Контакты
Главная / Журналы

Проводки бухгалтерии при формировании резерва. Пример

Резервный запас по просроченным выплатам позволяет уменьшить сумму налога на не полученную прибыль. Ведь непогашенный долг образуется в результате того, что партнер не оплатил отгруженный товар или оказанные услуги в договорные сроки, и это сумма, ничем не обеспечена: залогом, банковской гарантией или поручительством.

Не оплачивать лишние расходы по налогообложению неполученной прибыли дает возможность только созданный резервный запас по просроченным выплатам.

Дорогой читатель! Наши статьи рассказывают о типовых способах решения юридических вопросов, но каждый случай носит уникальный характер.

Если вы хотите узнать, как решить именно Вашу проблему - обращайтесь в форму онлайн-консультанта справа или звоните по телефону.

Это быстро и бесплатно !

Сумма прибыли, в которой отсутствуют образовавшиеся неоплаченные доходы на дату бухгалтерского отчета, является полученным реальным доходом предприятия. С него и нужно рассчитать размер, и уплачивать налог.

Отличия бухгалтерского РПСД от налогового

Особенно хочется акцентировать внимание на том, что создание РПСД – это обязанность предприятия согласно п. 70 ПБУ в РФ №34н. НК РФ, в отличие от ПБУ РФ, не обязывает, а дает право предпринимателю на создание такого запасного счета. Жизненный опыт показывает, что предпринимателю лучше организовать такой РПСД, чтобы не возникало проблем с законным налогообложением дохода организации.

Многие предприятия и сами создают такой РПСД, учитывая, что он может быть включен в налоговые расходы. Ниже более подробно описано, как создать и использовать резервный запас по просроченным выплатам в БУ и НУ производителей.

Создание РПСД

Условия создания резервного запаса по просроченным выплатам необходимо учитывать согласно правилам, описанных в ст. 266 и 313 НК РФ.

Создавать РСД имеют право только те налогоплательщики, кто методом начисления учитывают доходы и расходы для расчета налога. Если организация использует кассовую методику расчета прибыли, РСД не создают.

В резервный запас могут входить только неоплаченные задолженности дебиторов. Это отсутствие полученных денег за товары, выполненные работы, оказанные услуги, которые в течение неопределенного времени могут быть возвращены или за них будут получены деньги.

При создании РПСД не берется во внимание подтверждение существования такой задолженности от контрагента. Отсутствие акта сверки не является нарушением создания резервного запаса по просроченным выплатам. Можно создавать его, даже имея взаимозависимые долги с контрагентом.

Для налогообложения не являются сомнительными долгами следующие платежные обстоятельства:

  • если оплачена предоплата, но товар не получен;
  • неоплаченный штраф за нарушение договорных обязательств;
  • долг по договору коммерческого кредитования;
  • долг по договору займа и уступки права требования;

Что касается невыполненных платежных обязательств по лизинговым и арендным соглашениям, то резервный запас по просроченным выплатам можно создать только при условии, что основной уставной вид оказываемых услуг заключается в предоставлении аренды имущества предприятия и оказывается регулярно.

Сроки создания РСД

Налоговый кодекс не указывает в какой именно отчетный период предприятие может создать РСД без указания об его учете.

Поэтому, все, что касается сроков, когда можно создавать РСД мнение чиновников и судей вызывает разногласие. По мнению судебных инстанций, резервный запас по просроченным выплатам можно создавать в любое время, в конце отчетного периода, даже в четвертом квартале на день составления бухгалтерского отчета.

При этом не играет роли ранее он не был утвержден в проведении бухгалтерского учета предприятия.

Поэтому судами признается создание РПСД в любое время и его использование без утверждения в политике БУ своего предприятия.

Чиновники отстаивают свое утверждение, что РПСД обязательно включают в учетную политику налогообложения. Только внесение изменения в учетную политику даст возможность сформировать его с нового отчетного года.

Для внесения изменений с целью основания РПСД руководителю необходимо утвердить соответствующий приказ.

Проводки для БУ

Зарезервированные запасы по таким долговым обязательствам контрагентов в БУ и НУ необходимо вести по разным критериям. Для этого они формируются по разным методам расчета затрат по просроченным долговым обязательствам контрагентов.

Бухгалтерский учет предполагает самостоятельное установление порядка расчета резервного запаса по просроченным выплатам.

В Правилах бухгалтерского учета говориться, что его сумма по неоплаченным деньгам формируется одним из способов:

  • долг контрагентов определяет сумму денежных затрат, которая не будет оплачена подлежит включению в запас задерживаемых долгов на основе расчета прошлых периодов;
  • определяется удельный вес непогашенной суммы долга за просроченные прошедшие года;
  • каждая сумма рассчитывается пропорционально просроченному времени;

В приказе об учетной политике указывается вид расчета, выбранный для учета РПСД.

При выборе использования экспертной оценки указывают четко, по каким критериям вносить зависшие суммы в резерв. В двух последних способах определения неоплаченных сумм нужно обязательно установить процентные значения согласно периодам, пропущенных для оплаты сроков.

Чтобы в отчете показать РПСД в «красивом виде», то необходимо чтобы его сумма была сведена к минимуму. В этом случае и законные обязанности будут выполнены и инвестиционные компании не будут затронуты.

В БУ суммы запаса отражают в статье 63 «РПСД» по каждому контрагенту, имеющему просроченное долговое обязательство. В ст. 91 «Прочих затратах» показывают отчисления в запас по неоплаченным деньгам.

То же самое необходимо выполнить при использовании методов расчетов в НУ.

Налоговые проводки

Налоговые проводки по РСД описаны в статье 266 Налогового кодекса Российской Федерации. Налогоплательщики могут проводить отчисления по любым задолженностям за основную деятельность, Исключение составляют проценты по кредитным обязательствам. Создание РСД возможно только после проведения инвентаризации денежных затрат на конец отчетного периода. Проводить инвентаризацию необходимо после возникновения налоговых обязательств.

В учетной политике показывают создание запаса, либо отказ от него. Руководителю сделать это необходимо пред началом нового отчетного года. Инвентаризация проводится с целью определения сроков задолженности.

Основываясь на полученных расчетах, предприятие определяет сумму неоплаченного долга, а затем заносит ее в безнадежную или сомнительную. Если должник ликвидирован, то сумму списывают за счет РПСД. Невозвратные средства просто включают в резерв.

Средства этого фонда могут быть использованы только в случае покрытия затрат от возникших сумм плохих должников.

Возникнуть сомнительный долг для резервного запаса по просроченным выплатам в НУ может при четко указанных обстоятельствах. Это должно быть связано только с теми обстоятельствами, когда контрагент в срок не перечислил деньги для оплаты товара или оказанных ему услуг. И эти суммы не обеспечены никакими долговыми поручительствами, залогами или банковскими гарантиями.

Если налогоплательщик осуществляет оплату налогов на прибыль в авансовом виде, то выполняется расчет запаса в конце каждого месячного периода. Другие налоги можно рассчитывать на конец квартала в течение всего года.

Период просрочки является определяющим фактором для отчисления размера сомнительного долгового обязательства в резервный запас по задержанным долгам.

Процентные отчисления зависят от срока, когда возникли долговые обязательства у контрагента и размера неоплаченной суммы:

  • более 90 календарных дней в резерв заносят 100% сумму должника;
  • от 45 до 90 (включая последнюю) -50%;
  • меньше 45 дней не заносят в резерв;

Налогоплательщик не должен создавать резервный запас по просроченным выплатам более 10% от размера суммы выручки за весь период неоплаты. В размер выручки не следует включать НДС.

