сторонами.
Зачёт требований, не являющихся однородными Например, невозможно требование погашения денежной задолженности зачесть возмещением имущественных прав.
Соблюдение срока осуществления зачёта Для возможности взаимного зачёта между организациями необходимо наступление срока исполнения требования, но при этом не достигнув срока исковой давности.
Проведение зачёта взаимных обязательств авансом в счёт будущих взаимозачётов
Неотражение реализации товара, полученного по взаимному зачёту Следствием неотражения реализации товара является занижение налоговой базы.

Рубрика “Вопросы и ответы”

Вопрос №1. Наша организация имеет задолженность перед другой организацией, но срок исполнения обязательств наступает лишь в октябре 2019 года. В настоящее время данная организация заказала нам предоставление услуг, стоимость которых равна размеру наших обязательств. Имеем ли мы право провести взаимозачёт между нашими организациями?

Л.П. Фомичева,
аудитор

Предприятия, сталкивающиеся в текущей кризисной ситуации с нехваткой свободных оборотных денежных средств, могут применить такой метод проведения взаиморасчетов, как зачет взаимных требований. Однако необходимо учитывать особенности учета и налогообложения такой хозяйственной операции.

Нормы гражданского права

Обязательство может быть прекращено полностью или частично по основаниям, предусмотренным Гражданским кодексом РФ, другими законами, правовыми актами или договором (п. 1 ст. 407 ГК РФ). Одно из оснований прекращения обязательства - проведение взаимозачета.

В каких случаях правомерен взаимозачет

Толкование понятия зачета взаимных требований дано в ст. 410 ГК РФ. Обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо не указан или определен моментом востребования.

Однородными признаются требования с одним предметом обязательства, возникающие из схожих правоотношений. Под предметом любого договора понимается вещь, работа или услуга либо совершение определенных действий, которые в силу договора должник должен передать, выполнить, оказать или совершить в адрес кредитора. Другими словами, требования должны иметь один и тот же предмет, как правило, денежные средства.

Пример однородности требований: стороны обязаны перечислить друг другу денежные средства за поставленные товары одной стороной и выполненные работы другой стороной. В этом случае у сторон имеются схожие обязательства по оплате поставленных товаров и выполненных работ. Предмет обязательств сторон также одинаков - денежные средства.

Пример неоднородности требований: одна сторона имеет задолженность по оплате приобретенных по договору купли-продажи товаров. Вторая сторона по договору подряда должна выполнить работы для первой. Такие обязательства будут встречными, но не однородными, поскольку по одному договору возникли денежные требования, а по другому - обязательства по выполнению работ. Следовательно, погасить взаимные требования зачетом в данном случае нельзя.

Требования должны быть действительными и не оспариваться сторонами. Это значит, что стороны зачета должны обладать требованиями, в отношении которых зачет производится. Например, если кредитор переуступил право требования долга третьему лицу, произвести зачет с должником после этого он не вправе, т.к. больше не является кредитором должника. Бесспорность означает, что на момент заявления о зачете указанные требования никем из сторон не оспариваются. Если по одному из требований, предъявляемых к зачету, имеется спор, зачет не производится.

Какие обязательства подлежат взаимозачету

Стороны вправе произвести взаимный зачет лишь обязательств, срок выполнения которых уже наступил. Зачесть можно лишь обязательство, не выполненное в срок и превратившееся в задолженность. Если обязательство предусматривает или позволяет определить день его исполнения или период времени, в течение которого оно должно быть исполнено, оно подлежит исполнению в этот день или в любой момент в пределах данного периода (п. 1 ст. 314 ГК РФ). Таким образом, можно предъявить к зачету встречное требование только после наступления срока исполнения обязательства, но не ранее. Срок исполнения обязательств, как правило, указан в договоре. Погашены путем взаимозачета могут быть требования, срок исполнения которых:

Наступил;

Не был указан (в этом случае обязательство исполняется в разумный срок согласно п. 2 ст. 314 ГК РФ);

Определен моментом востребования.

Наличие акта сверки расчетов, согласия второго лица не является обязательным условием для проведения зачета встречных однородных требований, срок исполнения которых наступил.

Нельзя зачесть обязательство по договору, исполнение которого не было начато ни одной из сторон. В этом случае обязательства сторон остаются исключительно на бумаге и в задолженность не переходят. Зачесть можно только взаимные долги.

Пример

Рассмотрим эту ситуацию с точки зрения налогоплательщика-покупателя. Если поставщик, имея перед покупателем долг по одному контракту, поставил ему товар по другому контракту, но срок оплаты за товар для покупателя еще не наступил, одностороннее заявление поставщика о прекращении обязательства взаимозачетом не имеет силы. А по задолженности перед поставщиком по первому контракту покупатель может начислять, например, проценты поставщику до момента, когда покупатель будет должен расплатиться за товар по второму контракту.

ГК РФ допускает как полное, так и частичное погашение взаимных требований при проведении зачета. Это значит, что величина обязательств сторон может быть различной. В подобной ситуации зачет следует проводить на сумму наименьшей задолженности. У стороны, чья задолженность окажется больше, останется часть обязательства, не погашенная зачетом. Если иное не предусмотрено договором, при недостаточности встречного денежного требования для полного прекращения обязательства зачетом в первую очередь должны погашаться издержки кредитора по получению исполнения, затем - проценты, а в оставшейся части - основная сумма долга (ст. 319 ГК РФ). Это важно учитывать, если имеется основная сумма долга, проценты и штраф за просрочку исполнения.

Зачет требований "по кругу" - взаимозачет?

В практике иногда оформляется многосторонний взаимозачет в ситуации, когда несколько юридических лиц являются должниками и кредиторами по отношению друг к другу. Эти взаимные долги было бы удобно погасить без реального движения денежных средств.

