Контакты
Главная / Журналы

Договор безвозмездного хранения бухгалтерский учет у поклажедателя. Услуга по хранению товара: бухгалтерский учет, советы по документальному оформлению

Вопрос

Добрый день! Вопрос по ответственному хранению ОС.
Мы в ноябре м-це приобрели ОС — пресс-форму для изготовления литьевых карманов из акрила. Для изготовления этих карманов мы передаем эту пресс-форму другой фирме под ответственной хранение. Какими документами оформляется эта передача, как отобразить это в бухгалтерии. Могли бы Вы предоставить типовой договор на ответственное хранение? Спасибо.

Ответ

Постановлением Госкомстата России от 09.08.1999 N 66 утверждены унифицированные формы первичной учетной документации по учету товарно-материальных ценностей в местах хранения.

МХ-1 — акт о приеме-передаче товарно-материальных ценностей на хранение; МХ-2 — журнал учета товарно-материальных ценностей, сданных на хранение; МХ-3 — акт о возврате товарно-материальных ценностей, сданных на хранение; МХ-4 — журнал учета поступающих грузов; МХ-5 — журнал учета поступления продукции, товарно-материальных ценностей в места хранения.

Но поскольку унифицированные формы такого акта нормативно не утверждено, в связи с чем акт составляется в произвольной формы отменены, Вы можете разработать собствееный. При этом в составленном акте должны присутствовать все обязательные реквизиты, предусмотренные п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».

Хранитель не вправе распоряжаться товарно-материальными ценностями, поступившими по договору хранения. Поэтому переданный на ответственное хранение товар (актив) продолжает учитываться на балансе поклажедателя. Передача товара на ответственное хранение, а также его возврат хранителем отражаются в аналитическом учете по счету учета товара.

Стоимость услуг хранения признается расходом по обычным видам деятельности в сумме, установленной договором (без учета НДС), на дату оказания услуг (дату подписания акта приемки-сдачи оказанных услуг) (п. п. 5, 6, 6.1, 16 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Таким образом, если данная пресс-форма является основным средством, то проводка будет следующей Д 01 – основные средства в организации К 01 – основные средства на ответственном хранени.

Смежные вопросы:


  1. У организации «А» заключен договор ответственного хранения товара с организацией «В». Хранение товара осуществляется на собственном складе организации «В». В свою очередь, организация «А» заключает с организацией «С» договор…...

  2. Если оказывать услуги (выполнять работы) будет ИП, необходимо ли составление акта? Будут ли данные работы облагаться НДС?
    ✒ Актом выполненных работ (оказанных услуг) исполнитель подтверждает факт исполнения заказа, предусмотренного…...

  3. Ликвидирующаяся компания хочет продать нам траво требования долга. Есть договор с контрагентом на оказание услуг, но нет подписанных актов о выполненных услугах. Можно ли продавать в этом случае право…...

  4. Наша ООО на УСН (доходы-расходы) арендует у ИП нежилое помещение. У ИП нет возможности в «белую» принимать платежи за саму аренду. Поэтому мы не имеем права включать данные расходы…...

Сторонами в договоре хранения являются поклажедатель и хранитель.

Следует иметь в виду, что деятельность по хранению некоторых видов продукции подлежит обязательному лицензированию.

Например, согласно Постановлению Правительства Российской Федерации № 1418 «О лицензировании отдельных видов деятельности» (с учетом последующих изменений и дополнений) лицензированию подлежит деятельность хранителя по хранению:

Нефти и продуктов ее переработки;

Лекарственных средств и изделий медицинского назначения;

Космических объектов;

Этилового спирта, изготовленного из всех видов сырья;

Готовой алкогольной продукции, виноматериалов и полуфабрикатов этой продукции.

Обязательное лицензирование деятельности хранителя предусмотрено также и в ряде других правительственных документов.

В соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации № 984 подлежит обязательному лицензированию деятельность ломбардов.

Обязательное лицензирование деятельности по хранению радиоизотопной продукции и радиоактивных веществ предусмотрено постановлением Правительства Российской Федерации № 291.

Распоряжением мэра Москвы № 352РМ утверждено «Временное положение о лицензировании деятельности коммерческих (товарных) складов в Москве», которым определено, что «под деятельностью коммерческих (товарных) складов понимается предпринимательская деятельность по хранению товаров и оказанию связанных с хранением этих товаров услуг».

Предмет договора

По договору хранения одна сторона (хранитель) обязуется хранить вещь, переданную ей другой стороной (поклажедателем), и возвратить эту вещь в сохранности.

По общему правилу хранитель обязан возвратить поклажедателю в натуре именно ту вещь, которую поклажедатель сдал на хранение. Однако в случаях, прямо предусмотренных договором хранения, принятые на хранение вещи одного поклажедателя могут смешиваться с вещами того же рода и качества других поклажедателей. Эта разновидность хранения называется хранением с обезличением. Поклажедателю в этих случаях возвращается равное или обусловленное сторонами количество вещей того же рода и качества. Однако случаи возврата в натуре вместо одной сданной на хранение вещи другой вещи известны не только по стихотворению Самуила Маршака «Багаж» («Дама сдавала в багаж/Диван/Чемодан/Саквояж...») Например, в постановлении Президиума ВАС РФ № 6248/95 изложены обстоятельства конкретного судебного дела.

Ассоциация крестьянских хозяйств (АКХ) обратилась в арбитражный суд с иском к нескольким предприятиям (элеватору, комбинатам хлебопродуктов, производственному объединению хлебопродуктов) об истребовании в натуре 1000 т пшеницы второго класса.

Арбитражный суд исковые требования удовлетворил за счет элеватора, исходя из того, что, приняв на хранение зерно от АКХ, элеватор не имел права распоряжаться им без согласия ассоциации. Последующими судебными инстанциями это решение было оставлено без изменения в связи с недоказанностью факта возврата с хранения спорного количества зерна.

Однако Президиум ВАС РФ, рассмотрев протест первого заместителя Председателя ВАС РФ, постановил отменить все состоявшиеся судебные акты, а дело передать на новое рассмотрение.

Из материалов дела усматривается, что между элеватором и АКХ заключен договор на хранение зерна и подсолнечника.

По доверенности гражданин X., представитель АКХ вместо сданной на хранение отечественной пшеницы второго класса получил 1000 т зерна турецкого производства, которое было отправлено в переработку двум комбинатам хлебопродуктов. Это подтверждается, в частности, справкой начальника железнодорожной станции, приказом на отпуск 1000 т пшеницы через гражданина X., письмами производственного объединения хлебопродуктов и др.

По требованию арбитражного суда сторонами составлен и представлен акт сверки нахождения на хранении у элеватора пшеницы урожая, согласно которому задолженность элеватора перед АКХ отсутствует.

При этих условиях факт получения АКХ зерна из числа сданного на хранение по договору хранения следует признать доказанным, а требование о возврате пшеницы в натуре — необоснованным и подлежащим отклонению.

Что же касается возмещения разницы между стоимостью сданной и возвращенной продукции, то это требование может быть заявлено путем подачи соответствующего иска.

Обязанности хранителя

Хранитель обязан принять все предусмотренные договором хранения меры для того, чтобы обеспечить сохранность переданной на хранение вещи.

При отсутствии в договоре условий о таких мерах или неполноте этих условий хранитель должен принять для сохранения вещи также меры, соответствующие обычаям делового оборота и существу обязательства, в том числе свойствам переданной на хранение вещи, если только необходимость принятия этих мер не исключена договором. Эти меры определяются противопожарными, санитарными, охранными и прочими мероприятиями.

Если договором обозначен срок, в течение которого поклажедатель вправе передать вещь на хранение, хранитель не вправе требовать передачи ему этой вещи на хранение. Однако поклажедатель, не передавший вещь на хранение в предусмотренный договором срок, может нести ответственность перед хранителем за убытки, причиненные в связи с несостоявшимся хранением.

Хранитель не имеет права без согласия поклажедателя пользоваться переданной на хранение вещью или предоставлять возможность пользоваться ею третьим лицам (за исключением случая, когда пользование хранимой вещью необходимо для обеспечения ее сохранности и не противоречит договору хранения), а также передавать вещь на хранение третьему лицу (за исключением случаев, когда он вынужден к этому силою обстоятельств в интересах поклажедателя и лишен возможности получить его согласие).

Хранитель обязан возвратить поклажедателю или лицу, указанному им в качестве получателя, ту самую вещь, которая была передана на хранение, если договором не предусмотрено хранение с обезличением. Вещь должна быть возвращена хранителем в том состоянии, в каком была принята на хранение, с учетом ее естественного ухудшения, естественной убыли или иного изменения вследствие ее естественных свойств.