Списание долга после истечения искового срока давности проводиться в период, когда истекло время подачи заявления в суд на возврат задолженности, а не по окончании инвентаризации.

Можно создавать сумму РСД меньше 10% выручки отчетного налогового периода. Это может быть очень важно в той ситуации, когда отчисления резервных сумм по общему правилу приведут к убыткам или получению нулевой прибыли (Примером может быть большая выручка с низким доходом). Норматив обязательно отражают в учетной политике по налогообложению.

Учет РСД (списание, начисление, восстановление)

  1. Суммы РСД при создании показывают по дебету счета 91 «Прочие расходы» и кредиту счета 63 «РСД».
  2. Списание долгового обязательства контрагента, ранее занесенного в РПСД по неоплаченным деньгам, проводят по счетам так: показывают в дебете счета 63 «РПСД» в корреспонденции со счетом 62«Расчеты с покупателями и заказчиками» или счетом 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
  3. Безнадежно зависшее долговое обязательство списывают в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», если оно превышает размер запаса.
  4. Списанный размер зависшего долга вносят на забалансовый счет 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов». Это сумма, которая была утрачена из-за окончания срока исковой давности. На протяжении пятилетия она наблюдается при возможности возникновения востребования ее с должника, если вдруг измениться его финансовое положение.
  5. В случае погашения долга, из суммы запаса его необходимо восстановить. Для этого в БУ оплаченная сумма отражается по дебету счета 63 «РСД» в корреспонденции со счетом 91 «Прочие расходы».

Долг перед компанией, возникший в связи с реализацией товаров, либо в результате оказания работ и услуг, вероятность погашения которого очень низкая считается сомнительным. В статье расскажем про создание резерва по сомнительным долгам в бухгалтерском учете проводки, дадим примеры расчета.

Определить является ли долг сомнительным можно:

  • в том случае, если организация – должник нарушает сроки оплаты, установленные договором;
  • если известна информация о финансовых проблемах компании – должника.

Резерв по сомнительным долгам

В качестве сомнительного долга могут признаваться как дебиторская задолженность по счетам 60, 62, 76, так и задолженность по выданному вашей компанией займу, субсчет 58-3. Если срок возникновения заложенности составляет 45-90 календарных дней, то такой долг включается в резерв в размере 50%. А 100% долга можно отнести в резерв только в том случае, если срок возникновения задолженности составил более 90 календарных дней.

С 2017 года в формировании резерва произошли некоторые изменения. Так, например, если задолженность компании носит встречный характер, то есть когда определенный дебитор должен компании, а компания имеет обязательство перед этим дебитором, то сомнительной признается та часть долга, которая превышает обязательство.

До 2017 года компании имели право включать в резерв всю сумму долга. В настоящее время это четко регламентируется п.1ст.266 НК РФ. При этом, нужно учитывать, что впервые применить данное нововведение компании имеют право только по итогам 1-го квартала 2017 года. А резервы 2016 используются по требованиям НК РФ в прежней редакции.

Существует ряд причин для того, чтобы создавать резерв по сомнительным долгам на предприятии. Резерв позволяет увидеть конкретные обязательства дебиторов, реальный финансовый результат в бухгалтерской отчетности, а также позволяет компаниям оценить возможные убытки, возникшие из-за долга. Поэтому, когда в компании возникают сомнительные долги обязательно нужно создать резерв всем компаниям, даже тем, которые ведут бухгалтерский учет в упрощенном виде.

Как рассчитать предельную величину резерва

До 2017 года лимит резерва составлял 10% выручки отчетного периода. В настоящее время предельно допустимая величина резерва рассчитывается следующим образом:

  • когда резерв формируется по итогам года, лимит составляет 10% от выручки этого года;
  • когда резерв формируется по итогам отчетного периода, за лимит принимается наибольшая величина: либо 10% от выручки предыдущего года, либо 10% от выручки этого периода.

Пример расчета предельной величины резерва по правилам 2017 года

  • На балансе ООО «Континент» числится дебиторская задолженность в размере 1,2млн.руб.
  • На 31.12.2016г. срок возникновения задолженности составляет 50 дней. За 1016г выручка от реализации ООО «Континент» составила 20млн.руб.
  • По итогам 2016 года сформирован резерв по сомнительным долгам 600тыс.руб.
  • Лимит резерва составляет 2млн.руб, то есть 10% от 20млн.руб. То есть величина резерва лимит не превышает.
  • На 31.12.2017г задолженность так и не погашена и в безнадежные не переведена. Срок ее возникновения уже превышает 90 дней.
  • За 1-й квартал 2017 выручка от реализации составила 5млн.руб. В резерв включили сумму в 1,2млн.руб., то есть в 100% размере.

Предельную величину определяем сравнением двух сумм: 2млн.руб. и 500тыс.руб. (10% от 5млн.руб.). Таким образом, за лимит принимаем большую величину, равную 2млн.руб., а значит сумма резерва за 1-й квартал не превышает лимит и остается равной 1,2млн.руб.

Способы создания резервов по сомнительным долгам

Каким образом в компании происходит создание резерва должно быть определено в учетной политике. Рекомендуются следующие способы:

  • Интервальный. При таком способе создания и использования резерва размер отчислений рассчитывается каждый месяц (либо каждый квартал) в процентах от суммы долга, в зависимости от длительности просрочки;
  • Экспертный. При таком способе резерв создают по каждому долгу на сумму, которая не будет погашена.
  • Статистический. При статистическом способе создания резерва, отчисления определяются исходя из данных организации за несколько предшествующих лет, как доля безнадежных долгов от общей дебиторской задолженности конкретного вида.

В тех случаях, когда в компании применяются первый или второй способ, если тот долг под который создали резерв признан безнадежным, его списывают за счет этого резерва.

Когда суммы резерва недостаточно для списания долга, то оставшаяся его часть списывается в прочие расходы. Либо, если долг все таки гасится, то резерв восстанавливается.

Как создать резерв по сомнительным долгам

Процесс создания резерва по сомнительным долгам в бухгалтерском учете состоит из нескольких этапов:

  1. Для начала нужно определить насколько должник платежеспособен. То есть собрать всю возможную информацию о должнике, провести анализ этой информации самостоятельно принять решение о платежеспособности должника.
  2. Затем нужно определить критерии неплатежеспособности и прописать их в учетной политике. Например таким образом: «При оценке дебиторской задолженности на предмет создания резерва по сомнительным долгам учитывать срок задолженность, а также сумму долга».
  3. Затем непосредственно формируется резерв, руководствуясь ПБУ 21/2008, п.2, П.3. Читайте также статью: → « ».
  4. Формирование резерва отражается проводками.
  5. Списывается безнадежная задолженность, руководствуясь Положением по ведению бухгалтерского учета п.77
  6. Факт создания резерва оформляется приказом.

Бухгалтерские проводки по созданию резерва

Для учета резерва в Плане счетов бухгалтерского учета предусмотрен 63 счет «Резервы по сомнительным долгам». Рассмотрим основные бухгалтерские проводки по формированию и использованию резерва.

Хозяйственная операция Дебет Кредит
На дату формирования
Резерв по сомнительным долгам создан 91 63
На дату списания
Списан безнадежный долг за счет резерва 63 62(60,76,58-3)
На дату восстановления в части погашенного долга
Резерв восстановлен 63 91

При погашении контрагентом задолженности проводка формируется такая же, как если проводилась обычная оплата от покупателя, то есть Д50 (51) К62(76).