Специальное правовое регулирование такого зачета ГК РФ не предусмотрено. При многостороннем взаимозачете требования, строго говоря, не являются взаимными. Есть "круговая задолженность": "Ты должен мне, я - ему, а он - тебе". В такой цепочке не может быть встречных требований, следовательно, нельзя говорить о взаимозачете в том смысле, в каком это имеется в виду в ГК РФ. В некоторых случаях арбитражные суды квалифицируют такую многостороннюю сделку как один из способов осуществления расчетов между организациями, каждая из которых должна осуществлять платежи другой. Получается, что "круговые взаимозачеты", которые широко используются в практике, формально не соответствуют требованиям действующего гражданского законодательства и, по сути, взаимозачетами не являются.

Ограничения для проведения взаимозачета

Законодатель установил ряд ограничений при проведении операций взаимозачета (ст. 411 ГК РФ). В соответствии с этими ограничениями не допускается зачет требований в случаях:

Возмещения вреда, причиненного жизни и здоровью;

Взыскания алиментов;

Пожизненного содержания;

Установленных законом или договором: если срок платежа не наступил хотя бы у одного из должников; возбуждено дело о банкротстве в отношении одной из сторон взаимозачета (информационное письмо ВАС РФ от 29.12.2001 N 65); имеется обязанность внесения вклада в уставный капитал ООО или оплаты акций АО (ст. 90 и 99 ГК РФ) и т.п.

Кроме того, зачет требований не производится (обязательство не прекращается), если организация получила от контрагента уведомление о зачете требования, срок исковой давности (три года) которого истек. При этом сторона, получившая заявление о зачете, не обязана направлять контрагенту уведомление о пропуске им срока исковой давности (исковая давность применяется судом при наличии заявления при рассмотрении соответствующего спора) (п. 10 информационного письма Президиума ВАС РФ от 29.12.2001 N 65 "Обзор практики разрешения споров, связанных с прекращением обязательств зачетом встречных однородных требований").

Для зачета достаточно заявления одной стороны, в то же время встречная сторона должна получить данное заявление (п. 4 информационного письма Президиума ВАС РФ N 65). ВАС РФ в определении от 19.03.2008 N 3786/08 подтвердил, что таким доказательством может, в частности, служить заказное письмо с уведомлением отделения связи о вручении отправления получателю. Если организация не сможет предъявить доказательства, что заявление о зачете было отправлено контрагенту и им получено (причем уполномоченным лицом), взаимозачет судьи признают несостоявшимся. Такое решение было принято судьями, например, в постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 23.09.2008 N А56-17503/2007, Уральского округа от 25.11.2008 N Ф09- 10667/07-С4, от 23.01.2007 N Ф09-12145/ 06-С5, Волго-Вятского округа от 05.03.2008 N А17-3569/2006, Северо-Кавказского округа от 28.02.2008 N Ф08-725/08, Восточно- Сибирского округа от 04.06.2007 N А19- 19850/06-56-Ф02-3089/07. Если же доказательства у организации есть, ей не о чем беспокоиться (см. постановления ФАС Поволжского округа от 28.01.2008 N А55-6395/2007, Северо-Кавказского округа от 12.04.2007 N Ф08-1807/2007).

Итак, до проведения взаимозачета следует убедиться в возможности осуществления данной операции, в ее соответствии действующему законодательству. В противном случае операция может быть признана ничтожной и ведет к возможным разбирательствам со второй стороной сделки. Кроме того, "сворачивание задолженности" может стать причиной фактического искажения данных финансовой (бухгалтерской) отчетности в части дебиторской и кредиторской задолженности, что наказывается в административном порядке, если такое искажение строки превышает 10% (ст. 15.11 Кодекса РФ об административных правонарушениях).

Оформление взаимозачета

Чтобы избежать нежелательных споров, стороны обычно оформляют взаимозачет актом.

ГК РФ не установлены требования к оформлению односторонних заявлений или актов о проведении взаимозачета. Поскольку данный документ будет выступать в качестве первичного учетного, на основании которого в бухгалтерском учете будет отражена хозяйственная операция по проведению зачета взаимных требований, он в обязательном порядке должен содержать реквизиты, предусмотренные п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете". Акт как расчетный документ должен быть подписан главным бухгалтером (п. 3 ст. 7 Закона N 129-ФЗ). Не лишним будет перечислить в нем реквизиты договоров, первичных документов, по которым производится взаимозачет. НДС нужно выделить отдельной строкой (п. 4 ст. 168 НК РФ). Следует также учесть особенности исчисления НДС, о которых мы поговорим ниже.

Бухгалтерский учет

Отражение операции зачета взаимных требований в бухгалтерском учете, как правило, не вызывает затруднений у бухгалтеров.

Если зачетом прекращены обязательства, возникшие по договорам купли-продажи, возмездного оказания услуг, выполнения работ, т.е. когда обязательства отражены на счетах 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" и 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", бухгалтер производит запись: Д-т 60 К-т 62.

Если зачетом погашаются требования по долговым обязательствам или предъявленным претензиям, то соответственно будут задействованы счета 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам" и 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Налоговый учет

Проблемы предъявления НДС к вычету

При проведении взаимозачетов суммы входного НДС при выполнении установленных НК РФ требований можно предъявить к вычету.

В последние несколько лет применение вычетов по НДС вызывало определенные трудности. Однако с 1 января 2009 года вступили в силу изменения, внесенные в Налоговый кодекс Федеральным законом от 26.11.2008 N 224-ФЗ (далее - Закон N 224-ФЗ), в результате которых отменена обязанность налогоплательщиков при неденежных расчетах перечислять друг другу денежные средства в объеме возмещаемого НДС (признаны утратившими силу абз. 2 п. 4 ст. 168 и п. 2 ст. 172 НК РФ). Поэтому сегодня прекращение зачетом встречных однородных требований не ведет к возникновению каких-либо дополнительных обязанностей. Начисление налога производится в момент реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав, а предъявление сумм "входного" НДС к вычету - с учетом общих правил, предусмотренных гл. 21 НК РФ.