Одновременно с возвратом вещи хранитель обязан передать плоды и доходы, полученные за время ее хранения, если иное не предусмотрено договором хранения.

Хранитель обязан по первому требованию поклажедателя возвратить принятую на хранение вещь, хотя бы предусмотренный договором срок ее хранения еще не окончился.

Хранитель отвечает за утрату, недостачу или повреждение вещей, принятых на хранение. В тех случаях, когда в результате повреждения, за которое хранитель отвечает, качество вещи изменилось настолько, что она не может быть использована по первоначальному назначению, поклажедатель вправе от нее отказаться и потребовать от хранителя возмещения стоимости этой вещи, а также других убытков (если иное не предусмотрено договором хранения).

При безвозмездном хранении убытки, причиненные поклажедателю утратой, недостачей или повреждением вещей, возмещаются в следующем порядке:

За утрату и недостачу вещей в размере стоимости утраченных или недостающих вещей;

За повреждение вещей — в размере суммы, на которую понизилась их стоимость.

Вопрос ответственности хранителя за принятое на хранение имущество рассматривается судом вне зависимости от разновидности договора, заключенного сторонами. Самое главное чтобы договор содержал условия, позволяющие трактовать его в качестве договора хранения. Например, в постановлении Президиума ВАС РФ № 1324/96 рассмотрена ответственность хранителя за порчу товара, переданного ему на хранение по договору аренды.

Обстоятельства дела сводятся к следующему: предприниматель Г. обратился с иском к ТОО о взыскании стоимости переданного ответчику на ответственное хранение и утраченного впоследствии сливочного масла.

Решением суда исковые требования были удовлетворены.

Однако постановлением апелляционной инстанции решение суда отменено, в иске отказано.

Президиум ВАС РФ рассмотрел протест заместителя Председателя ВАС РФ, в котором предлагалось решение суда в части взыскания с ответчика стоимости похищенного сливочного масла оставить без изменения, а постановление апелляционной инстанции в части отказа во взыскании основного долга — отменить.

Президиум ВАС РФ удовлетворил протест, в обосновании чего привел следующие аргументы.

Стороны подписали договор аренды складских помещений, в соответствии с которым ТОО предоставляло предпринимателю Г. на своей базе складское помещение по мере поступления товара.

Предприниматель Г. выгрузил на склад, а ТОО приняло на ответственное хранение 21 580 кг сливочного масла, что подтверждается справкой ТОО, направленной в Отдел внутренних дел, и распиской кладовщика в принятии указанного товара.

Факт хищения 7473 кг сливочного масла, принадлежавшего предпринимателю Г. и сданного им ТОО на ответственное хранение, подтверждается данными расследования, проведенного органами полиции.

При этом, поскольку в договоре аренды содержались условия об отсутствии ответственности ТОО за внутритарную недостачу товара, суд первой инстанции правомерно расценил данный договор не только как договор аренды, но и как договор, которым стороны регламентировали свои отношения в части хранения товара на складе.

В соответствии с гражданским правом хранитель отвечает за утрату и недостачу имущества в размере стоимости утраченного или недостающего имущества.

Принимая во внимание, что ТОО не обеспечило сохранность имущества предпринимателя Г. и не доказало, что им были приняты все меры для его сохранения, суд первой инстанции правомерно удовлетворил исковые требования в части взыскания с ТОО стоимости похищенного сливочного масла.

Исходя из всего вышеприведенного, Президиум ВАС РФ постановил отменить постановление апелляционной инстанции в части отказа во взыскании основного долга за похищенное сливочное масло.

Обязанности поклажедателя

По истечении обусловленного срока хранения (или срока, предоставленного хранителем для обратного получения вещи) поклажедатель обязан немедленно забрать переданную на хранение вещь.

При неисполнении поклажедателем своей обязанности взять обратно вещь, переданную на хранение (в том числе при его уклонении от получения вещи), хранитель вправе (если иное не предусмотрено договором хранения), после письменного предупреждения поклажедателя самостоятельно продать вещь по цене, сложившейся в месте хранения, а если стоимость вещи по оценке превышает 100 ММРОТ, продать ее с аукциона. Сумма, вырученная от продажи вещи, передается поклажедателю за вычетом сумм, причитающихся хранителю, в том числе его расходов на продажу вещи.

Поклажедатель обязан возместить хранителю убытки, причиненные свойствами сданной на хранение вещи, если хранитель, принимая вещь на хранение, не знал и не должен был знать об этих свойствах. Например, если поклажедатель при сдаче на хранение вещей легковоспламеняющихся, взрывоопасных или вообще опасных по своей природе, не предупредил хранителя об этих свойствах, они могут быть в любое время обезврежены или уничтожены хранителем без возмещения поклажедателю убытков. Поклажедатель отвечает за убытки, причиненные в связи с хранением таких вещей хранителю и третьим лицам.

Вознаграждение за хранение

Вознаграждение за хранение должно быть уплачено хранителю по окончании хранения, а если оплата хранения предусмотрена по периодам, то выплачиваться соответствующими частями по истечении каждого периода.

Статьей 896 ГК РФ предусмотрено, что если договором хранения не предусмотрено иное, применяются следующие нормы:

При просрочке уплаты вознаграждения за хранение более чем на половину периода, за который оно должно быть уплачено, хранитель вправе отказаться от исполнения договора и потребовать от поклажедателя немедленно забрать сданную на хранение вещь;

Если хранение прекращается досрочно по обстоятельствам, за которые хранитель отвечает, он не вправе требовать вознаграждение за хранение, а полученные в счет этого вознаграждения суммы должен вернуть поклажедателю;

Если по истечении срока хранения находящаяся на хранении вещь не взята обратно поклажедателем, он обязан уплатить хранителю соразмерное вознаграждение за дальнейшее хранение вещи. Это правило применяется и в случае когда поклажедатель обязан забрать вещь до истечения срока хранения.

Во избежание конфликтов целесообразно эти нормы (полностью или частично) предусматривать в договорах.

Возмещение расходов на хранение

По общему правилу расходы хранителя на хранение вещи включаются в вознаграждение за хранение, однако стороны могут предусмотреть в договоре хранения и иной порядок возмещения расходов.

Если хранение осуществляется безвозмездно, поклажедатель обязан возместить хранителю произведенные им необходимые расходы на хранение вещи, если договором хранения не предусмотрено иное.

Однако у хранителя в процессе исполнения договора хранения могут возникнуть и чрезвычайные расходы на хранение. Статьей 898 ГК РФ предусмотрено, что расходы на хранение вещи, которые превышают обычные расходы такого рода и которые стороны не могли предвидеть при заключении договора хранения (чрезвычайные расходы), возмещаются хранителю, если поклажедатель дал согласие на эти расходы или одобрил их впоследствии, а также в других случаях, предусмотренных законодательными и иными правовыми актами или договором. При необходимости произвести чрезвычайные расходы хранитель обязан запросить поклажедателя о согласии на эти расходы. Если поклажедатель не сообщит о своем несогласии в срок, указанный хранителем, или в течение нормально необходимого для ответа времени, считается, что он согласен на чрезвычайные расходы. В случае когда хранитель произвел чрезвычайные расходы на хранение, не получив от поклажедателя предварительного согласия на эти расходы, хотя по обстоятельствам дела это было возможно, и поклажедатель впоследствии не одобрил их, хранитель может требовать возмещения чрезвычайных расходов лишь в пределах ущерба, который мог быть причинен вещи, если бы эти расходы не были произведены. По общему правилу, чрезвычайные расходы возмещаются сверх вознаграждения за хранение (если иное не предусмотрено договором хранения).

Бухгалтерский и налоговый учет договоров хранения

Учет у хранителя

Отражение в учете принятого на хранение имущества поклажедателя:

Дт 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение»;

начисление налога на пользователей автомобильных дорог:

Дт 26 «Общехозяйственные расходы» (44 «Издержки обращения») Кт 67 «Расчеты по внебюджетным платежам»;

списание себестоимости отгруженных клиентам (поклажедателям) услуг по хранению их имущества:

Дт 46 «Реализация продукции (работ, услуг)» Кт 20 «Основное производство» (26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Издержки обращения» и др.);

определение выручки от реализации отгруженных услуг (формирование задолженности поклажедателя):

Дт 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» Кт 46 «Реализация продукции (работ, услуг)»;

выделение суммы НДС с выручки:

Дт 46 «Реализация продукции (работ, услуг)» Кт 68 «Расчеты с бюджетом»/субсчет «Расчеты по НДС»;

определение финансового результата (прибыль):

Дт 46 «Реализация продукции (работ, услуг)» — Кт 80 «Прибыли и убытки»;

исчисление налога на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы:

Дт 80 «Прибыли и убытки» — Кт 68 «Расчеты с бюджетом»; получение выручки за реализованные услуги:

Дт 51 «Расчетный счет» Кт 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»;

возврат поклажедателю ранее принятого на хранение имущества: Кт 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение».