Пример создания резерва по сомнительному долгу

Рассмотрим как создавать резерв по сомнительным долгам в бухгалтерском учете на конкретном примере. В учетной политике ООО «Континент» прописано, что резервы по сомнительным долгам должны формироваться на основании данных отдела продаж, применяя экспертный способ.

Контрагент Сумма долга, млн.руб. Срок оплаты Вероятность оплаты
На конец 2-го квартала
Контрагент-1 15 20.07 100%
Контрагент-2 25 15.06 20%
Итого: 40
На конец 3-го квартала
Контрагент-1 20 20.10 100%
Контрагент-2 25 15.06 –
Контрагент-3 12 28.09 75%
Итого: 57
На конец года
Контрагент-1 5 15.01 100%
Контрагент-2 Долг списан – –
Контрагент-3 8 20.01 100%
Итого: 13

Долг Контрагента-2 признан безнадежным и списан, выглядит это так:

  • На конец 2-го квартала, ООО «Континент» создало резерв по сомнительному долгу Контрагента-2 на сумму 20млн.руб. (25х(100%-20%)).
  • В конце 3-го квартала ООО «Континент» увеличила резерв Контрагента-2 на 5млн.руб. (25х100% – 20), теперь резерв равен 25млн.руб. На эту же дату создается резерв по долгу Контрагента-3 в размере 3млн.руб.(12х(100%-75%)).
  • На конец 4-го квартала ООО «Континент» списывает долг Контрагента-2 за счет резерва. Контрагент-3 долг оплатил, соответственно по его долгу восстанавливается.
  • На конец года резервы по сомнительным долгам не создаются.

Проводки, при этом, будут выглядеть следующим образом:

На конец 2-го квартала: Д91 К63 – Резерв по сомнительному долгу Контрагента-2 создан;

На конец 3-го квартала: Д91 К63 – Резерв по сомнительному Контрагента-2 увеличен;

В сложной экономической ситуации многие предприятия становятся неплатёжеспособными. Чтобы обезопаситься от возможных убытков и уменьшить финансовые риски, организации создают резервы по сомнительным долгам.

О всех нюансах их формирования и учета и пойдет речь в данной статье.

Что это такое?

Сомнительной считается учитываемая предприятием дебиторская задолженность, обязательства по которой не были оплачены в определённый договором срок, а также не обеспечены полноценными гарантиями в виде залога или поручительства.

Устанавливается точная сумма такой задолженности в результате проведённой обязательной или инициативной инвентаризации расчётов. На основании результатов проверки формируются специальные резервы по сомнительным долгам. Эти суммы собираются на счёте 63. Он является контрактивным, то есть в бухгалтерском балансе сумма начислений резерва уменьшает показываемую величину просроченной дебиторской задолженности.

Величина отчислений в резерв определяется одним из методов:

  • На основе показателя выручки и коэффициента сомнительной задолженности . Величина коэффициента - частное от деления суммы списанного просроченного долга за последние 5 лет и совокупной стоимости выручки от основной деятельности предприятия за такой же срок. Полученное число умножается на размер выручки за отчётный период. Таким образом определяется сумма резерва. Полученная величина относится на счёт 63.
  • На основе результатов анализа платёжеспособности каждого контрагента . В этом случае устанавливается возможность дебитора погасить задолженность полностью или частично. Величина установленной сомнительной задолженности начисляется на счёт 63.
  • На основе результатов инвентаризации . Вся установленная сумма дебиторки группируется в зависимости от периода просрочки. Величина отчислений в резерв рассчитывается как произведение коэффициента сомнительной задолженности каждой из категорий дебиторов и выручки по основной деятельности за отчётный период. Полученная сумма перечисляется на счёт 63.

Выбранный организацией метод вычисления резерва описывается в . Также в этом документе подробно рассматривается порядок расчёта.

Величину нового резерва необходимо изменить с учётом суммы уже имеющегося сальдо. То есть разница между рассчитанным начислением на счёт 63 и прошлогодним остатком списывается на финансовый результат предприятия:

  • если остаток превышает новые начисления, списание совершается на доходы;
  • если сумма остатка меньше величины формируемого резерва, списание производится на расходы.

Средства резерва нельзя тратить на погашение долгов, не признанных безнадёжными. Также запрещено использовать сумму резерва для списания стоимости просроченной задолженности, по которой не было отчислений на счёт 63. Неиспользованные средства переносятся на следующий год.

Обязательно это или нет? Кто обязан его создавать

ПБУ №34н определяет, что формирование РСД обязательно для всех организаций , в том числе малых предприятий.

Конкретный метод начисления этих сумм не установлен законодательством, так что компания может выбрать наиболее удобный для себя. Главное условие - этот способ должен быть закреплён и описан в учётной политике.

Основная причина, по которой создаётся резерв - возможность исчислить меньший налог на прибыль.

Дебиторская задолженность возникает из-за того, что покупатель не оплатил свои обязательства за поставленную продукцию или услуги в период, установленный договором. То есть за произведённые действия предприятие денег не получило. Поэтому просроченные суммы контракта нельзя учитывать для налогообложения в качестве дохода.

Бухгалтерский учет

Величина РСД фиксируется на счёте 63 . Начисление отражается следующей проводкой:

С помощью этого фонда списываются все безнадёжные задолженности. Процедура проводится в течение года. Основаниями для списания являются:

  • истечение сроков исковой давности по каждой сумме;
  • получение предприятием решения суда о невозможности взыскания долга;
  • ликвидации должника.

Однако исключение из состава имущества этих сумм не означает аннулирование обязательств дебитора. В течение 5 лет с даты произведённого списания величина просроченного долга сохраняется на забалансовом счете. В случае восстановления платёжеспособности дебитора сумма может быть с него истребована.

Процедура сопровождается следующими проводками:

Иногда случается, что РСД в течение года не использовался для погашения сумм сомнительной задолженности. В таком случае остаток средств фонда нужно перенести в прочие доходы. Списание суммы неиспользованного в отчётном году резерва производится следующей проводкой:


Порядок отражения резерва в бухгалтерской документации рассмотрен на следующем видео:

Налоговый учет

Налоговый учёт резерва регламентирован статьёй 266 НК РФ. При использовании фонда следует учитывать не только действующее бухгалтерское законодательство, но и рекомендации налоговиков.

Существуют следующие различия между ними:

  • В праве формирования . Бухучёт предусматривает, что предприятия обязаны создавать резерв, если у них есть просроченная дебиторская задолженность. То есть необходимость существования РСД не связана с размерами компании, финансовым положением фирмы или контрагентов, сферой ее деятельности. Если в результате инвентаризации расчётов была обнаружена просроченная задолженность, организации придётся формировать резерв. Его отсутствие является прямым нарушением бухгалтерского законодательства.
    Налоговый кодекс устанавливает, что компания имеет право на формирование РСД, если она применяет для признания дохода метод начисления, то есть выручка начисляется в момент отгрузки продукции. Формирование фонда не является обязательным. Главный бухгалтер решает самостоятельно, нужен ли предприятию резерв.
  • В сроке возникновения долга . Сомнительной задолженностью в бухгалтерском учёте может быть признана не только просроченная, но и нормальная, если у контрагента по результатам анализа выявилась низкая платёжеспособность, договор не был обеспечен определёнными гарантиями.
    Для налогового учёта сомнительным долгом считается только просроченный платёж. В остальных случаях отчисления в резерв не производятся. Даже если очевидно, что дебитор на грани потери платёжеспособности или уже начал процесс банкротства, пока договорной срок оплаты не наступил, предприятие не имеет права уменьшать налог на прибыль.
  • В предмете задолженности . Бухучёт обязывает создавать резерв по дебиторской задолженности вне зависимости от источника её возникновения. То есть любые просрочки по расчётам с разными дебиторами могут стать причиной формирования РСД:
    • авансы, переданные поставщикам за ещё не поставленную продукцию;
    • оплаченный, но не отгруженный товар;
    • начисленные штрафы, претензии в связи с недостачей или нарушениями условий договора и прочее.