Однако законодатели ввели переходные положения, и поэтому пока рано забывать прежние нормы НК РФ (п. 12 ст. 9 Закона N 224-ФЗ). Если товары (работы, услуги) были приняты к учету до 1 января 2009 года и обязательства по их оплате прекращаются зачетом после 31 декабря 2008 года, НДС предъявляется к вычету в порядке, действовавшем до 1 января 2009 года. Таким образом, если налогоплательщик в 2009 году примет решение провести взаимозачет по обязательству, возникшему в связи с приобретением товаров (работ, услуг) до 2009 года, ему придется руководствоваться прежними положениями НК РФ, в которых немудрено запутаться. Поэтому ФНС России в письме от 23.03.2009 N ШС-22-3/215@ определило порядок применения вычетов у покупателя при безденежных расчетах с учетом указанных изменений законодательства. Данное письмо согласовано налоговыми органами с финансовыми (письмо Минфина России от 04.03.2009 N 03-07-15/37). Это не первая попытка регулирования данного вопроса. В свое время было издано письмо ФНС России от 23.03.2007 N ММ-6-03/231@ о порядке определения суммы НДС, подлежащей вычету у покупателей товаров при безденежных формах расчетов с 1 января 2007 года (вместе с письмом Минфина России от 07.03.2007 N 03-07-15/31).

Рассмотрим более детально переходные положения, изложенные в обобщенном виде в указанном письме. Для удобства они представлены в табличном виде.

По товарам (работам, услугам), принятым к учету, расчеты за которые производятся с зачетом взаимных требований, вычеты сумм налога у покупателя происходят при наличии первичных документов и счета-фактуры в периоде, в каком одновременно с этим выполняются и иные условия (см. таблицу).

Период принятия к учету товаров, работ, услуг

Дополнительные условия для вычета при проведении взаимозачета

С 01.01.2008 по 31.12.2008

Произведен взаимозачет (например, с помощью подписания акта) и суммы налога перечислены отдельным платежным поручением продавцу товаров (работ, услуг)*1

С 01.01.2007 по 31.12.2007

Произведен взаимозачет (например, с помощью подписания акта) и суммы налога перечислены отдельным платежным поручением продавцу товаров (работ, услуг)*2

До 01.01.2007

В общем порядке после принятия к учету товаров (работ, услуг) вне зависимости от даты проведения взаимозачета

_____
*1 Пункт 2 ст. 172 НК РФ введен Федеральным законом от 04.11.2007 N 255-ФЗ (письмо Минфина России от 18.01.2008 N 03-07-15/05).
*2 Пункт 4 ст. 168 НК РФ в ред. Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ.

Рассмотрим подробнее положения письма ФНС России от 23.03.2009 N ШС-22-3/215@. Заявленное в нем требование о необходимости наличия платежного поручения для получения вычета по операциям 2007 года спорно. В пункте 4 ст. 168 НК РФ в тот период содержалось требование о перечислении налога денежными средствами при взаимозачете. В то же время в п. 2 ст. 172 НК РФ ограничения вычетов были указаны только для ситуаций использования при расчетах собственного имущества. Зачет же взаимных требований не является товарообменной операцией, когдав оплату передается собственное имущество. Он выступает скорее способом прекращения обязательств. Поэтому по операциям 2007 года требование, указанное в письме, можно оспаривать.

Арбитражные судьи неоднократно указывали на то, что отсутствие платежного поручения при погашении обязательств зачетом взаимных требований по операциям 2007 года не является основанием для отказа в вычете НДС (определение ВАС РФ от 19.09.2008 N 16643/07, постановления ФАС Северо-Западного округа от 05.11.2008 по делу N А44-1028/2008, от 23.01.2008 по делу N А56-45635/2004, от 14.01.2008 по делу N А56-47065/2006, Поволжского округа от 29.09.2008 по делу N А72-1995/08, от 15.08.2008 по делу N А57-24976/07, Уральского округа от 26.08.2008 N Ф09-5997/08-С2, от 25.04.2008 N Ф09-2817/08-С2, Волго-Вятского округа от 26.02.2008 по делу N А11-6653/2007-К2-18/228, от 14.01.2008 по делу N А11-1733/2007-К2-24/95 и др.). И даже Минфин России признавал существование правовой коллизии (см. письма Минфина России от 24.05.2007 N 03-07-11/139, от 23.03.2007 N 07-05-06/75, от 07.03.2007 N 03-07-15/31). Они указывали, что никаких особых правил применения вычетов при проведении взаимозачета в ст. 172 НК РФ нет, а п. 2 этой статьи на взаимозачеты не распространяется. Поэтому вычет при зачете взаимных требований производится в общем порядке: в периоде, когда товары (работы, услуги) приняты к учету (при наличии должным образом оформленного счета-фактуры поставщика).

А вот по операциям 2008 года позиция чиновников изменилась в связи с изменением соответствующих норм п. 2 ст. 172 НК РФ. Из письма Минфина России от 18.01.2008 N 03-07-15/05 следует однозначный вывод: НДС при взаимозачете следует перечислять отдельной платежкой. При этом вычет возможен только в налоговом периоде, когда сумма НДС перечислена поставщику.

ФНС России в письме от 23.03.2009 N ШС-22-3/215@ повторяет позицию Минфина России: при взаимозачете покупателю товаров (работ, услуг) следует уплатить поставщику соответствующую сумму налога отдельным платежным поручением. Если же налог перечислен не был, нарушается действующий с 1 января 2007 года порядок (п. 4 ст. 168 НК РФ), и на основании п. 2 ст. 172 НК РФ сумма НДС не может считаться правомерно принятой к вычету. Но при этом налоговое ведомство отмечает: в данной ситуации в отличие от всех иных неденежных форм расчетов уточненная декларация за 2007 год по факту принятия к вычету НДС по операциям 2007 года не представляется.

Минфин России всегда разъяснял, что перечислять налог платежкой сторонам взаимозачета следует, даже если одна из них не является плательщиком НДС, например применяет специальный режим налогообложения - УСН или ЕНВД (см. письма Минфина России от 18.05.2007 N 03-07-14/14, от 24.05.2007 N 03-07-11/139).

Что делать с НДС, уже принятым к вычету до взаимозачета

Обычно компании не договариваются о проведении взаимозачета заранее. Решение рассчитаться друг с другом таким образом, как правило, возникает уже после взаимных поставок товаров, проведения работ или оказания услуг. Причем далеко не всегда в том же налоговом периоде по НДС, когда были совершены сами сделки. В результате на момент проведения зачета взаимных требований часто оказывается, что обе стороны уже успели обоснованно принять входной НДС к вычету.