Налоговые аспекты договоров хранения у хранителя

Если хранитель осуществляет свою деятельность по хранению чужого имущества за плату, такую деятельность следует квалифицировать как обычную предпринимательскую деятельность, которая облагается соответствующими налогами. Тем не менее существует ряд налоговых аспектов, которые следует принимать во внимание.

Постановлением Правительства Российской Федерации № 225 к сельскохозяйственным предприятиям, осуществляющим сезонную закупку сырья (для целей налогообложения НДС), отнесены и «зерноперерабатывающие предприятия, осуществляющие функции заготовки, хранения, переработки и реализации». При этом в письме Минфина России № 040304 разъяснено, что обороты от деятельности по хранению зерно-продуктов подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость по ставке 10%.

Как известно, от НДС освобождены экспортируемые товары (работы и услуги). Если с товарами более-менее все ясно (моментом наступления налоговой льготы является факт экспорта момент пересечения этих товаров таможенной границы России или стран — участников СНГ), то с работами и услугами все намного сложнее. Иногда услуги по хранению экспортных пиломатериалов также могут быть освобождены от НДС, поскольку согласно пункту 14 Инструкции «О порядке исчисления НДС» являются услугами «по транспортировке и обслуживанию грузов, экспортируемых за пределы территорий государств участников СНГ. Например, в письме Минфина России № 040308 разъяснено, что услуги по просушке и пакетированию экспортируемых грузов не подлежат освобождению от НДС (поскольку меняют не только товарный вид экспортируемой продукции, но подчас и ее товарную номенклатуру), в то время как услуги по хранению экспортируемых грузов (как услуги по обслуживанию экспортируемых грузов, в результате которой не меняется ни товарный вид, ни товарная номенклатура) «для неприменения налога на добавленную стоимость российским налогоплательщиком» должны подтверждаться документами о фактическом экспорте этих грузов за пределы территории государств участников СНГ.

Следует подчеркнуть, что во избежание двойного налогообложения между Российской Федерацией и целым рядом стран заключены соответствующие соглашения. При этом, как подчеркнуто в пункте 4 Приложения № 1 к Постановлению Правительства Российской Федерации № 352 «О заключении межправительственных соглашений об избежании двойного налогообложения доходов и имущества», для налогообложения в месте нахождения имущества не рассматривается как вид деятельности в одном государстве использование лицом, имеющем местопребывание в другом государстве, «сооружений исключительно для целей хранения, демонстрации или отгрузки товаров или изделий, принадлежащих этому лицу с постоянным местопребыванием». В дальнейшем эта норма была закреплена в ряде межправительственных договоров и соглашений: с Республикой Польшей; с США; с Украиной и др.

Применительно к складам временного хранения, необходимо также отметить существенную особенность, на которую обращено внимание в пункте 5 информационного письма Президиума ВАС РФ № 5 «Обзор практики рассмотрения споров, связанных с применением таможенного законодательства»:

«Владелец склада временного хранения, ненадлежащим образом исполнивший свои обязанности по сохранности груза, несет ответственность перед таможенным органом за уплату таможенных платежей независимо от того, заключил ли он договор с лицом, помещающим товары и транспортные средства на склад, или нет».

В подтверждение данного вывода приведены следующие аргументы.

В практике применения арбитражными судами таможенного законодательства возник вопрос, кто должен нести ответственность за уплату таможенных платежей, если на склад временного хранения, учрежденный российским лицом, товары помещены по указанию таможенного органа без заключения договора между владельцем склада и лицом, поместившим товары на склад.

Согласно статье 154 Таможенного кодекса Российской Федерации, регулирующей отношения между таможенным органом и владельцем склада временного хранения, ответственность за уплату таможенных платежей в отношении товаров и транспортных средств, хранящихся на складе, несет владелец склада. К исключению из данного правила Таможенный кодекс относит случай применения к нему солидарной ответственности, если договором владельца склада с лицом, помещающим товары на склад, предусмотрено, что ответственность за уплату таможенных платежей несет это лицо.

Таможенный кодекс не связывает вопросы применения ответственности, установленной названной статьей, с наличием между владельцем склада временного хранения и лицом, помещающим товары на склад, договорных отношений, предусмотренных статьей 150 упомянутого Кодекса. Поэтому владелец склада временного хранения, принявший на хранение товары по указанию таможни, должен нести перед нею ответственность за уплату таможенных платежей и в том случае, когда между владельцем склада и лицом, помещающим товары, не были оформлены договорные отношения.

Учет у поклажедателя

Пунктом 3.23 «Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств», утвержденных приказом Минфина России № 49, предусмотрено, что при ежегодно проводимых инвентаризациях необходимо также проводить инвентаризацию товарно-материальных ценностей, хранящихся на складах других организаций. Проверке подлежат документы, подтверждающие сдачу этих ценностей на ответственное хранение (сохранные расписки, переоформленные на дату, близкую к дате проведения инвентаризации). В описи на товарно-материальные ценности, хранящиеся на складах других организаций, заносятся данные на основании документов, подтверждающих сдачу этих ценностей на ответственное хранение, при этом в указанных описях указываются их наименование, количество, сорт, стоимость (поданным учета), дата принятия груза на хранение, место хранения, номера и даты документов.

В зависимости от налоговых аспектов договоров хранения, о которых речь пойдет в дальнейшем, поклажедатель может отражать расходы по договору хранения одним из следующих способов:

Если хранение имущества на складе сторонней организации связано с приобретением внеоборотных активов — по дебету счета 08 «Капитальные вложения»;

Если хранение имущества связано с приобретением оборотных активов — по дебету счетов 10 «Материалы», 12 «Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы» и др.;

Если хранение имущества на складах сторонних организаций связано с текущей производственной деятельностью коммерческой организации и процессом реализации продукции, то если эти расходы относятся к текущему периоду; они прямо включаются в издержки производства и обращения отчетного периода (счета 2026, 43, 44); если же эти расходы относятся к будущим отчетным периодам, то они предварительно аккумулируются на счете 31 «Расходы будущих периодов» (или 61 «Расчеты по авансам выданным»);

Если предметом договора хранения является имущество, не связанное с производственно-коммерческой (предпринимательской) деятельностью организации, единственным источником затрат по таким договорам является чистая прибыль, остающаяся в распоряжении организации после уплаты всех налогов, — т.е. в данном случае используется счет 88 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Таким образом, бухгалтерский учет у поклажедателя будет выглядеть следующим образом:

Передача имущества на хранение - Дт счетов учета имущества/субсчета по местам хранения вне территории организации — по складу соответствующей сторонней организации - Кт счетов учета имущества/субсчета по местам хранения на территории организации и по соответствующему материально-ответственному лицу;

Начисление вознаграждения хранителю за истекший период — Дт счетов учета расчетов, затрат или имущества — Кт 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»;

Выделение НДС на основании счета-фактуры — Дт 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» — Кт 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»; перечисление хранителю суммы вознаграждения Дт 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» Кт 51 «Расчетный счет»;

Отнесение на расчеты с бюджетом суммы уплаченного хранителю вознаграждения (только в тех случаях, когда услуги по хранению фактически оказаны и потреблены, т.е. относятся к отчетному периоду) Дт 68 «Расчеты с бюджетом «/субсчет «Расчеты по НДС» — Кт 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»; возврат имущества с хранения — Дт счетов учета имущества/субсчета по местам хранения на территории организации и по соответствующему материально-ответственному лицу — Кт счетов учета имущества/субсчета по местам хранения вне территории организации — по соответствующему складу сторонней организации.

Налоговые аспекты договоров хранения у поклажедателя

Как уже отмечалось, затраты на хранение имущества могут отражаться в бухгалтерском и налоговом учете у поклажедателя одним из следующим способом:

Непосредственным включением в издержки производства и обращения того отчетного периода, в течение которого хранение фактически состоялось;

Включением в состав покупной цены приобретенного имущества; отнесением на собственные средства организации, оставшиеся после уплаты всех налогов.

Например, подпунктом «з» пункта 2 «Положения о составе затрат» предусмотрено, что в себестоимость в том числе включаются и «текущие затраты, связанные с содержанием и эксплуатацией фондов природоохранного назначения», а также «оплата услуг сторонних организаций за прием, хранение... экологически опасных отходов...» Подпунктом «у» пункта 2 «Положения о составе затрат» предусмотрено, что в себестоимость в том числе включаются и «затраты, связанные со сбытом продукции: упаковкой, хранением...».