    Налоговый учёт признаёт сомнительной только просрочку по платежам покупателей, заказчиков, то есть строго по основной деятельности организации. Например, задолженности поставщиков по перечисленным им авансам не считаются сомнительными. Начисление по ним сумм в резерв является нарушением законодательства, сознательным занижением подлежащего уплате .

  • В размере начислений . Бухгалтерский учёт предполагает, что организация самостоятельно определяет величину отчислений в резерв, учитывая финансовую устойчивость и платёжеспособность контрагента. Эта сумма является оценочным значением. При поступлении новой информации о дебиторе производится пересчёт ранее установленной величины. Метод расчёта описывается в учётной политике.
    Налоговый учёт строго регламентирует величину начислений в резерв. Она зависит от срока давности задолженности. Существует три основных категории:
    • период до 45 дней - по задолженностям с такой просрочкой отчисления не производятся;
    • от 45 до 90 дней — в этом случае резерв создаётся на сумму, равную 50% от величины долга;
    • более 90 - отчисления в резерв составляют 100% размера задолженности.
  • В размере самого РСД . Бухгалтерское законодательство не ограничивает общую величину резерва. Организации могут производить перечисления в таком объёме, какой требуется для обеспечения достоверности отчётности.
    Налоговый кодекс устанавливает, что предельной суммой накоплений в РСД является величина, равная не более 10% от выручки в соответственном отчётном периоде. Компания может самостоятельно установить максимальный размер фонда, главное, чтобы он был меньше законодательного ограничения. Например, предприятие может совершать отчисления до накопления на счёте 63 7% от выручки.
  • В отчислениях . Бухучёт относит начисленные суммы резерва к прочим расходам. Об этом говорится в ПБУ 10/99. Отчисления фиксируются по дебету счёта 91. В налоговом учёте эти суммы являются внереализационными расходами.

Активы и обязательства организации должны корректироваться с учетом оценочных значений. В таким показателем является резерв сомнительных долгов - в балансе сумма ДЗ показывается за вычетом созданных накоплений. Это позволяет избежать завышения активов. С 2011 года формирование резерва по сомнительным долгам - обязанность организации (согласно п. 70 ПБУ РФ № 34н). Хотя в НК РФ данная операция прописана как право компаний. Но если учесть, что эта сумма должна включаться в налоговые расходы, то многие предприятия пользуются правом создавать резервы. О том, как это правильно осуществить, какие проводки должны быть сформированы и как данная операция отображается в «Бухгалтерия 1С», вы узнаете из данной статьи.

Резервы в БУ

"Бухгалтерские» и «налоговые» накопленные суммы по сомнительным и безнадежным долгам сильно отличаются, поэтому и формировать их нужно отдельно для разных целей. В БУ порядок расчета предприятие устанавливает самостоятельно. В ПБУ РФ указано, что сумма средств должна рассчитываться одним из следующих методов:

Отдельно для каждого долга предприятие определяет сумму ДЗ, которая не будет возвращена и включает ее в резерв;

На основе информации с прошлых периодов: рассчитывается удельный вес неоплаченной суммы за несколько предыдущих лет;

По каждой сумме пропорционально сроку просрочки. Аналогичный способ применяется в НУ.

Сомнительными не являются:

  • ДЗ по обязательствам поставщиков, которые получили предоплату, а также по недопоставленным товарам в сроки, указанные в договоре.
  • Долг по штрафам за не соблюдение условий договора.
  • Долг по договорам займа и требования.

Подтверждение выбора

Выбранный вариант нужно утвердить в Если руководство решило использовать метод экспертной оценки, то следует четко прописать критерии отнесения задолженности в резервы. В пропорциональном методе нужно установить процентные значения. При выборе варианта формирования резерва важно учитывать цель его создания. Чем выше будет эта сумма, тем больше показатель чистых активов. Для "красивой" отчетности он должен быть минимальным. Так и законодательные требования будут соблюдены, и инвесторы не пострадают. В БУ создание резерва по сомнительным долгам отражается по сч. 63, аналитические данные прописываются отдельно по каждому должнику. Отчисления в резерв отображаются в «Прочих затратах» (сч. 91-2).

Пример формирования резерва в БУ

ООО «Х» отгрузила ООО «У» товары на 120 т. руб. (НДС 18, 24 т руб.) 12.08.2013. Срок отсрочки в 10 календарных дней был нарушен. Учетной политикой ООО «Х» предусмотрено отнесение сумм к безнадежным в полном объеме. Руководство приняло решение включить 100 % задолженности в резерв по сомнительным долгам. Проводки в таком случае будут выглядеть следующим образом:

Корректировка. 15.10.13 покупатель решил оплатить часть долга в размере 50 т. руб. Эту операцию следует отразить в БУ по сч. 63 "Резерв по сомнительным долгам". Проводки:

На конец года ДЗ в балансе нужно уменьшить на объем сомнительных долгов: 120 - 50 = 70 т руб.

2. Допустим, в июне 2014 года ООО «У» было ликвидировано. Поскольку ранее сумма их долга включалась в фонд, то и списываться она будет с этого же счета 63 "Резерв по сомнительным долгам". Проводки:

3. Согласно ПБУ РФ №34, если до конца периода, следующего после создания резерва, его величина не была полностью израсходована, то остаток должен быть включен в финрезультаты текущего периода. В рамках данного примера, если остаток не будет списан до 31.12.14, то он должен быть отнесен на прочие затраты (сч. 91-1). Но согласно этого же положения, в конце года должен быть снова создан резерв по сомнительным долгам. Проводки аналогичны выше рассмотренным. Ввиду неоднозначности требований эксперты рекомендуют не списывать долг полностью, а корректировать в ту или иную сторону.

Создание резерва по сомнительным долгам в НУ

Данный порядок расчетов четко прописан в ст 266 НК РФ. В ней указано, что налогоплательщик может создавать/проводить отчисления по любой задолженности. Исключение - проценты по кредитам. В этой же статье сказано, что создать резерв по сомнительным долгам можно только по итогам инвентаризации ДЗ в конце отчетного периода. Эта операция должна проводиться не ранее, чем возникло обязательство по уплате налогов. В учетной политике нужно отразить факт создания или отказа от формирования резерва. Сделать это нужно до начала года. Вносить какие-либо изменения в текущем периоде нельзя.

Целью инвентаризации в таком случае является определение сроков просрочки уплаты долга. На основе полученных расчетов предприятие определяет сумму просрочки, а затем относит ее к безнадежной (если должник был ликвидирован) или сомнительной. В первом случае задолженность должна быть списана за счет созданного резерва, а во втором - включена в него. Использовать средства фонда можно только для покрытия затрат от безнадежных долгов.