Во всех случаях принятия НДС к вычету в более ранние периоды, когда не были соблюдены все необходимые условия, ФНС России предлагает скорректировать сумму налоговых вычетов и представить уточненную декларацию за соответствующий налоговый период. За какой именно период, в письме от 23.03.2009 N ШС-22-3/215@ не указано. Вариантов два:

Либо за период, когда НДС был принят к вычету первоначально (например, при оприходовании товаров);

Либо за период, когда, проведя взаимозачет, организация утратила право на вычет НДС.

Конечно, налоговые органы могут склоняться к первому варианту, а налогоплательщики - ко второму. Понятно, почему: если на момент принятия налогового вычета по приобретенным товарам, работам или услугам все необходимые условия (оприходование, наличие счета-фактуры, намерение использовать их в облагаемой НДС деятельности) имели место, и стороны не оговорили заранее, что расчеты непременно будут осуществляться в неденежной форме, то такой налоговый вычет правомерен. И последующее изменение сторонами способа расчетов не может сделать такой вычет неправомерным. Нарушение условий для уже произведенного вычета будет иметь место лишь в периоде, когда произведены неденежные расчеты; именно в этот момент утрачивается право на вычеты ввиду несоблюдения установленных условий. Изменение же налоговых обязательств налогоплательщика "задним числом" в зависимости от последующих способов расчетов ведет к уплате пени. Кроме того, корректировать налоговую отчетность в силу ст. 54 НК РФ нужно только при допущении ошибки. В момент первого вычета покупатель действовал в полном соответствии с п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ, поэтому никакой ошибки не произошло. Нельзя его наказывать за то, что он предъявил НДС к вычету в налоговом периоде совершения покупки, а перечислил налог продавцу в следующем отчетном (налоговом) периоде. Такая позиция подтверждается и в письме Минфина России от 24.05.2007 N 03-07-11/139, где указано: если компания, осуществляя взаимозачет, не перечислила налог контрагенту, восстановление налога должно быть произведено в периоде проведения взаимозачета. Это можно трактовать либо как восстановление налога в налоговой декларации за период проведения взаимозачета, либо как подачу в этот период уточненной декларации по НДС за предыдущий период.

Специально для отражения сумм входного НДС, принимаемых к вычету, уплаченного платежным поручением, в т.ч. при зачетах взаимных требований, в разд. 3 декларации по НДС, утвержденной приказом Минфина России от 07.11.2006 N 136н, предусмотрены две строки - 240 и 250, которые являются расшифровками к общей сумме вычетов, отражаемой по стр. 220.

Сумму НДС, которую восстанавливает плательщик, просто негде отразить в декларации! Дело в том, что по стр. 190 разд. 3 "отражаются суммы налога, подлежащие восстановлению на основании положений гл. 21 НК РФ" (п. 25 Порядка заполнения декларации по НДС). Все случаи восстановления налога перечислены в п. 3 ст. 170 НК РФ, где частный случай восстановления налога при взаимозачетах не предусмотрен. Если налогоплательщик решит выполнить требование контролирующих органов, восстановленный налог при взаимозачетных операциях разумнее указать в стр. 190 налоговой декларации.

Рассмотрим порядок действий налогоплательщика на примерах. При этом разделим ситуации, когда взаимозачетом погашались долги за оприходованные в 2007 и 2008 годах товары, работы, услуги или имущественные права.

Пример

Покупатель приобрел у продавца товары на сумму 118 000 руб. (в т.ч. НДС - 18 000 руб.). Товар был принят к учету в декабре 2007 года, тогда же НДС в сумме 18 000 руб. предъявлен к вычету на основании счета-фактуры, полученного от продавца. В марте 2009 года покупатель оказал продавцу услуги на ту же сумму, стороны решили провести зачет взаимных требований на всю указанную сумму и подписали соответствующий акт.

Вариант 1

В акте зафиксировано, что стороны, руководствуясь п. 4 ст. 168 НК РФ, договорились о том, что взаимные задолженности в размере 100 000 руб. (без НДС) подлежат зачету, а суммы НДС в размере 18 000 руб. - перечислению в безналичном порядке на расчетные счета сторон. В апреле 2009 года покупатель перечислил продавцу сумму НДС в размере 18 000 руб. В этом случае вычет по НДС по приобретенным товарам в сумме 18 000 руб., заявленный в декларации по НДС за декабрь 2007 года, восстанавливать не надо. Он остается в том периоде, когда был заявлен первоначально, уточненная декларация по операциям 2007 года при взаимозачете в 2009 году не сдается.

В момент проведения взаимозачета (в марте 2009 года), по мнению ФНС России, следует восстановить сумму входного НДС, ранее правомерно принятого к вычету. Это можно сделать по стр. 190 налоговой декларации за I квартал 2009 года.

В момент перечисления налога платежным поручением в апреле 2009 года его можно правомерно принять к вычету, т.е. в декларации II квартала 2009 года налог отражается по стр. 240.

Вариант 2

В акте зафиксировано, что стороны договорились о зачете взаимных задолженностей в размере 118 000 руб. (в т.ч. НДС - 18 000 руб.). При этом стороны не указали, что налог будет перечислен платежным поручением продавцу покупателем. В этом случае покупатель должен восстановить сумму НДС в размере 18 000 руб. в периоде проведения взаимозачета, т.е. в марте 2009 года.

Восстановленная сумма отражается в книге продаж покупателя и включается в декларацию по НДС за I квартал 2009 года (разд. 3, стр. 190).

Поскольку стороны не договорились перечислить налог друг другу, логичнее восстановить его бухгалтерской записью: Д-т 19 К-т 68.

Затем в зависимости от последующих действий покупателя по перечислению налога можно:

Либо принять эту сумму к вычету (в периоде перечисления налога поставщику) записью: Д-т 68 К-т 19 ;

Либо признать ее в расходах (в периоде, когда будет принято и документально оформлено решение ее не уплачивать поставщику или когда истечет срок исковой давности) записью: Д-т 91-2 К-т 19. В последнем случае расходы не принимаются для целей исчисления налога на прибыль.