Однако пунктом 6 «Положения о составе затрат» предусмотрено, что стоимость приобретаемых материальных ресурсов формируется не только из цен их приобретения (без НДС), но и с учетом всех сопутствующих расходов (комиссионные расходы, расходы на транспортировку, хранение и доставку, осуществляемые сторонними организациями). Данный принцип формирования фактической себестоимости сырья, материалов, топлива, полуфабрикатов, комплектующих изделий, запасных изделий и тары предусмотрен и пунктом 49 «Положения о бухгалтерском учете»: в фактическую себестоимость материальных ресурсов включаются и расходы по хранению этих ресурсов, осуществляемых сторонними организациями.

Пунктом 1 статьи 11 Закона «О бухгалтерском учете» также предусмотрено, что оценка имущества, приобретаемого за плату, осуществляется путем суммирования фактически произведенных расходов на его покупку.

Если организация-поклажедатель осуществляет предпринимательскую деятельность в сфере торговли, ее издержки обращения регламентируются «Методическими рекомендациями по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания», утвержденными Минфином России и Комитетом Российской Федерации по торговле № 1550/322 и доведенными до сведения налоговых инспекций письмом Госналогслужбы России № ЮБ617/256.

Этим документом установлены некоторые особенности по включению в издержки обращения поклажедателя расходов по оплате договоров хранения:

  • в состав транспортных расходов включается в том числе и «плата за временное хранение грузов на станциях, пристанях, в портах, аэропортах и т.п. в пределах нормативных сроков, установленных для вывоза грузов в соответствии с заключенными договорами» (как видим, налоговый учет в данном случае производится в зависимости от условий договора, заключенного сторонами — тем самым лишний раз подчеркивается значение всех формулировок хозяйственного договора как для налогового учета, так и для проверяющих из налоговых органов);
  • в состав «расходов на хранение, подработку, подсортировку и упаковку товаров» помимо собственных затрат на хранение товаров (газовая среда, искусственное охлаждение, активная вентиляция, дезинсекция и т.п.) включаются также плата за «временное хранение товаров на складах сторонних организаций».

При этом в пределах действующих норм естественной убыли, утвержденных органами исполнительной власти, на издержки обращения могут быть отнесены потери товаров и продуктов как при перевозках, так и при хранении и продаже.

Все затраты на хранение товаров в торговле включаются в издержки обращения того отчетного периода, к которому они относятся, вне зависимости от того, реализованы ли эти товары или нет. На данное обстоятельство обращено внимание, в частности, в письме Минфина России № 040011.

Однако, как разъяснено в письме Минфина России № 040317/20, организации торговли, закупающие товары непосредственно у производителей, покупную стоимость этих товаров должны формировать путем суммирования всех соответствующих расходов; те же организации торговли, которые закупают товары через посредников, все расходы, связанные с их приобретением (включая и расходы на хранение), включают в издержки обращения.

Существует еще одна особенность налогового учета расходов по договорам хранения у поклажедателя.

В соответствии с письмом Минфина России № 94 (с учетом последующих изменений и дополнений) расходы «на хранение и экспедирование рекламных материалов» являются рекламными расходами и подлежат:

  • обложению налогом на рекламу;
  • нормированию (для исчисления налогооблагаемой прибыли).

При реализации продукции и товаров по ценам не выше себестоимости следует иметь в виду, что пунктом 9 Инструкции «О порядке исчисления НДС» разъяснено, что «при реализации приобретенной продукции в ее себестоимость включаются стоимость приобретения, расходы по доставке, хранению, реализации и другие аналогичные расходы». Таким образом, если товар приобретен за 100 руб. (без учета НДС и акцизов), а реализован за 120 руб., то это еще не значит, что сделка является прибыльной. Если затраты на хранение этого товара составили 30 руб., то, поскольку себестоимость этого товара составляет 130 руб., реализация его по цене в 120 руб. является реализацией по цене не выше себестоимости, что влечет за собой доначисление соответствующих налогов исходя из их рыночной цены.

Срок, в течение которого вещь может быть сдана на хранение

В договоре хранения, в котором хранителем является организация, осуществляющая хранение в качестве одной из целей своей предпринимательской деятельности (профессиональный хранитель), может быть предусмотрена обязанность хранителя принять на хранение вещь от поклажедателя в предусмотренный договором срок.

Срок хранения

Хранитель обязан хранить вещь в течение обусловленного договором хранения срока.

Если срок хранения договором не предусмотрен и не может быть определен исходя из его условий, хранитель обязан хранить вещь до востребования ее поклажедателем.

Если срок хранения определен моментом востребования вещи поклажедателем, хранитель вправе по истечении обычного при данных обстоятельствах срока хранения вещи потребовать от поклажедателя взять обратно вещь, предоставив ему для этого разумный срок.

Для правильного исчисления НДС место расположения склада и имущества, хранимого на этом складе, совпадают, поэтому согласно пункту 5 статьи 4 Закона «О налоге на добавленную стоимость» местом реализации услуг по хранению и будет признаваться местонахождение склада.

Форма договора хранения

Договор хранения должен быть заключен в письменной форме, при этом для договора хранения между гражданами соблюдение письменной формы требуется, если стоимость передаваемой на хранение вещи превышает не менее чем в 10 раз установленный законом минимальный размер оплаты труда.

Договор хранения, предусматривающий обязанность хранителя принять вещь на хранение, должен быть заключен в письменной форме независимо от состава участников этого договора и стоимости вещи, передаваемой на хранение.

Простая письменная форма договора хранения считается соблюденной, если принятие вещи на хранение удостоверено хранителем выдачей поклажедателю:

  • сохранной расписки, квитанции, свидетельства или иного документа, подписанного хранителем;
  • номерного жетона (номера), иного знака, удостоверяющего прием вещей на хранение, если такая форма подтверждения приема вещей на хранение предусмотрена правовым актом либо обычна для данного вида хранения.

Вместе с тем несоблюдение простой письменной формы договора хранения не лишает стороны права ссылаться на свидетельские показания в случае спора о тождестве вещи, принятой на хранение, и вещи, возвращенной хранителем.

Изменение условий хранения

При необходимости изменения условий хранения вещи, предусмотренной договором хранения, хранитель обязан незамедлительно уведомить об этом поклажедателя и дождаться его ответа.

Если изменение условий хранения необходимо для устранения опасности утраты, недостачи или повреждения вещи, хранитель вправе изменить способ, место и иные условия хранения, не дожидаясь ответа поклажедателя.

Если во время хранения возникла реальная угроза порчи вещи, либо вещь уже подверглась порче, либо возникли обстоятельства, не позволяющие обеспечить ее сохранность, а своевременного принятия мер от поклажедателя ожидать нельзя, хранитель вправе самостоятельно продать вещь или часть ее по цене, сложившейся в месте хранения. Если указанные обстоятельства возникли по причинам, за которые хранитель не отвечает, он имеет право на возмещение своих расходов на продажу за счет покупной цены.

Отдельные виды хранения

Гражданский кодекс регламентирует несколько разновидностей договора хранения, к которым применяются общие положения о договорах хранения, но с учетом ряда особенностей, на которых мы вкратце и остановимся.

Хранение на товарном складе

Договор хранения на товарном складе рассчитан на чисто предпринимательские отношения, поскольку заключается, как правило, между предпринимателями. По договору складского хранения товарный склад (хранитель) обязуется за вознаграждение хранить товары, переданные ему товаровладельцем (поклажедателем), и возвратить эти товары в сохранности.

Товарным складом признается организация, осуществляющая в качестве предпринимательской деятельности хранение товаров и оказывающая связанные с хранением услуги. При этом согласно статье 908 ГК РФ товарный склад признается складом общего пользования, если из правовых актов или выданного этой коммерческой организации разрешения (лицензии) вытекает, что она обязана принимать товары на хранение от любого товаровладельца. В этом случае договор складского хранения, заключаемый товарным складом общего пользования, признается публичным договором.

Документальное оформление договора

Письменная форма договора складского хранения считается соблюденной, если его заключение и принятие товара на склад удостоверены складским документом, который может быть представлен в одном из следующих форм:

Двойное складское свидетельство;

Простое складское свидетельство;

Складская квитанция.

Двойное складское свидетельство состоит из двух частей — складского свидетельства и залогового свидетельства (варранта), которые могут быть отделены одно от другого. Двойное складское свидетельство, каждая из двух его частей и простое складское свидетельство являются ценными бумагами. Товар, принятый на хранение по двойному или простому складскому свидетельству, может быть в течение его хранения предметом залога путем залога соответствующего свидетельства.

В каждой части двойного складского свидетельства должны быть одинаково указаны:

Текущий номер складского свидетельства по реестру склада; наименование юридического лица либо имя гражданина, от которого принят товар на хранение, а также место нахождения (место жительства) товаровладельца;

Наименование и количество принятого на хранение товара число единиц и (или) товарных мест и (или) мера (вес, объем) товара;

Размер вознаграждения за хранение либо тарифы, на основании которых он исчисляется, и порядок оплаты хранения; дата выдачи складского свидетельства.