Данные отчисления относятся к внереализационным расходам, уменьшая базу для расчета налога на прибыль предприятия (НПП), то есть проводить такие операции могут только плательщики НПП. Сумма отчислений определяется по каждому долгу:

  • < 90 дней просрочки - 100%;
  • 45-90 суток - 50%;
  • > 45 дней - 0%.

При этом, если сумма долга полностью относится в резерв, то на не должна быть больше 10% выручки текущего периода.

Пример расчета

ООО «Х» установила формирование резервов в 2014 году. Платежи по НПП уплачиваются раз в квартал, соответственно, резерв корректируется в это же время.

1. Инвентаризация резерва по сомнительным долгам 31.03.14 показала, что у четырех должников просрочена ДЗ. Выручка предприятия составляет 3 млн руб. Сумма резерва рассчитывается следующим образом:

Просрочка, дн.

Сумма долга, т. руб.

Сумма отчислений, т. руб.

200 (200 * 100%)

Итоговая сумма резерва: 200 + 50 + 150 = 400 т. руб.

Налоговые ограничения: 3000 * 0,1 = 300 т. руб.

Сумма сформированного резерва: 300 т. руб.

2. Корректировка. Во втором квартале 3-й должник рассчитался с поставщиком, а первый ликвидировался. Новых сомнительных сумм не появилось, поэтому эти операции следует отобразить на счетах баланса.

В НУ безнадежная ДЗ списывается в полном объеме. Если она превышает сумму накопленную в фонде, то должна быть отнесена к внереализационным расходам. Итак, расчет резерва по сомнительным долгам во втором квартале должен выглядеть таким образом:

Итого резерв: 100 + 400 = 500 т. руб.

Налоговые ограничения: 6000 * 0,1 = 600 т. руб.

Сумма отчислений: 500 т. руб.

С первого квартала осталось 100 т. руб. неиспользованного резерва. Соответственно, он корректируется в сторону увеличения, и 400 тыс. должны быть отнесены к внереализационным затратам.

Перенос долга

Согласно ст. 266 НК РФ, полностью не списанная сумма сомнительного долга в текущем периоде может быть перенесена на следующий. Вновь созданный резерв должен быть скорректирован на сумму остатка: если он меньше, то разница относится к внереализационным доходам; если больше - к расходам.

По итогам года корректировка происходит следующим образом. Если на будущий год принято решение о формировании резерва, то сумма переносится. Если нет, то остаток должен быть включен во

Типовые бухгалтерские проводки

Хозяйственная операция

субсчет «Прочие затраты»

Создание резерва.

Списаны долги, ранее признанные сомнительными (по окончанию срока исковой давности, по решению суда, после ликвидации, банкротством должника). Сумма, указанная в данной проводке, должна быть продублирована на забалансовом сч. 007 и оставаться там в течение последующих 5 лет. Если финансовое положение должника улучшится, возможно, получится списать долг.

Показан НДС по списанной ДЗ.

Объединены неиспользованные суммы резервов к прибыли текущего периода, который следует за периодом создания.

Полное погашение задолженности.

Отнесение суммы превышающего остатка на доходы. Если резерв не создавался, то безнадежная и прочая задолженность должна включаться в расходы организации.

Должник возвращает долг полностью или частично. Эту же сумму нужно отобразить по кредиту 007.

Разница между НУ и БУ

Как было указано выше, налогоплательщики, которые решают создавать резервы НУ и БУ, неизбежно столкнутся в разницей в данных. Это связано со следующими причинами:

1. В размер резерва по сомнительным долгам в БУ включается только сумма за неоплаченную реализованную ГП. Задолженность за проданные ОС и другое имущество не включается.

2. На счетах БУ размер суммы сомнительного долга отображаются по решению руководства. В НК при просрочке более 90 дней сумма в резерве учитывается в полном объеме.

3. В БУ неиспользованный остаток должен быть отнесен к финрезультатам организации. В НК он может быть перенесен на следующий период (год).

Предприятие должно создавать регистр-расчет и вести в нем учет резервов по сомнительным долгам. Результаты инвентаризации отчетного периода должны быть подтверждены в соответствующем акте (№ ИНВ-17) с добавленными главами:

Дата возникновения долга (3 группы из НК);

Процент отчислений (0 или 100).

Бухгалтер должен отслеживать переход сомнительной задолженности в безнадежную, а остаток суммы переносить или включать в финансовые результаты.

Отображение операций в "Бухгалтерия 1С"

Настройки типовой конфигурации позволяют отслеживать сумму просроченной задолженности отдельно по каждому клиенту. Но для этого нужно установить чекбоксы. В окне "Настройки параметров учета" на вкладке «Расчеты с контрагентами» следует указать срок, после которого начнется отсчет срока просрочки. Но это правило будет действовать, если в учетной политике на вкладке "Расчеты с контрагентами" установлен чекбокс "Формировать резервы в НУ и/или БУ". Если активированы обе галочки, то неизбежно возникнет разница в цифрах. Причины ее появления уже были указаны выше.

Если срок задолженности более 45 дней, то во время закрытия месяца будет начислен резерв в объеме 50% от итоговой суммы по ДТ 62 и ДТ 76.06. Если срок больше 90 дней, то - 100%. Для просрочки в иностранной валюте сумму резерва придется формировать вручную. Проверить правильность расчетов в базе можно в одноименной справке.

  • Если клиент использовал старую конфигурацию, в котором аналитика не велась по каждому документу отгрузки, то после обновления конфигурации нужно создать новую учетную политику, распределить общую сумму резерва по документам отгрузок с помощью "Операция (БУ и НУ)".
  • Дт 91.02 Кт 63 - проводка создается автоматически в последний день месяца.
  • Резерв формируется по каждому клиенту. Программа анализирует сальдо по ДТ 62 и 76.06. Если у клиента по одному договору числится аванс, а по-другому задолженность более 45 дней, то резерв все равно будет начислен. А если эта сумма будет отличаться от НУ, то автоматически будет учтена разница.
  • Дт 63 Кт 91.01 - проводка восстановления резерва, которая формируется автоматически в конце месяца. Сумма уменьшается, если клиент оплатил товар.
  • Дт 63 Кт 91.01; - перенос задолженности.
  • Дт 63 Кт 62 (76.06) - списание ДЗ. Эта проводка формируется документом «Корректировка долга» с видом «Списание». Следует указать "Резерв по сомнительным долгам" счет 63 и указать субконто.

Если предприятие ведет учет в НУ и БУ, то необходимо отдельно изменять суммы. Для этого в документе «Корректировка долга» нужно активировать чекбокс «Ручная корректировка». Затем в проводке Дт 63 Кт 62.01 указать сумму резерва, а остаток отнести в постоянные и временные разницы. Программа правильно рассчитывает НПП, если выполняется следующее условие: БУ = НУ + ПР +ВР.

Остаток долга, не покрытого резервом в НУ, должен относиться на сч. 91.02 «Списание ДЗ (КЗ)". То есть по дебету и кредиту возникает отрицательная постоянная и временная разницы.

Сумма списанного долга, по которому прошло уже более трех лет, должна еще 5 лет числиться на забалансовом счете 007. Но если в течении этого времени клиент вернул хотя бы часть денег, то эта операция отражается следующей проводкой: Дт 50 (51) Кт 91.02. Если деньги так и не вернулись, то счет закрывается «Операцией БУ (НУ)" на всю сумму.