Рассмотрим ситуацию со взаимозачетом, проводимым по операциям 2008 года.

Пример

Используем данные предыдущего примера.

Предположим, товар был приобретен в декабре 2008 года, взаимозачет стороны провели на 100 000 руб. в марте 2009 года, НДС (18 000 руб.) был перечислен поставщику в апреле 2009 года.

В бухгалтерском учете покупателя осуществлены следующие бухгалтерские записи проводки:

Декабрь 2008 года:

Д-т 41 К-т 60 - 100 000 руб. - оприходованы товары, полученные от продавца;

Д-т 19 (субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам") К-т 60 - 18 000 руб. - учтен НДС по оприходованным товарам;

- принят к вычету "входной" НДС на основании счета-фактуры поставщика;

Март 2009 года:

Д-т 62 К-т 90 (субсчет 1 "Выручка") - 118 000 руб. - отражена выручка от реализации услуг;

Д-т 90 (субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость") К-т 68 (субсчет 2 "Расчеты по НДС") - 18 000 руб. - начислен НДС по реализации;

Д-т 68-2 К-т 19-3 - 18 000 руб. - восстановлен ранее зачтенный "входной" НДС по приобретенным товарам при проведении операции зачета взаимных требований;

Д-т 60 К-т 62 - 100 000 руб. - проведен зачет взаимных требований с продавцом товаров - должником по полученным услугам (на сумму без НДС).

Руководствуясь позицией ФНС России, покупатель в марте 2009 года должен внести исправления в книгу покупок за IV квартал 2008 года, убрав счет-фактуру на приобретенные товары. Ему также необходимо сдать уточненную декларацию по НДС за этот период, восстановив в ней налог по приобретенным товарам на 18 000 руб. по стр. 190 (с предварительной уплатой недоимки и пени);

Апрель 2009 года:

Д-т 60 К-т 51 - 18 000 руб. - перечислена сумма НДС на расчетный счет продавца товара в связи с взаимозачетом;

Д-т 68-2 К-т 19-3 - 18 000 руб. - зачтен предъявленный НДС на основании платежного поручения;

Д-т 51 К-т 62 - 18 000 руб. - получена сумма НДС от продавца товара - покупателя услуг компании в связи с взаимозачетом.

После перечисления налога безналичным путем в апреле 2009 года счет-фактуру на приобретенные товары надо зарегистрировать в книге покупок за II квартал 2009 года и отразить вычет в размере 18 000 руб. в декларации по НДС за этот период по стр. 220 (в составе общей суммы вычетов) с расшифровкой по стр. 240.

Для тех, кто не согласен с позицией ФНС России о сдаче уточненной декларации за период правомерного принятия налога к вычету в 2008 году и трактует письмо Минфина России от 24.05.2007 N 03-07-11/139 в пользу налогоплательщика, можно предложить следующие действия применительно к нашему примеру. В марте 2009 года в период проведения взаимозачета восстановить сумму НДС (18 000 руб.) к уплате в бюджет по стр. 190. В апреле 2009 года после перечисления налога платежным поручением продавцу принять к вычету перечисленную сумму, отразив ее по стр. 240 декларации за II квартал 2009 года.

На практике часто возникают ситуации, когда один и тот же контрагент выступает в роли дебитора и в качестве кредитора одновременно . Предположим, организация «В» поставляет организации «С» питьевую воду. И в то же время покупает у компании «В» канцтовары. Подобных примеров может быть много, главное, что их объединяет, - наличие взаимной задолженности, которую стороны вправе погасить путем зачета взаимных требований. Такой способ погасить задолженность имеет плюсы, главными из которых, пожалуй, является возможность расчесать, даже если отсутствуют свободные денежные средства.

Когда можно и когда нельзя проводить взаимозачет

Возможность погасить обязательства с помощью проведения взаимозачета предусмотрена статья 410 Гражданского Кодекса Российской Федерации. Этот закон устанавливает условия, которые нужны для проведения взаимозачета между контрагентами:

  • Если есть встречная задолженность. Каждая сторона выступает в роли дебитора и кредитора.
  • Однородность требований. Предположим, денежные требования может быть зачтено, если только встречными денежными требованиями. Если денежные требования зачтено поставкой товара, то речь идет скорее о бартере, но не о взаимозачете.
  • Срок исполнения требований наступил (не указан, или определен момент востребования). В случаи если срок выполнения обязательств не указан, оно обязано быть исполнено в надлежащий срок после возникновения. Если на срок исполнения обязательства определяют момента востребования, оно должно быть выполнено в течение 7 дней с момента предъявления требования.

Иногда законом устанавливают запрет на осуществления взаимозачета. Не допускается зачет требований:

  • Если один из требований истек срок давности, и контрагент заявляет об этом;
  • Возмещение о вреде здоровью, причиненное жизни;
  • Взыскание алиментов;
  • Пожизненное содержание;
  • В других случаях, предусматривающий закон или договор.

Суммы задолженности не играют роли при проведении взаимозачета: стороны могут иметь как ровную задолженность, так и отличаться друг от друга. Если вдруг сумма обязательства не совпадает, то зачет проводится по меньшей сумме. В таком случае задолженности одного учредителя взаимозачета прекращается полностью, а другого лишь частично.

Порядок проведения и оформления взаимозачета

Когда все перечисленные условия выполнены, то компания (Индивидуальный Предприниматель) имеет право провести взаимозачет со своими контрагентами. Бывает два варианта документа для оформления взаимозачета:

  • Односторонний порядок по заявлению одной из сторон;
  • Двухстороннее соглашение для проведения взаимозачета;

!Внимание Для того чтобы совершить взаимозачет в одностороннем порядке нужно подтвердить то, что контрагент получит заявление о взаимозачете. Такое подтверждение служит почтовое уведомление, квитанции, входящие отметки. Если не подтвердилось то что контрагент получил ваше заявление о взаимозачете, то зачет будет аннулирован.