Обе части двойного складского свидетельства должны иметь идентичные подписи уполномоченного лица и печати товарного склада.

Простое складское свидетельство выдается на предъявителя и должно содержать следующие сведения:

Наименование и место нахождения товарного склада, принявшего товар на хранение;

Текущий номер складского свидетельства по реестру склада; наименование и количество принятого на хранение товара — число единиц и (или) товарных мест и (или) мера (вес, объем) товара;

Срок, на который товар принят на хранение, если такой срок устанавливается, либо указание, что товар принят на хранение до востребования;

Размер вознаграждения за хранение либо тарифы, на основании которых он исчисляется, и порядок оплаты хранения; дата выдачи складского свидетельства, указание на то, что складское свидетельство выдано на предъявителя. Документы, не соответствующие указанным выше требованиям, не являются складскими свидетельствами.

Следует особо подчеркнуть, что само по себе отсутствие договора, оформленного в письменной форме, не является основанием для вывода о том, что стороны в договорные отношения не вступили. В спорных случаях суд исходит из наличия других документов. В постановлении Президиума ВАС РФ № 5072/95 изложена суть подобного дела3. Глава крестьянского хозяйства С. обратился в арбитражный суд с иском о взыскании с ТОО стоимости дизельного топлива, переданного на хранение предприятию «Маревоагросервис», правопреемником которого является ТОО.

Арбитражный суд отказал в удовлетворении иска, сославшись на недоказанность заключения истцом и предприятием «Маревоагросервис» договора хранения топлива. Последующие судебные инстанции оставили это решение без изменения.

Президиум ВАС РФ, рассмотрев протест заместителя Председателя ВАС РФ, отменил ранее состоявшееся судебное решение и постановил удовлетворить иск главы крестьянского хозяйства С. в полной сумме.

Как констатировал Президиум ВАС РФ, крестьянское хозяйство С. приобрело у валдайского предприятия по обеспечению нефтепродуктами дизельное топливо. Не имея собственной емкости для хранения, крестьянское хозяйство С. передало топливо муниципальному предприятию «Маревоагросервис». При этом письменный договор хранения не заключался.

Однако в деле имеются документы, подтверждающие факт приобретения топлива крестьянским хозяйством С. и передачи этого топлива муниципальному предприятию, поэтому вывод суда об отсутствии доказательств передачи имущества крестьянского хозяйства С. на хранение муниципальному предприятию является ошибочным. Необоснованным является также и вывод суда о недействительности договора вследствие несоблюдения предусмотренной законом формы сделки, так как согласно ГК РФ несоблюдение простой письменной формы сделки влечет ее недействительность лишь в случаях, прямо указанных в законе. Однако в данном случае ГК РФ (в рассматриваемый судом период ГК РСФСР) не содержит такого указания, поэтому отсутствие письменного договора в данном случае только лишает стороны права ссылаться в подтверждение сделки на свидетельские показания.

Поскольку факты приобретения топлива и передачи его на хранение подтверждены в ходе судебного разбирательства письменными документами, крестьянское хозяйство С. вправе требовать возврата этого имущества или возмещения его стоимости. Поскольку правопреемником муниципального предприятия «Маревоагросервис» является ТОО, то с него и должна быть взыскана стоимость имущества.

Права и обязанности сторон

В зависимости от условий договора складского хранения, товарный склад при приеме товаров на хранение может за свой счет произвести осмотр товаров и определить их количество (число единиц или товарных мест либо меру — вес, объем) и внешнее состояние.

Товарный склад обязан предоставлять товаровладельцу во время хранения возможность осматривать товары или их образцы, если хранение осуществляется с обезличением, брать пробы и принимать меры, необходимые для обеспечения сохранности товаров.

Товаровладелец и товарный склад имеют право каждый требовать при возвращении товара его осмотра и проверки его количества. Вызванные этим расходы несет тот, кто потребовал осмотра товара или проверки его количества.

Поскольку в подтверждение принятия товара на хранение товаровладельцу выдается складское свидетельство, держатель складского свидетельства имеет право распоряжения хранящимся на складе товаром в полном объеме. При этом держатель складского свидетельства, отделенного от залогового свидетельства, вправе распоряжаться товаром, но не может взять его со склада до погашения кредита, выданного по залоговому свидетельству. Держатель же залогового свидетельства, иной, чем держатель складского свидетельства, имеет право залога на товар в размере выданного по залоговому свидетельству кредита и процентов по нему. При залоге товара на складском свидетельстве производится отметка об этом. Складское свидетельство и залоговое свидетельство могут передаваться вместе или порознь по передаточным надписям.

Выдача товара

Товарный склад выдает товар держателю складского и залогового свидетельств (двойного складского свидетельства) не иначе как в обмен на оба эти свидетельства вместе.

При этом держателю складского свидетельства, который не имеет залогового свидетельства, но внес сумму долга по нему, товар выдается складом не иначе как в обмен на складское свидетельство и при условии представления вместе с ним квитанции об уплате всей суммы долга по залоговому свидетельству. Если товарный склад, вопреки требованиям, установленным в ГК РФ, выдал товар держателю складского свидетельства, не имеющему залогового свидетельства и не внесшему сумму долга по нему, то товарный склад несет ответственность перед держателем залогового свидетельства за платеж всей обеспеченной по нему суммы.

Держатель складского и залогового свидетельств вправе требовать выдачи товара по частям. При этом в обмен на первоначальные свидетельства ему выдаются новые свидетельства на товар, оставшийся на складе.

Хранение в ломбарде

Договор хранения в ломбарде вещей, принадлежащих гражданину, является публичным договором, и его заключение удостоверяется выдачей ломбардом поклажедателю именной сохранной квитанции.

Вещь, сдаваемая на хранение в ломбард, подлежит оценке по соглашению сторон в соответствии с ценами на вещи такого рода и качества, обычно устанавливаемыми в торговле в момент и в месте их принятия на хранение. Ломбард обязан страховать в пользу поклажедателя за свой счет принятые на хранение вещи в полной сумме их оценки.

Если вещь, сданная на хранение в ломбард, не востребована поклажедателем в обусловленный соглашением с ломбардом срок, ломбард обязан хранить ее в течение двух месяцев с взиманием за это платы, предусмотренной договором хранения. По истечении этого срока невостребованная вещь может быть продана ломбардом. При этом из суммы, вырученной от продажи невостребованной вещи, погашаются плата за ее хранение и иные причитающиеся ломбарду платежи. Остаток суммы возвращается ломбардом поклажедателю.

Следует подчеркнуть, что в соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации № 984 деятельность ломбардов подлежит обязательному лицензированию.

Хранение ценностей в банке

Банк может принимать на хранение ценные бумаги, драгоценные металлы и камни, иные драгоценные вещи и другие ценности, в том числе документы. При этом заключение договора хранения ценностей в банке удостоверяется выдачей банком поклажедателю именного сохранного документа, предъявление которого является основанием для выдачи хранимых ценностей поклажедателю.

Разновидностью хранения ценностей в банке является хранение ценностей в индивидуальном банковском сейфе, т.е. хранение ценностей с использованием поклажедателем (клиентом) или с предоставлением ему охраняемого банком индивидуального банковского сейфа (ячейки сейфа, изолированного помещения в банке). По договору хранения ценностей в индивидуальном банковском сейфе клиенту предоставляется право самому помещать ценности в сейф и изымать их из сейфа, для чего ему должны быть выданы ключ от сейфа, карточка, позволяющая идентифицировать клиента, либо иной знак или документ, удостоверяющие право клиента на доступ к сейфу и его содержимому. Условиями договора может быть предусмотрено право клиента работать в банке с ценностями, хранимыми в индивидуальном сейфе.

По договору хранения ценностей в банке с использованием клиентом индивидуального банковского сейфа банк принимает от клиента ценности, которые должны храниться в сейфе, осуществляет контроль за их помещением клиентом в сейф и изъятием из сейфа и после изъятия возвращает их клиенту.

По договору хранения ценностей в банке с предоставлением клиенту индивидуального банковского сейфа банк обеспечивает клиенту возможность помещения ценностей в сейф и изъятия их из сейфа вне чьего либо контроля, в том числе и со стороны банка. Банк обязан осуществлять контроль за доступом в помещение, где находится предоставленный клиенту сейф.

Если же заключается договор о предоставлении банковского сейфа в пользование другому лицу без ответственности банка за содержимое сейфа, то к такому договору применяются правила, установленные ГК РФ для договоров аренды.