Резюме

Предприятие по окончанию отчетного периода должно создавать резервы по сомнительным долгам, то есть по тем суммам, возврат которых маловероятен. Способы расчета таких сумм в НУ и БУ отличаются. Если руководство решает отображать суммы не только в отчетных документах, но и в учетной политике, то корректировки придется проводить в базе вручную. Важно понимать, с какой целью формируется этот резерв. Чем выше сумма сомнительных долгов, тем больше показатель чистых активов. Для «красивой» отчетности, которая подается в банк, это не всегда хорошо.

Резервы по сомнительным долгам обязательны в бухгалтерском учете для всех организаций.

Сомнительным признается долг перед вашей организацией, который с высокой вероятностью не будет погашен полностью или частично (п. 70 Положения по бухучету N 34н, Письма Минфина от 27.05.2016 N 03-03-06/1/30504, от 14.01.2015 N 07-01-06/188, от 27.01.2012 N 07-02-18/01). Это может быть либо нарушение должником срока оплаты, либо Вы получили информацию о финансовых проблемах Вашего должника.

Резервы по сомнительным долгам создаются в момент признания задолженности сомнительной.

В учетной политике по бухгалтерскому учету не стоит прописывать, что организация создает или не создает резерв по сомнительным долгам. Но организации необходимо утвердить порядок определения суммы резерва в своей учетной политике, так как в нормативных документах по бухгалтерскому учету процесс оценки возможности погашения долга не прописан.

Так же надо учесть, что в составе дебиторской задолженности могут учитываться:

  • задолженность покупателей,
  • заказчиков,
  • поставщиков,
  • подрядчиков,
  • прочих должников,
  • задолженность учредителей,
  • работников по оплате труда,
  • по подотчетным суммам.
То есть это та задолженность, которая присутствует на счетах 62, 60, 68, 69, 71, 73, 75, 76. Сомнительным долгом может признаваться задолженность заемщика по выданному вами займу, отраженная на субсчете 58-03 «Предоставленные займы» (Приложение к Письму Минфина от 22.01.2016 N 07-04-09/2355).

Кроме того, отражается не предъявленная к оплате начисленная выручка по договорам строительного подряда, длительность выполнения которых составляет более одного отчетного года или сроки начала и окончания которых приходятся на разные отчетные годы (в сумме, исчисленной исходя из договорной стоимости или из размера фактически понесенных расходов, которые за отчетный период считаются возможными к возмещению) (п. п. 1, 2, 17, 23 Положения по бухгалтерскому учету «Учет договоров строительного подряда» (ПБУ 2/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 24.10.2008 N 116н, Приложение к Письму Минфина России от 29.01.2014 N 07-04-18/01).

Резервы сомнительных долгов создаются по любой дебиторской задолженности , признаваемой организацией сомнительной (не только по задолженности покупателей и заказчиков за продукцию, товары, работы и услуги). В то же время если в отношении просроченной дебиторской задолженности на отчетную дату имеется уверенность в погашении, то резерв по данному долгу не создается (Письмо Минфина России от 27.01.2012 N 07-02-18/01).

Проводки для резерва по сомнительным долгам

Создание резерва в любом случае оформляется бухгалтерской справкой , в которой приводится расчет резерва.

И вне зависимости от выбранного способа расчета отчислений в резерв его создание (доначисление) отражается проводкой:

Дебет 91-2 «Прочие расходы» Кредит 63 «Резервы по сомнительным долгам»- На дату создания (увеличения) резерва.

Дебет 63»Резервы по сомнительным долгам» Кредит 91-1»Прочие доходы» - На дату восстановления резерва в части погашенного долга.

Дебет 63»Резервы по сомнительным долгам» - Кредит 62 (60, 76, 58-3) - На дату списания безнадежного долга за счет резерва.

Создание резерва по сомнительным долгам

Создание резерва по сомнительным долгам в бухгалтерском учете позволяет показать реальную картину финансового положения дел в организации.

Таким образом, необходимо в учетной политике по бухгалтерскому учету определить порядок создания резерва. (п. 7 ПБУ 1/2008).

Можно закрепить следующие способы:

1. Интервальный способ;

2. Экспертный способ;

3. Статистический способ.

1.Интервальный способ. Размер отчислений в резерв рассчитывается ежеквартально (ежемесячно) в процентах от суммы долга в зависимости от длительности просрочки, например, как в налоговом учете. Данный метод позволяет сблизить бухгалтерский и налоговый учет и определять размер отчислений в резерв по каждому сомнительному долгу пропорционально периоду просрочки.

Поскольку за основу здесь берутся правила создания резерва как в налоговом учете, то удобнее воспользоваться следующим алгоритмом:

При неиспользовании резервов в течение года, идущего за годом их отражения в учете, они должны быть списаны 31 декабря на счет 91, субсчет «Прочие доходы».

Резервы по сомнительным долгам в бухгалтерском учете складываются по итогам инвентаризации дебиторской задолженности на конец года (иного отчетного периода).

Например .

По результатам инвентаризации задолженности покупателей на 31.12.2016 в ООО «Ромашка» выявлено следующее:

Покупатели

Срок оплаты

Сумма долга, руб.

Период неисполнения обязательств, дней

ИП Иванов И. И. 15.01.2017 15 600 — Неоплаченная
ИП Петров П. П. 30.11.2016 84 888 31 Сомнительная
ИП Сидоров С. Н. 13.11.2016 56 400 53 Сомнительная
ООО «Ромашка» 05.11.2016 148 354 56 Просроченная
ООО «Лютик» 01.08.2016 246 742 152 Сомнительная
Итак, как видим по долгу ИП Иванова И. И. резерв не начисляется, так как не наступил еще срок оплаты. По долгу ИП Петров П.П. задолженность хоть и является сомнительной, но просрочка менее 45 дней, поэтому резерв тоже не начисляется. По ИП Сидоров С.Н.,ООО «Ромашка» и ООО «Лютик» резерв создается, так как данные задолженности попадают в категорию сомнительных.

В результате созданы резервы:

Резерв начисляется общей сумой на 31.12.2016 года:

Дебет 91-2 - Кредит 63 - 349 119,00 руб.

2.Экспертный способ. Резерв создается по каждому сомнительному долгу в сумме, которая, по мнению организации, с высокой вероятностью не будет погашена.

Например . ООО «Ромашка» 13 ноября 2016 г. отгрузило товары ООО «Лютик» на сумму 118 000 руб., включая НДС. Согласно договору оплата товара должна быть произведена в течение 10 дней с момента отгрузки.

Учетной политикой для целей бухучета ООО «Ромашка» предусмотрено, что «сомнительный» резерв формируется ежемесячно исходя из оценки каждого долга.

Поскольку оплата от ООО «Лютик» до конца ноября 2016 г. не поступила, то ООО «Ромашка» признало эту задолженность в полном объеме сомнительной и приняло решение о создании резерва. Расчет был отражен в бухгалтерской справке.

13 декабря 2016 г. ООО «Лютик» погасило долг в неполном объеме за поставленный ей товар, перечислив в адрес ООО «Ромашка» 80 000 руб.

В бухучете ООО «Ромашка» будут сделаны следующие проводки:

Дебет 91-2 Кредит 63- 118 000 руб. - создан резерв по сомнительным долгам.

Дебет 63 Кредит 91-1-80000 руб. - резерв по сомнительной задолженности уменьшен на величину погашения дебиторской задолженности.

Обратите внимание! Если бы в учетной полите по бухучету ООО «Ромашка» было написано, что создание резерва отражается ежеквартально, то тогда на конец квартала не было бы просроченной задолженности и производить данные бухгалтерские записи не надо.