Рассмотрим их подробно в таблице:

Документ Описание Реквизиты Отражение документа
Зачет по заявлению одной из сторон Проведение такого зачета в одностороннем порядке предусмотрено законом. Для этого необходимо чтобы сторона, выступающая инициатором зачета, должна составить заявление и направить своему контрагенту. Форма в произвольной форме. 1)Наименование документа;

2)Дата составления;

4)Факт хозяйственной жизни;

Не зависит по какой форме составлен документ о взаимозачете, одно точно должно отражать:

Какие обязательства сторон принадлежат прекращению в результате взаимозачета а именно (договор, акт, товарная накладная и т.п), на какую сумму будет произведен взаимозачет, и дата совершения зачета.

Взаимозачет в двухстороннем порядке (по соглашению сторон) Таким вариантом можно предположить подписание двухстороннего соглашения между сторонами взаимозачета. Такое соглашение составляют так же в произвольной форме, и при всем при этом требования к оформлению такое же, как и к заявлению о взаимозачете. 1)Наименование документа;

2)Дата составления;

3)Наименование экономического субъекта, составившего документ;

4)Факт хозяйственной жизни;

5)Сумма или величина натурального или денежного измерения;

6)Должность, фамилия и инициалы, подпись

Подпись контрагента в соглашении однозначно дает свидетельство о том, что он уведомлен о проведении зачета взаимных требований, и, естественно, есть все основания для отражения зачета в учете. Дата проведение взаимозачета считается та дата, в которую было подписание соглашения.

Отражение взаимозачета в налоговом учете

Налог на прибыль

Учет операций взаимозачета при исчислении налога на прибыль компании зависит от того, какой метод учета доходов и расходов применяют.

Если компании используют методы начисления, то проведения взаимозачета никак не отразятся на расчете налога на прибыль. В таком случае не возникает ни доходов, ни расходов, так как доходы и расходы учитывают независимо от факта их оплаты.

При кассовых методах доходы и расходы будут учитываться по факту погашения задолженности, в том числе средствами проведения зачета взаимных требований (пункт 2 статья. 273 Налогового Кодекса Российской Федерации). Получается, на дату совершения взаимозачета компания должна отразить в налоговом учете доходы в сумме зачтенной задолженности контрагента и расходы в сумме своей задолженности контрагенту, погашенной зачетом. Безусловно, прибыль и расходы учитываются в целях налогообложения при условии, что они являются принимаемыми.

При УСН прибыль и расходы определяют кассовым методом, поэтому дата погашения задолженности с помощью проведения взаимозачета будет считаться датой признания и дохода и расхода одновременно (пункт. 1, 2 статья. 346.17 Налогового Кодекса Российской Федерации). При этом необходимо учитывать правила признания определенных видов расходов при УСН. Например, расход на приобретение товаров для дальнейшей реализации можно учитывать только после их фактической реализации (пп. 2 п. 2 ст. 346.17 Налогового Кодекса Российской Федерации).

Если взаимозачет проводился по задолженности контрагентов за поставленные работы (товары, услуги), то на расчете НДС это никак не отражается: обязательство по оплате НДС возникает в тот момент отгрузки работы (товаров, услуг), а право на вычет – при принятии к учету приобретенных работ (товаров, услуг).

!Внимание: Пересчитать НДС необходимо только в том случае, если взаимозачет будет погашение обязательства сторон по перечисленным друг другу авансам. Такое случается, например, в случае расторжения заключенных ранее договоров, по которым произведены авансовые платежи. НДС, начисленный и оплаченный в бюджет с суммы полученной предварительной уплаты, подлежит вычету при осуществлении взаимозачета.

Отражение взаимозачета в бухгалтерском учете

В бухгалтерском учете проведение взаимозачета отражается на основании подписанного соглашения о взаимозачете (заявление о взаимозачете, полученного контрагентом), и также бухгалтерскими справками, на соответствующих счетах учета расчетов.

Подведем итог

В конце хочется повести итог, что проведение зачета взаимных требований - это право каждой стороны , а не обязанность, согласно Гражданского Кодекса Российской Федерации. Поэтому отнесение задолженности к неисправимой и ее списание не зависит от наличия встречного требования.

Основные условия зачета взаимных требований

В статье 410 ГК РФ сказано, что обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования. В случаях, предусмотренных законом, допускается зачет встречного однородного требования, срок которого не наступил.

Это значит следующее.

Во-первых , стороны могут зачесть лишь встречные обязательства друг перед другом. Погашение задолженности происходит по схеме: «Ты должен мне, я — тебе».

Если во взаимозачете участвуют несколько организаций, схема видоизменяется: «Ты должен мне, я — ему, он — тебе». Неизменным остается лишь основной принцип взаимозачетных операций: существует встречная или круговая взаимная задолженность, которая гасится круговым взаимозачетом. Стороны, проводящие зачет, не вправе погасить требование, которое предъявлено одному из участников зачетной операции извне, то есть другой организацией, не участвующей в данной сделке по зачету требований. Проиллюстрируем сказанное на примере, приведенном ниже.

Во-вторых , могут быть зачтены только однородные требования. Как правило, это взаимная денежная задолженность. С неоднородными требованиями дело обстоит иначе. К примеру, организация «Альфа» имеет задолженность по оплате перед организацией «Бета» по договору купли-продажи. «Бета», в свою очередь, по договору подряда должна выполнить ремонтные работы для «Альфы». Такие обязательства будут встречными, но не однородными, поскольку по одному договору возникли денежные требования, а по другому — обязательства по выполнению работ. Следовательно, погасить взаимные требования зачетом в данном случае нельзя.

В-третьих , стороны по общему правилу вправе произвести зачет лишь тех взаимных требований, срок выполнения которых уже наступил. Этот срок должен быть указан в договоре.

Обратите внимание: Гражданский кодекс допускает как полное, так и частичное погашение взаимных требований при проведении зачета. Это значит, что величина обязательств сторон может быть различной. В подобной ситуации зачет следует проводить на сумму наименьшей задолженности. У стороны, чья задолженность окажется больше, останется часть обязательства, не погашенная зачетом.