Хранение в камерах хранения транспортных организаций

Находящиеся в ведении транспортных организаций общего пользования камеры хранения обязаны принимать на хранение вещи пассажиров и других граждан независимо от наличия у них проездных документов. При этом договор хранения вещей в камерах хранения транспортных организаций признается публичным договором.

В подтверждение принятия вещи на хранение в камеру хранения (за исключением автоматических камер) поклажедателю выдается квитанция или номерной жетон. В случае утраты квитанции или жетона сданная в камеру хранения вещь выдается поклажедателю по представлении доказательств принадлежности ему этой вещи.

Убытки поклажедателя вследствие утраты, недостачи или повреждения вещей, сданных в камеру хранения, в пределах суммы их оценки поклажедателем при сдаче на хранение подлежат возмещению хранителем в течение 24 ч с момента предъявления требования об их возмещении.

Хранение в гардеробах организаций

Хранение в гардеробах организаций предполагается безвозмездным, если вознаграждение за хранение не оговорено или иным очевидным способом не обусловлено при сдаче вещи на хранение.

Хранитель вещи, сданной в гардероб, независимо от того, осуществляется хранение возмездно или безвозмездно, обязан принять для обеспечения сохранности вещи все меры.

Под хранением в гардеробах организаций понимается также хранение верхней одежды, головных уборов и иных подобных вещей, оставляемых без сдачи их на хранение гражданами в местах, отведенных для этих целей в организациях и средствах транспорта.

Хранение в гостинице

Гостиница отвечает как хранитель и без особого о том соглашения с проживающим в ней лицом (постояльцем) за утрату, недостачу или повреждение его вещей, внесенных в гостиницу, за исключением денег, иных валютных ценностей, ценных бумаг и других драгоценных вещей.

Внесенной в гостиницу считается вещь, вверенная работникам гостиницы, либо вещь, помещенная в гостиничном номере или ином предназначенном для этого месте.

Гостиница отвечает за утрату денег, иных валютных ценностей, ценных бумаг и других драгоценных вещей постояльца при условии, если они были приняты гостиницей на хранение либо помещены постояльцем в предоставленный ему гостиницей индивидуальный сейф независимо от того, находится этот сейф в его номере или в ином помещении гостиницы. Гостиница освобождается от ответственности за не сохранность содержимого такого сейфа, если докажет, что по условиям хранения доступ кого-либо к сейфу без ведома постояльца был невозможен либо стал возможным вследствие непреодолимой силы.

Постоялец, обнаруживший утрату, недостачу или повреждение своих вещей, обязан без промедления заявить об этом администрации гостиницы. В противном случае гостиница освобождается от ответственности за не сохранность вещей. Бухгалтерский анализ

Назад | |

Взаимоотношения сторон по договору складского хранения регулируются главой 47 "Хранение" ГК РФ.

В соответствии с положением статьи 907 ГК РФ:

  • товарным складом признается организация, осуществляющая в качестве предпринимательской деятельности хранение товаров и оказывающая связанные с хранением услуги;
  • по договору складского хранения товарный склад (хранитель) обязуется за вознаграждение хранить товары, переданные ему товаровладельцем (поклажедателем), и возвратить эти товары в сохранности;
  • письменная форма договора складского хранения считается соблюденной, если его заключение и принятие товара на склад удостоверены складским документом в соответствии со статьей 912 ГК РФ.

Товарный склад выдает в подтверждение принятия товара на хранение один из складских документов (ст. 912 ГК РФ):

  • двойное складское свидетельство;
  • простое складское свидетельство;
  • складскую квитанцию.

Факт передачи товара на ответственное хранение должен быть подтвержден документально. В частности, Постановлением Росстата от 09.08.1999 № 66 "Об утверждении Унифицированных форм первичной учетной документации по учету продукции, товарно-материальных ценностей в местах хранения" предусмотрены:

  • Акт о приеме-передаче товарно-материальных ценностей, сданных на хранение (форма № МХ-1);
  • Журнал учета товарно-материальных ценностей, сданных на хранение (форма № МХ-2).

Обращаем внимание, в связи с вступлением с 1 января 2013 года в силу Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" Минфин России в Информации от 04.12.2012 № ПЗ-10/2012 разъясняет:

  • исходя из части 4 статьи 9 Федерального закона № 402-ФЗ первичные учетные документы составляются по формам, утвержденным руководителем экономического субъекта. При этом каждый первичный учетный документ должен содержать все обязательные реквизиты, установленные ч. 2 ст. 9 Федерального закона № 402-ФЗ;
  • с 1 января 2013 г. формы первичных учетных документов, содержащиеся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, не являются обязательными к применению. Вместе с тем обязательными к применению продолжают оставаться формы документов, используемых в качестве первичных учетных документов, установленные уполномоченными органами в соответствии и на основании других федеральных законов (например, кассовые документы);
  • исходя из части 1 статьи 7 и статьи 9 Федерального закона № 402-ФЗ руководителем экономического субъекта определяется также состав первичных учетных документов, применяемых для оформления фактов хозяйственной жизни экономического субъекта, и перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов;
  • согласно части 4 статьи 9 Федерального закона № 402-ФЗ формы первичных учетных документов, применяемые для оформления фактов хозяйственной жизни экономического субъекта, должны быть утверждены руководителем этого экономического субъекта.

Таким образом, ваша организация должна иметь:

  1. Договор складского хранения в письменной форме (подписывается обеими сторонами).
  2. Складской документ в соответствии со статьей 912 ГК РФ (оформляется и подписывается товарным складом).
  3. Документы, подтверждающие факт передачи товара на хранение (оформляется поклажедателем, подписывается обеими сторонами).

По общему правилу вознаграждение за хранение должно быть уплачено хранителю по окончании хранения, а если оплата хранения предусмотрена по периодам, оно должно выплачиваться соответствующими частями по истечении каждого периода (ст. 896 ГК РФ).

Бухгалтерский учет

Для целей бухгалтерского учета расходы организации на хранение товара признаются расходами на продажу и ежемесячно (на конец отчетного периода) относятся на себестоимость проданных товаров. При этом в учете формируется проводки (п.п. 5, п.7, п.9, п.16, п.18 ПБУ 10/99 "Расходы организации", утв. приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н):

Дебет 44 Кредит 60 - отражена стоимость услуг по хранению товара; Дебет 19 Кредит 60 - отражен НДС, предъявленный хранителем товара.

Налоговый учет

Для целей налогообложения прибыли расходы на хранение товара (без НДС) учитываются согласно пункту 1 статьи 268 НК РФ, подпункту 3 пункта 7 статьи 272 НК РФ, статье 320 НК РФ в составе косвенных расходов.

Для целей исчисления НДС сумму "входного" НДС, предъявленную хранителем товара, организация имеет право принять к вычету при наличии счета-фактуры, предъявленного хранителем, по мере получения услуг хранения (пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ).

Товар, переданный на хранение на товарный склад, до момента его реализации конечному покупателю отражается в учете вашей организации в качестве собственного актива.

При передаче товара на товарный склад на дату получения складского документа (двойное складское или простое складское свидетельства, или складская квитанция) в бухгалтерском учете вашей организации формируется проводка (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н):

Дт 41, субсчет "Товар на товарном складе Кт 41 субсчет "Товар на собственном складе"

При переходе права собственности на товар к покупателю в учете вашей организации формируются проводки:

Дт 62 Кт 90.1 - отражена выручка от реализации товара; Дебет 90.2 Кредит 41, субсчет "Товар на товарном складе" - списана себестоимость реализованного товара; Дт 90.3 Кт 68 начислен НДС с реализации;

Обращаем внимание, моментом определения налоговой базы по НДС при реализации налогоплательщиком товаров, переданных им на хранение по договору складского хранения с выдачей складского свидетельства, дата реализации указанных товаров определяется как день реализации складского свидетельства (п. 7 ст. 167 НК РФ).

Дт 51 Кт 62 - оплата покупателем товара.

Получить еще больше информации о договоре хранения, а также узнать о том, что необходимо учитывать хранителю и поклажедателю, являющимися сторонами договора хранения, можно в Справочнике "Договоры: условия, формы, налоги" раздела "Юридическая поддержка" на ИТС


Как правильно отразить в бухгалтерском учете передачу материалов на хранение сторонней организации?

Организация передает другой организации на хранение материалы, акт. Передаваемые на ответственное хранение материалы учитываются на балансовом счете 10 "Материалы". Перехода не происходит (по окончании срока действия договора хранения материалы будут возвращены организации).

По договору хранения одна сторона (хранитель) обязуется хранить вещь, переданную ей другой стороной (поклажедателем), и возвратить эту вещь в сохранности (п. 1 ст. 886 ГК РФ). При этом право собственности на переданную на хранение вещь к хранителю не переходит (дополнительно смотрите письмо от 06.10.2010 N 03-07-06/191).