3.Статистический способ. Наиболее трудоемкий вариант это определять размер отчислений в резерв по статистике данных организации за несколько налоговых периодов как долю долгов, которые остаются непогашенными, к общей сумме дебиторской задолженности. Рассчитывать величину резерва нужно ежеквартально (ежемесячно).

Например, доля не оплаченных покупателями товаров, работ, услуг в общей сумме задолженности покупателей.

На последнее число каждого квартала (месяца) величина резерва определяется по формуле:

Если при статистическом способе полученная величина резерва больше величины резерва, созданного на последнее число предыдущего квартала (месяца), то надо включить разницу между ними в прочие расходы (доначислить резерв). Если же меньше - включить разницу между ними в прочие доходы (восстановить резерв).

Например .

ООО «Ромашка» провела инвентаризацию и определила, что за последние 3 года 2% от отгруженных товаров покупателями не оплачены. В связи, с чем организация создает резерв по сомнительным долгам. В учетной политике соответственно прописано создание резерва статистическим способом.

По состоянию на 01.01 остаток непогашенной дебиторской задолженности составляет 0 руб.

31 марта непогашенная задолженность за отгруженные товары составляет 10 млн. руб., следовательно, остаток резерва 200 000,00 руб.(10 млн.*2%)

На 31.03 Сальдо Кредит 63 - 200 тыс.руб.остаток резерва;

На 30.06 Дебет 91-2 - Кредит 63 - 300 тыс.руб. доначислили резерв;

На 30.09 Дебет 63 - Кредит 91-1 - 100 тыс.руб. восстановили резерв;

На 31.12 Дебет 63 - Кредит 62 - 400 тыс.руб. списан безнадежный долг за счет резерва;

На 31.12 Дебет 91-2 - Кредит 62 - 200 тыс.руб. списана часть безнадежного долга не покрытая резервом;

На 31.12 Дебет 91-2 - Кредит 63 - 388 тыс.руб. создан резерв по сомнительным долгам.

При применение интервального или экспертного способа возможны следующие варианты:

  • если долг, под который создавался резерв будет признан безнадежным, то он списывается за счет резерва. Если получится так, что суммы резерва будет недостаточно, то часть долга, не покрытая резервом, списывается в прочие расходы;
  • если долг, под который создавался резерв будет погашен, то сумма резерва восстанавливается, т.е. включается в прочие доходы.
При применении статистического способа возможны следующие варианты:
  • если безнадежным признается долг того вида, по которому создавался резерв, долг списывается за счет резерва. Если суммы резерва недостаточно, часть долга, не покрытая резервом, списывается в прочие расходы;
  • если безнадежным признается долг того вида, по которому резерв не создавался, а также при погашении любой задолженности, то величина резерва не корректируется.
Так же необходимо учесть, что при создании резерва по сомнительным долгам, прежде чем остановить свой выбор на том или ином способе создания резерва необходимо четко все таки понимать с какой целью, помимо того, что формирование «сомнительного» резерва в бухучете является обязательным, он создается.

Очевидно, что если компании нужен баланс, для того чтобы, к примеру, получить кредит в банке, то чрезмерное создание резерва может сделать баланс не совсем «красивым» по экономическим и финансовым показателям. Хотя надо всегда помнить о том, что бухгалтерский учет всегда должен отражать реальную картину на предприятии и ни в коем случае не приукрашивать реальную действительность, так как бухучет представляет собой формирование полной и достоверной информации о деятельности организации (п.4 приказа Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н).

Отражение резерва по сомнительным долгам в бухгалтерской отчетности

В бухгалтерской отчетности сомнительные долги отражаются так (п. 35 ПБУ 4/99, п. 38 ПБУ 19/02):
  • в виде задолженности заемщика по возврату выданного вами займа - по строке 1240 баланса за минусом резерва;
  • в виде другой сомнительной задолженности, в т.ч. задолженности заемщика по уплате процентов по займу, - по строке 1230 баланса за минусом резерва.
Отчисления в резерв по сомнительным долгам отражаются по строке 2350 "Прочие расходы" отчета о финансовых результатах (п. 11 ПБУ 10/99).

Таким образом, в бухгалтерском учете одновременно отражаются:

  • и сомнительные долги в полной сумме;
  • и сумма созданного резерва.
В бухгалтерском балансе в результате создания резерва:
  • дебиторская задолженность уменьшается либо на всю сумму сомнительного долга, либо на ее часть;
  • на ту же величину уменьшается нераспределенная прибыль.
Списание долгов за счет резерва на показатели бухгалтерской отчетности не влияет.

Штрафы

Как обычно любой бухгалтер задает себе вопрос, а что будет, если я не буду создавать резервы по сомнительным долгам в бухгалтерском учете? На начисление налогов это не влияет, следовательно, оштрафовать меня не могут. Это не совсем так.

На основании ст. 15.11 КоАП РФ установлена ответственность за грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности, для должностных лиц организации в виде штрафа в размере от 5000 до 10 000 руб. (повторное нарушение от 10 000 до 20 000 рублей или дисквалификацию на срок от одного года до двух лет.)

Под грубыми нарушениями понимаются в данном случае искажение любой статьи (строки) бухгалтерской отчетности не менее чем на 10%.

Так же согласно ст. 120 НК РФ, грубое нарушение организацией правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, если эти деяния совершены в течение одного налогового периода, при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного п. 2 ст. 120 НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 10 000 руб. Те же деяния, если они совершены в течение более одного налогового периода, влекут взыскание штрафа в размере 30 000 руб.,

Под грубым нарушением в данном случае понимается систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций налогоплательщика.

Срок, в течение которого могут оштрафовать за грубые нарушения бухгалтерии, увеличен до двух лет , таким образом, штраф за 2 года может составить до 60 000,00 руб. только за нарушение по одной статье в бухгалтерском учете.

Резервы по сомнительным долгам в налоговом учете

В отличие от бухгалтерского резерва резерв по сомнительным долгам в налоговом учете напрямую связан с формированием налогооблагаемой базы.

Итак, если в бухгалтерском учете в учетной политике не надо прописывать о том, что резерв по сомнительным долгам создается, то в учетной политике по налоговому учету обязательно надо указать создаете вы резервы или нет (Письмо УФНС по г. Москве от 20.06.2011 N 16-15/[email protected]).

Какие организации могут создавать резервы по сомнительным долгам в налоговом учете?

Организациям, плательщики налога на прибыль, признающие доходы и расходы методом начисления, предоставлено право создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, установленном ст. 266 НК РФ. Таким образом, при применении УСН, а также иных спецрежимов, резервы по сомнительным долгам не создаются.

Необходимо учесть, что в налоговом учете определение сомнительной задолженности отличается от определения в бухгалтерском учете.

С 1 января 2017 г. были внесены изменения в п. 1 ст. 266 НК РФ. См. Федеральный закон от 30.11.2016 N 401-ФЗ.

Пункт 1 ст. 266 НК РФ гласит, что сомнительным долгом признается любая задолженность, возникшая в связи с реализацией товаров (выполнением работ, оказанием услуг), если она не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией. Т.е. это не любая дебиторская задолженность, как это имеет место быть для бухгалтерского учета.

Таким образом, имеющуюся дебиторскую задолженность вы можете признать сомнительным долгом, если она одновременно удовлетворяет следующим критериям.

1. Задолженность возникла в связи с реализацией товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

2. Задолженность не погашена в сроки, установленные договором.