Обязательства, которые нельзя принять в зачет взаимных требований, перечислены в статье 411 ГК РФ. Это задолженность, по которой истек срок исковой давности (три года с момента ее возникновения); требования по возмещению вреда, причиненного жизни или здоровью; обязательства по алиментам и пожизненному содержанию. Кроме того, запрет на погашение того или иного обязательства зачетом может быть предусмотрен договором либо законом. В остальных случаях стороны вправе проводить взаимозачет, опираясь на положения статьи 410 ГК РФ.

Пример многостороннего взаимозачета

ООО «Альфа» имеет задолженность перед ЗАО «Бета» — 600 000 руб. «Бета», в свою очередь, должна ОАО «Гамма» 540 000 руб. К «Гамме» предъявляет требование по оплате в размере 720 000 руб. ООО «Дельта». «Дельта» должна «Альфе» 650 000 руб. От «Альфы» требует погашения долга в размере 400 000 руб. ЗАО «Омега». Стороны решили провести зачет взаимных требований.

ЗАО «Омега» не может участвовать во взаимозачете. Оно оказалось вне круговой задолженности: его должником является ООО «Альфа», но само ЗАО «Омега» не имеет задолженности перед участниками зачетной сделки. Поэтому зачет взаимных требований был проведен «Альфой», «Бетой», «Гаммой» и «Дельтой». Сумма зачета равна величине наименьшей задолженности — 540 000 руб.

После проведения взаимозачета задолженность «Беты» перед «Гаммой» была полностью погашена. У остальных участников операции осталась непогашенная задолженность:

у «Альфы» перед «Бетой» — 60 000 руб. (600 000 руб. - 540 000 руб.);

у «Гаммы» перед «Дельтой» — 180 000 руб. (720 000 руб. - 540 000 руб.);

у «Дельты» перед «Альфой» — 110 000 руб. (650 000 руб. - 540 000 руб.).

Участники взаимозачетной операции обязались выплатить друг другу остатки долга деньгами. Кроме того, у «Альфы» осталась задолженность перед «Омегой» — 400 000 руб.

Из приведенного примера видно, что взаимозачет проводится в направлении, противоположном «потоку» возникшей задолженности. Каждый из участников зачета должен быть «завязан» с двух сторон в цепочке взаимных требований. Если схема круговой задолженности построена правильно, проблем с определением направления многостороннего зачета не будет.

Документальное оформление зачета взаимных требований

Взаимозачет можно оформить двумя способами. Подписать акт о взаимозачете. Такой акт считается первичным документом, подписывается сторон и может быть заверен печатями (п. 2 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ). Либо одна сторона может направить другой стороне заявление о проведении взаимозачета. На практике, как правило, в таком случае также составляется акт. Делает это организация, заявляющая о взаимозачете. Документ подписывается ее Подписи другой стороны не требуется. Заявление организации о проведении зачета может быть оформлено в виде заключительной фразы к акту. Например: «Согласно статье 410 ГК РФ организация… заявляет о проведении зачета имеющейся задолженности перед организацией… путем погашения встречного требования к организации… на сумму… руб.».

В акте взаимозачета (заявлении на взаимозачет) нужно подробно отразить состав возникшей задолженности. Стороны должны указать сумму обязательств друг перед другом отдельно по каждой операции, проведенной ранее. Суммарная величина задолженности должна фигурировать в акте как итог, но не подменять собой детальной расшифровки долга.

Задолженность сторон, отраженная в акте (заявлении), должна сопровождаться ссылками на подтверждающие документы: договоры, накладные, счета-фактуры, акты выполненных работ, платежные документы. В акте взаимозачета следует отдельно выделять сумму НДС, относящегося к каждому обязательству. А как быть, если в сумму долга включены другие налоги, предъявленные покупателю поставщиком (например, акцизы)? Советуем и эти суммы указывать отдельно — в виде особого примечания либо в специальной графе. Это поможет участникам сделки правильно отразить в бухгалтерском и налоговом учете операцию по взаимозачету.

Составители акта (заявления) о взаимозачете должны следить за правильным отражением дат. В обязательном порядке нужно указать не только дату составления документа и даты проведения сделок и возникновения задолженностей, но и дату проведения взаимозачета. Нужно следить, чтобы дата проведения зачета не оказалась более ранней, чем даты осуществления операций и возникновения задолженностей.

Дата, на которую проводится взаимозачет, считается датой оплаты товаров (работ, услуг). Если в акте взаимозачета не указана дата, на которую проводится зачет, датой оплаты (погашения обязательств) признается день подписания акта сторонами.

Зачастую в актах о взаимозачете указываются только даты совершения операций согласно отгрузочным и платежным документам. Это неправильно. Кроме даты отгрузки или оплаты необходимо отражать дату возникновения задолженности. Она определяется условиями договора. Как правило, по договору момент возникновения обязательства одной стороны по оплате не совпадает с моментом возникновения обязательства другой стороны по поставке товаров (выполнению работ, оказанию услуг). Дата отгрузочного или платежного документа отражает момент выполнения обязательства одним участником договора, но далеко не всегда она может признаваться датой возникновения задолженности у другого участника.

Неправильное отражение дат в акте взаимозачета может привести к плачевным последствиям. Предположим, участники взаимозачетной сделки погасят задолженность, которая к моменту проведения зачета еще не возникла. В результате у них будут искажены налоговые базы и по и по НДС, и по другим налогам, начисленным или зачтенным после взаимозачета. И как следствие — пени и штрафные санкции.

Акт (заявление) о взаимозачете стороны составляют в произвольной форме. На практике применяются и текстовые, и табличные акты. Если задолженность сторон возникла по единичным операциям, акт взаимозачета целесообразно оформить в виде текста. Если же погашаемая задолженность состоит из обязательств по множеству проведенных сделок — в виде таблицы. Но какой бы формы ни был взаимозачетный акт, стороны обязаны внимательно следить за правильностью его оформления и отражения в нем всех необходимых данных.

НДС при взаимозачете

Продавец, прекращающий свои обязательства зачетом, налоговую базу по НДС должен определять по общим правилам — исходя из рыночной стоимости переданных товаров (работ, услуг) (п. 1 ст. 154 НК РФ).