На основании п. 2 ст. 5 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" к объектам бухгалтерского учета относятся в том числе активы организации, под которыми следует понимать и материалы (п. 2 ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов").

Из п. 7.2 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России (одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России, Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров 29.12.1997) следует, что хозяйственное средство, контроль над которым организация получила в результате свершившихся фактов ее хозяйственной деятельности и которое должно принести ей экономические в будущем, является ее активом. Полагаем, что необходимым условием осуществления контроля над активом является наличие у организации права собственности на соответствующий объект. Следовательно, материалы, принадлежащие организации на праве собственности, но переданные на хранение, должны учитываться у нее на балансе.

Согласно п. 7 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н (далее - Методические указания), одним из основных требований, предъявляемых к бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, является сплошное, непрерывное и полное отражение движения (прихода, расхода, перемещения) и наличия запасов, поэтому факт передачи материалов на хранение сторонней организации должен быть отражен на счетах бухгалтерского учета (без списания с баланса).

План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденный приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, не предусматривает отдельного счета для отражения информации о материалах, переданных на хранение. Из Инструкции по применению План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций следует, что сведения о местах хранения материалов отражаются в аналитическом учете по счету 10 "Материалы".

На наш взгляд, с целью отражения операций по передаче материалов на хранение сторонней организации может быть открыт отдельный субсчет к счету 10, например, "Материалы, переданные на хранение".

Так, передача материалов на хранение будет отражаться проводкой:

  • Дебет 10, субсчет "Материалы, переданные на хранение" Кредит 10.

Возврат хранителем материалов будет отражаться "обратной" проводкой.

Мы, покупатели, товар от поставщика забрали и передали третьему лицу - Хранителю (согл. договора хранения). Как в учете отразить движение товара, как отразить услуги хранения? (документы и проводки)

размер вознаграждения за хранение и порядок возмещения расходов на хранение устанавливаются в договоре. Статьи 896-898 ГК РФ регулируют общие правила выплаты вознаграждения по договору хранения. Поэтому стороны могут предусмотреть иные положения. Расходы хранителя обычно включаются в сумму вознаграждения.

При передаче товаров на складское хранение право собственности к хранителю не переходит. У поклажедателя переданное имущество учитывается на отдельном субсчете. Так, для товаров к счету 41 «Товары» открывается субсчет «Товары, переданные на хранение».

Расходы на хранение продукции включаются в состав расходов, связанных с производством и реализацией (пп. 1 п. 1 ст. 253, пп. 49 п. 1 ст. 264, пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ). При этом указанные расходы в налоговом учете относятся к косвенным (п. п. 1, 2 ст. 318 НК РФ).

Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах Системы Главбух

Статья: Правила документального оформления и учета товаров, переданных на хранение

Белей О. А., эксперт журнала «Российский налоговый курьер»

Не все торговые организации имеют собственные склады. Можно арендовать помещение, однако зачастую удобнее заключить договор хранения со специализированной фирмой. Другая ситуация - товары принимаются на ответственное хранение покупателем или продавцом в рамках договора поставки. Рассмотрим документальное оформление и особенности учета у сторон договора - хранителя и поклажедателя*

Гражданско-правовые отношения по договору хранения регулируются главой 47 ГК РФ. Договор складского хранения - один из видов договоров хранения и наряду с общими правилами, изложенными в статьях 886-906 Гражданского кодекса, имеет свои особенности. Иногда необходимость хранить чужое имущество возникает в рамках договора поставки (ст. 514 ГК РФ). Причем оставить товары на ответственном хранении могут как покупатели, так и продавцы. Например, если покупатель в соответствии с законом, иными правовыми актами или договором поставки отказывается от товара, переданного поставщиком, он должен обеспечить его сохранность. Другой вариант принятия покупателем товаров на ответственное хранение - получение от поставщиков неоплаченных материальных ценностей, на которые право собственности по условиям договора переходит после оплаты. В свою очередь поставщик принимает на ответственное хранение проданный товар, который по каким-либо причинам покупатель не может вывезти.

Прежде чем рассмотреть порядок учета переданных на хранение товаров, остановимся на общих положениях, регулирующих отношения сторон по договору хранения.

Общие положения о хранении

Сторонами договора хранения являются хранитель - лицо, которое обязуется хранить вещь и возвратить ее в сохранности, и поклажедатель - передающий хранителю данную вещь. Это установлено в пункте 1 статьи 886 Гражданского кодекса.

Договор хранения заключается в письменной форме:*

  • юридическими лицами между собой и с гражданами (подп. 1 п. 1 ст. 161 ГКРФ);
  • гражданами на сумму, превышающую не менее чем в десять раз установленный законом минимальный размер оплаты труда (подп. 2 п. 1 ст. 161 и ст. 887 ГКРФ).

Договор хранения заключается в письменной форме независимо от состава участников договора, а также от стоимости продукции, передаваемой нахранение, если предусматривает обязательство хранителя принять продукцию на хранение.

Сроки, связанные с хранением вещи*

Договором может быть установлен как срок передачи вещи на хранение (ст. 888 ГК РФ), так и срок ее хранения (ст. 889 ГК РФ).

Поклажедатель, нарушивший срок передачи вещи на хранение, указанный в договоре, несет ответственность перед хранителем за убытки, причиненные в связи с несостоявшимся хранением, если иное не предусмотрено законом или договором хранения. Однако поклажедатель освобождается от ответственности, если заявит хранителю об отказе от его услуг в разумный срок.

В случае, когда срок хранения вещи договором не установлен и не может быть определен, вещь должна храниться до ее востребования поклажедателем.

Хранение с обезличиванием*

По истечении срока хранения хранитель обязан вернуть получателю ту самую вещь, которая была передана на хранение. В то же время договором хранения может быть предусмотрено хранение с обезличиванием, когда имущество, принятое на хранение от одного поклажедателя, может смешиваться с вещами того же рода и качества, принадлежащими другим поклажедателям (ст. 890 и 900 ГК РФ). В подобной ситуации хранитель вправе вернуть равное или обусловленное сторонами количество вещей (товаров) того же рода и качества. Например, договор с обезличиванием заключается при передаче на хранение зерновых культур на элеватор. Было бы абсурдным требовать возврата именно тех зерен пшеницы, которые были сданы на хранение. По окончании сроках ранения поклажедателю возвращается согласованное количество товара определенного качества (сорта) с учетом его возможной естественной убыли. Поэтому при заключении договора хранения следует включать в него условия, касающиеся применения норм убыли товарно-материальных ценностей, сдаваемых на хранение, а также порядок разрешения споров в случае возникновения сверхнормативных потерь.

Вознаграждение за хранение и возмещение расходов хранителю*

Размер вознаграждения за хранение и порядок возмещения расходов на хранение устанавливаются в договоре. Статьи 896-898 ГК РФ регулируют общие правила выплаты вознаграждения по договору хранения. Поэтому стороны могут предусмотреть иные положения. Расходы хранителя обычно включаются в сумму вознаграждения. Допустим, хранение осуществляется на безвозмездной основе, в этом случае поклажедатель обязан возместить хранителю произведенные им необходимые расходы на хранение вещи, если законом или договором не предусмотрено иное.*

Хранитель имеет право и на возмещение чрезвычайных расходов, если поклажедатель согласен с этим либо одобрил данные расходы впоследствии, а также в других случаях, которые предусмотрены законом, иными правовыми актами или договором (ст. 898 ГК РФ). Причем указанные расходы возмещаются сверх суммы вознаграждения по договору.

Предположим, хранитель не получил предварительного согласия поклажедателя на осуществление чрезвычайных расходов, хотя такая возможность у него была, и впоследствии поклажедатель не одобрил эти расходы. Тогда хранитель вправе требовать возмещения чрезвычайных расходов лишь в пределах ущерба, который мог быть причинен вещи, если бы эти расходы не были произведены.

Ответственность сторон*

В процессе хранения вещь может быть повреждена или утрачена. Понятно, что за утрату, недостачу или повреждение вещей, принятых на хранение, отвечает хранитель. Он должен возмесить убытки в установленном законодательством или договором порядке (ст. 901 и 902 ГК РФ).

Хранитель освобождается от ответственности, если урон вещи нанесен:*

  • вследствие непреодолимой силы;
  • из-за свойств вещи, о которых хранитель, принимая ее на хранение, не знал и не должен был знать;
  • в результате умысла или грубой неосторожности поклажедателя.

В свою очередь хранитель вправе требовать возмещения убытков, причиненных свойствами сданной на хранение вещи (имеются в виду, например, легковоспламеняющиеся, взрывоопасные предметы), если он не знал и не должен был знать об этих свойствах (ст. 903 ГК РФ).