3. Задолженность не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

При соблюдении всех этих условий задолженность признается сомнительной. При этом не имеет значения, принимались ли меры по ее взысканию или нет.

Например, неважно, направлены ли контрагенту претензии, поданы ли в суд исковые заявления и т.п. Задолженность продолжает считаться сомнительной и в случае возбуждения в отношении нее исполнительного производства (см., например, Письмо Минфина России от 18.03.2011 N 03-03-06/1/148).

По сомнительной задолженности в налоговом учете имеется много разъяснений финансового ведомства, а также имеется судебная практика.

Так, например, по мнению Минфина и некоторых судов задолженность не должна признаваться сомнительной:

1. по предоплате, когда поставщик не отгрузил товар, не оказал услуги в соответствии с договором (Письма Минфина России от 04.09.2015 N 03-03-06/2/51088, от 08.12.2011 N 03-03-06/1/816, от 30.06.2011 N 07-02-06/115, от 17.06.2009 N 03-03-06/1/398). Такая же позиция встречается и в судебной практике.

2. по штрафным санкциям за нарушение условий договора (Письма Минфина России от 23.10.2012 N 03-03-06/1/562 (п. 4), от 15.06.2012 N 03-03-06/1/308, от 29.09.2011 N 03-03-06/2/150 (п. 2), от 23.09.2010 N 03-03-06/1/612, от 19.03.2010 N 03-03-06/2/52);

3. по взысканным арбитражным судом суммам процентов за пользование чужими денежными средствами (Письмо Минфина России от 24.07.2013 N 03-03-06/1/29315);

4. по договорам займа (Письма Минфина России от 04.02.2011 N 03-03-06/1/70, от 12.05.2009 N 03-03-06/1/318).

5. по приобретенным правам требования (Письма Минфина России от 23.10.2012 N 03-03-06/1/562 (п. 4), от 12.05.2009 N 03-03-06/1/318). Аналогичной позиции придерживаются и суды;

6. в виде невыплаченных сумм за уступленное право требования по расчетам за отгруженные товары (Определение Конституционного Суда РФ от 19.11.2015 N 2554-О). Арбитражные суды приходят к такому же выводу.

Важно! Если задолженность образовалась по причинам, не связанной с реализацией (по договору займа, уступки права требования, договору о предоставлении обеспечения и т.д.), она не может считаться сомнительной и, следовательно, участвовать в формировании резерва.

Взаимозависимость покупателя с продавцом не может стать поводом для отказа в создании резерва. Но при совокупности обстоятельств, свидетельствующих о проявлении недобросовестности компании, суд может поддержать решение налоговой инспекции о необоснованном завышении расходов на сумму созданного резерва. (Определение ВС РФ от 29.04.2016 г. №304-КГ16-3795, Постановление АС Западно-Сибирского округа от 15.02.2016 г. №А03-1025/2015).

Создание резерва по сомнительным долгам в налоговом учете

Сумма резерва по сомнительным долгам определяется следующим образом:
  • со сроком возникновения свыше 90 календарных дней в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности;
  • со сроком возникновения от 45 до 90 календарных дней (включительно) в сумму резерва включается 50 процентов от суммы задолженности;
  • со сроком возникновения до 45 дней - не увеличивает сумму создаваемого резерва.
Сумма резерва не может превышать норматив (п. 4 ст. 266 НК РФ), т.е. не может превышать 10 процентов от выручки отчетного (налогового) периода.

Перед созданием резерва по сомнительным долгам необходимо провести инвентаризацию дебиторской и кредиторской задолженности на последнее число каждого отчетного (налогового) периода и оформить ее результаты актом (ИНВ-17) (п. 4 ст. 266 НК РФ, Письмо Минфина от 23.05.2016 N 03-03-06/2/29297).

1.На последнее число каждого отчетного (налогового) периода необходимо определить сумму резерва по формуле (п. 4 ст. 266 НК РФ, Письмо Минфина от 03.08.2010 N 03-03-06/1/517):

Долг, который учитывается при расчете резерва, уменьшается на кредиторскую задолженность перед тем же контрагентом (п. 1 ст. 266 НК РФ).

Например , если контрагент должен вам 700 000 руб., а вы ему - 150 000 руб., то при расчете резерва учитывайте только разницу в сумме 550 000 руб. (700 000 руб. - 150 000 руб.).

2.На последнее число каждого отчетного (налогового) периода необходимо рассчитать сумму отчислений в резерв по формуле (п. 5 ст. 266 НК РФ):

3. Возможны следующие варианты:

  • Если сумма отчислений в резерв равна нулю, то ничего делать не нужно.
  • Если сумма отчислений в резерв - положительное число, то сумму отчислений в резерв необходимо включить во внереализационные расходы на последнее число текущего отчетного (налогового) периода (пп. 7 п. 1 ст. 265, п. 3 ст. 266 НК РФ, Письмо Минфина от 23.05.2016 N 03-03-06/2/29297).
  • Если сумма отчислений в резерв - отрицательное число, то эту сумму надо включить во внереализационные доходы на последнее число текущего отчетного (налогового) периода (п. 7 ст. 250, п. 5 ст. 266 НК РФ).
Резерв по сомнительным долгам может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов, признанных таковыми в порядке, установленном ст. 266 НК РФ (п. 4 ст. 266 НК РФ).

Следовательно, когда сомнительные долги переходят в разряд безнадежных, они учитываются в счет резерва, а не признаются убытками на основании пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ.

4. По состоянию на 31 декабря текущего года необходимо рассчитать сумму резерва и отчислений в резерв в обычном порядке (п. 5 ст. 266 НК РФ).

5. Возможны следующие варианты:

  • Продолжать формировать резерв по сомнительным долгам в следующем году. В этом случае остаток резерва переносится на следующий год.
  • Если решено не формировать резерв по сомнительным долгам в следующем году. Тогда необходимо внести изменения в учетную политику и включить остаток резерва во внереализационные доходы текущего года.
Важно! Если оба резерва создаются по разным правилам, то между бухгалтерским и налоговым учетом появятся временные разницы (п. 8 ПБУ 18/02, утв. Приказом Минфина России от 19.11.02 № 114н). В этом случае необходимо обратиться к ПБУ 18/02, чтобы отразить отложенные налоговые активы (ОНА) и обязательства (ОНО).

Сравнительная таблица резерва по сомнительным долгам в бухгалтерском и налоговом учете

Правила для целей бухгалтерского учета

Правила для целей налогового учета

Все организации не зависимо от системы налогообложения Организации, применяющие метод начисления
В учетной политике не прописываем, создаем или нет резерв В учетной политике обязательно прописываем, создаем или нет резерв
Резерв обязателен, если есть сомнительная дебиторская задолженность Бухгалтер сам решает, создавать резерв или нет
Отчисления в резерв — это прочие расходы (п. 11 ПБУ 10/99). Их отражают по дебету счета 91 и кредиту счета 63 Суммы отчислений в резерв компания учитывает в составе внереализационных расходов
Сомнительной считается любая дебиторская задолженность, которая не погашена в сроки, установленные договором (или же будет просрочена с высокой вероятностью), и при этом не обеспечена гарантиями Формировать резерв можно только по задолженности, которая связана с реализацией товаров (работ, услуг). Есть и другие обязательные условия
Размер резерва по каждому долгу бухгалтер определяет самостоятельно исходя из методов, закрепленных в учетной политике Проценты отчислений в резерв установлены НК РФ
Общая сумма резерва не ограничена Общий размер резерва не может превышать 10% от выручки