Общий порядок — только в отношении вычета по НДС — применяет и покупатель. То есть при соблюдении всех обязательных условий принимает к вычету сумму НДС, предъявленную контрагентом и выделенную в его счете-фактуре (п. 1 ст. 172 НК РФ).

Перечислять друг другу суммы НДС, выделенные в счетах-фактурах, в денежной форме участники взаимозачета не должны. Исключением — сделки, по которым товары (работы, услуги, имущественные права) покупатель (заказчик) принял к учету в периоде с 1 января 2007 года по 31 декабря 2008 года. Если зачет взаимных требований по этим сделкам происходит после 31 декабря 2008 года, суммы НДС, предъявленные поставщиками (исполнителями), можно принять к вычету только после уплаты налога отдельным Если покупатель (заказчик) применил вычет НДС ранее того квартала, в котором сумма НДС была перечислена поставщику (исполнителю) в денежной форме, он должен произвести корректировку по этим суммам НДС и подать уточненную за соответствующий квартал (п. 12 ст. 9 Федерального закона от 26.11.2008 № 224-ФЗ, письмо от 23.03.2009 № ШС-22-3/215).

Налог на прибыль при проведении зачета взаимных требований

Тем, кто пользуется кассовым методом при исчислении налогооблагаемой прибыли, следует обратить внимание на особенности исчисления налогооблагаемой прибыли при проведении взаимозачета. Реального поступления (траты) денежных средств при зачете встречных требований не происходит. Но это не означает отсутствие выручки и, с другой стороны, расхода.

Для налогоплательщиков, использующих кассовый метод, датой получения дохода признается не только день поступления средств на расчетный счет или в кассу, но и погашение задолженности перед налогоплательщиком иным способом (п. 2 ст. 273 НК РФ). Именно таким способом и является проведение взаимозачета встречных требований.

Следовательно, на основании акта (заявления) о взаимозачете налогоплательщики, работающие по кассовому методу, должны отразить в налоговых регистрах доход, равный сумме погашенной задолженности контрагента. Одновременно возникнет и расход в размере зачтенных обязательств самого налогоплательщика перед контрагентом. Понятно, что величина дохода и расхода по операции взаимозачета при использовании кассового метода будет одинаковой.

У тех, кто рассчитывает налогооблагаемую прибыль методом начисления, при проведении взаимозачета особых «тонкостей» не возникает. Такие налогоплательщики выручку по реализованным контрагенту товарам (выполненным работам, оказанным услугам) и расходы на приобретение у него товаров (работ, услуг) отражают в налоговом учете до проведения взаимозачета. Доходы и расходы по методу начисления признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от момента проведения взаимозачета.

Взаимозачет при УСН

На УСН доходы и расходы все плательщики признают кассовым методом. При взаимозачете реального поступления (траты) денежных средств не происходит. Но датой получения дохода для «упрощенцев» является не только день поступления средств на расчетный счет или в кассу, но и погашение задолженности иным способом (п. 1 ст. 346.17 НК РФ). Аналогично по расходам. Необязательно их оплачивать реальными средствами. Возможен иной способ погашения. Им как раз и является взаимозачет. Поэтому на сумму погашенных долгов надо отразить в налоговом учете доходы и расходы так, как если бы задолженности были оплачены.

Пример отражения в бухучете двустороннего взаимозачета

ООО «Комета» 10 февраля 2015 года оказало услуги по ремонту оргтехники ЗАО «Альтэкс». Стоимость услуг — 6000 руб., в том числе НДС — 1000 руб. 21 февраля ЗАО «Альтэкс» произвело поставку товаров для «Кометы» на сумму 9000 руб., в том числе НДС — 1500 руб. В марте стороны решили провести зачет взаимной задолженности. Акт взаимозачета был подписан 5 марта. Зачет был проведен по состоянию на ту же дату на сумму 6000 руб.

В бухгалтерском учете «Альтэкса» были сделаны проводки:

Дебет 44 Кредит 60
— 5000 руб. (6000 руб. - 1000 руб.) — отражена стоимость услуг «Кометы» по ремонту оргтехники;

Дебет 19 Кредит 60
— 1000 руб. — отражена сумма НДС по ремонту оргтехники;


— 9000 руб. — отражена выручка от реализации товаров «Комете»;


— 1500 руб. — отражена сумма НДС по реализованным товарам;

Дебет 60 Кредит 62
— 6000 руб. — проведен зачет взаимных требований с «Кометой».

В бухгалтерском учете «Кометы» проводки будут «зеркальными» к проводкам контрагента. То есть покупка будет показана на сумму 9000 руб., а продажа — на 6000 руб.

Пример отражения в бухучете многостороннего взаимозачета

ООО «Альфа» (покупатель продукции) имеет задолженность перед ЗАО «Бета» (поставщиком) на сумму 18 000 руб., в том числе НДС — 3000 руб. «Бета» (заказчик) является должником по отношению к ОАО «Гамма» (исполнителю работ). Сумма долга «Беты» — 12 000 руб., в том числе НДС — 2000 руб.

«Гамма» (арендатор) должна выплатить «Альфе» (арендодателю) 15 000 руб., в том числе НДС — 2500 руб.

Стороны подписали акт о зачете взаимных требований на сумму 12 000 руб.

Посмотрим, как ведет бухгалтерский учет этих операций ЗАО «Бета». Бухгалтером организации были сделаны следующие записи:

Дебет 62 Кредит 90 субсчет «Выручка»
— 18 000 руб. — отражена выручка от реализации продукции «Альфе»;

Дебет 90 субсчет «Налог на добавленную стоимость» Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
— 3000 руб. — начислен НДС по реализованной продукции;

Дебет 20 Кредит 60
— 10 000 руб. (12 000 руб. - 2000 руб.) — отражена стоимость работ, выполненных «Гаммой»;

Дебет 19 Кредит 60
— 2000 руб. — отражена сумма НДС по работам, выполненным «Гаммой»;

Дебет 60 Кредит 62
— 12 000 руб. — проведен трехсторонний взаимозачет с «Альфой» и «Гаммой».