Складское хранение*

По договору складского хранения товарный склад (хранитель) обязуется за вознаграждение хранить товары, переданные ему товаровладельцем (поклажедате-лем), и возвратить их в сохранности (ст. 907 ГК РФ).

Товарным складом признается организация, осуществляющая в качестве предпринимательской деятельности хранение товаров и оказывающая связанные с хранением услуги (фасовку или перефасовку товара, погрузочно-разгрузочные и такелажные работы).

Товарные склады подразделяются на склады общего пользования и ведомственные склады. Товарный склад общего пользования в соответствии с законом или иными правовыми актами обязан принимать товары на хранение от любого товаровладельца. Ведомственными являются, например, таможенные склады.

Обратите внимание: договор складского хранения должен быть обязательно заключен в письменной форме. Это следует из статей 161 и 887 Гражданского кодекса.

СПРАВКА

Срок хранения истек, а поклажедатель имущество не забирает

Обязанность поклажедателя взять вещь обратно по истечении срока хранения установлена в статье 899 ГК РФ. Если же он по каким-либо причинам уклоняется от этого, хранитель вправе, если иное не предусмотрено договором хранения, самостоятельно продать вещь по цене, сложившейся в месте хранения. Однако предварительно об этом следует уведомить поклажедателя.*

Причем вещь продается с аукциона, если ее оценочная стоимость превышает 100 МРОТ.

Сумма, вырученная от продажи имущества, передается поклажедателю за вычетом сумм, причитающихся хранителю, включая его расходы, связанные с реализацией хранимой вещи

При этом письменная форма договора складского хранения считается соблюденной, если его заключение и принятие товара на склад удостоверены соответствующим складским документом.

Документальное оформление

Перечень складских документов приведен в статье 912 ГК РФ. К ним относится простое складское свидетельство, двойное складское свидетельство или складская квитанция. Рассмотрим каждый из этих документов.*

Двойное складское свидетельство состоит из складского свидетельства и залогового свидетельства, которые могут быть отделены одно от другого. В каждой части двойного складского свидетельства должны содержаться следующие одинаковые сведения (ст. 913 ГК РФ):*

  • наименование и место нахождения товарного склада, принявшего товар нахранение;
  • текущий номер складского свидетельства по реестру склада;
  • наименование юридического лица либо имя гражданина, от которого принят товар на хранение, а также место нахождения (место жительства) товаровладельца;
  • наименование и количество принятого на хранение товара - число единиц и (или) товарных мест и (или) мера (вес, объем) товара;
  • срок, на который товар принят на хранение, если такой срок устанавливается, либо указание, что товар принят на хранение до востребования;
  • размер вознаграждения за хранение либо тарифы, на основании которых он исчисляется, и порядок оплаты хранения;
  • дата выдачи складского свидетельства.

Обе части двойного складского свидетельства должны иметь идентичные подписи уполномоченного лица и печати товарного склада.

Складское свидетельство и залоговое свидетельство могут быть переданы по передаточным надписям как одному лицу, так и двум разным лицам (ст. 915 ГК РФ). Держатель складского и залогового свидетельств имеет право распоряжения хранящимся на складе товаром в полном объеме. Держатель только складского свидетельства вправе распоряжаться товаром, но не может его взять со склада до погашения кредита, выданного по залоговому свидетельству (п. 2 ст. 914 ГК РФ). Держатель только залогового свидетельства имеет право заложить товар в размере выданного по залоговому свидетельству кредита и процентов по нему. На складском свидетельстве делается соответствующая отметка о залоге (п. 3 ст. 914 ГК РФ).

Товар по двойному складскому свидетельству выдается в обмен на обе его части. Предположим, держатель складского свидетельства не имеет залогового свидетельства, но внес по нему всю сумму долга. Тогда товар выдается в обмен на складское свидетельство при предъявлении одновременно с ним квитанции об уплате всей суммы долга по залоговому свидетельству.

Если товарный склад выдал товар ненадлежащим образом (то есть держателю только складского свидетельства без оплаты последним долга), ответственность за платеж всей обеспеченной по нему суммы перед держателем залогового свидетельства будет нести склад (п. 3 ст. 916 ГК РФ).

Простое складское свидетельство состоит из одной части и выдается на предъявителя. Документ должен содержать те же сведения, что и двойное складское свидетельство, за исключением наименования юридического лица либо имени гражданина, от которого принят товар на хранение, а также места нахождения (места жительства) товаровладельца (ст. 917 ГК РФ). Двойное складское свидетельство (каждая из двух его частей) и простое складское свидетельство являются ценными бумагами (ст. 912 ГК РФ).

Складская квитанция не признается ценной бумагой. Она оформляется на конкретного поклажедателя и является документом, на основании которого товар можно забрать со склада.*

Оформление перечисленных складских документов не отменяет необходимости составления унифицированных форм документов, утвержденных постановлением Росстата от 09.08.99 № 66. Таким образом, кроме складского свидетельства или квитанции при передаче товаров на хранение должен быть оформлен акт о приеме-передаче товарно-материальных ценностей на хранение(форма № МХ-1), а при возврате - акт о возврате товарно-материальных ценностей, сданных на хранение (форма № МХ-3) .

Учет у поклажедателя*

При передаче товаров на складское хранение право собственности к хранителю не переходит. У поклажедателя переданное имущество учитывается на отдельном субсчете. Так, для товаров к счету 41 «Товары» открывается субсчет «Товары, переданные на хранение», а для готовой продукции к счету 43 «Готовая продукция» открывается субсчет «Готовая продукция, переданная на хранение».*

Вознаграждение, уплаченное хранителю, признается расходом по обычным видам деятельности (п. 5 и 8 ПБУ 10/99). Сумма НДС, предъявленная хранителем, принимается к вычету в общеустановленном порядке при выполнении требований, указанных в пункте 2 статьи 171 и пункте 1 статьи 172 НК РФ.

При реализации налогоплательщиком товаров, переданных им на хранение по договору складского хранения с выдачей складского свидетельства, дата реализации указанных товаров определяется как день реализации складского свидетельства (п. 7 ст. 167 НК РФ).

ООО «Виктория» 1 июня 2009 года заключило договор складского хранения товаров с ЗАО «Глория». Стоимость услуг составляет 23 600 руб., в том числе НДС 3600 руб. В качестве подтверждения заключения договора ЗАО «Глория» выдало простое складское свидетельство.

Стоимость товаров, переданных на хранение, составляет 1 000 000 руб. Они были проданы 1 июля 2009 года за 1 416 000 руб., в том числе НДС 216 000 руб. (складское свидетельство передано покупателю).

В бухучете ООО «Виктория» операции отражаются следующим образом:

дебет 41 субсчет «товары, переданные на хранение» кредит 41-1
- 1 000 000 руб. - переданы товары на складское хранение;

дебет 44 кредит 60
- 20 000 руб. (23 600 руб. - 3600 руб.) - услуги по хранению учтены в составе расходов на продажу;

дебет 19 кредит 60
- 3600 руб. - учтена сумма НДС;

дебет 68 субсчет «расчеты по НДС» кредит 19
- 3600 руб. - принят к вычету НДС (при выполнении всех требований, предусмотренных в статьях 171 и 172 НК РФ);

дебет 62 кредит 90-1
- 1416 000 руб. - отражена реализация товаров;

дебет 90-3 кредит 68 субсчет «расчеты по НДС»
- 216 000 руб. - начислен НДС;

дебет 90-2 кредит 41 субсчет «товары, переданные на хранение»
- 1 000 000 руб. - списана себестоимость товаров;

дебет 90-2 кредит 44
- 20 000 руб. - списаны расходы на хранение.

Товары, принятые на хранение по двойному или простому складскому свидетельству, в течение хранения могут быть предметом залога. Данная операция осуществляется путем залога простого складского свидетельства или залогового свидетельства (варранта). Основание - пункт 4 статьи 912 ГК РФ.

Передача в залог соответствующего свидетельства отражается у поклажедателя на забалансовом счете 009 «Обеспечение обязательств и платежей выданные» .

Ответственное хранение в рамках договора поставки*

Бывает, что принять товары на ответственное хранение вынуждены стороны договора купли-продажи. В этом случае оформлять специальные складские документы (складское свидетельство или складскую квитанцию) не требуется. При приеме товарно-материальных ценностей необходимо составить форму № МХ-1, а в случае их возврата - форму № МХ-3. Кроме того, если товар не принят покупателем в результате его несоответствия существенным условиям договора, составляется акт об установленном расхождении по количеству и качеству при приемке товарно-материальных ценностей по форме № ТОРГ-2 .

Рассмотрим особенности бухгалтерского учета у сторон договора поставки в различных ситуациях.