Что такое реконструкция основных средств. Ремонт, реконструкция или модернизация основных средств

Модернизацию промышленных предприятий , домов и сооружений зачастую путают с их реконструкцией. Подвергнуть такой процедуре можно различные объекты с любым целевым назначением , и изменение качественных характеристик далеко не всегда определяет понятие. Попробуем разобраться, в чём разница между данными категориями и насколько она существенна.

Раньше большинство организаций просто выбирали полезную жизнь , удобную для целей налогообложения, или которая казалась разумной при первоначальном признании, а затем никогда не давала дальнейших размышлений о корректировке этой оценки полезной жизни в будущих периодах, независимо от изменений в намерениях или обстоятельствах. Аналогичным образом, остаточные значения не часто, если вообще были, обновлены. Но, пожалуй, хуже всего, по крайней мере , с точки зрения этой статьи, была неприятная привычка, заключавшаяся в том, что компании признавали группы активов в качестве отдельных позиций в своих регистрах активов.

Определение

Модернизация – это обновление объекта для приведения в соответствие современным нормам , критериям, требованиям. Модернизировать можно систему образования, производство, технику или автомобиль.

Реконструкция – это целенаправленная деятельность по изменению параметров строений и сооружений, отдельных элементов объектов (высота, этажность и т.д.), внедрение и обновление инженерных сетей.

Хуже того, основные фонды чаще всего не являются одним из наиболее существенных элементов отчета о финансовом положении и часто приводят к квалификации аудита. Основное внимание в этой статье уделяется тому, как реконструировать регистр активов в результате ненадлежащего сгруппированных позиций, отсутствия достаточной подтверждающей документации или незарегистрированных активов.

По сути, это означает, что никакие два актива, даже если они идентичны, должны иметь точно такой же срок полезного использования и остаточную стоимость. Поэтому срок полезного использования актива может быть короче, чем экономическая жизнь . Оценка срока полезного использования актива является вопросом суждения, основанного на опыте юридического лица с аналогичными активами. Это не запрещает группировку подобных активов до тех пор, пока предполагаемый срок полезного использования этих активов не будет одинаковым.

Сравнение

Таким образом, реконструкция – это либо восстановление исходного состояния объекта, либо его коренное переустройство. Данный комплекс мероприятий может быть реализован только в строительстве и архитектуре. Применительно к этой отрасли, реконструкция направлена на изменение технических показаний (улучшение планировки здания, увеличение общей площади , восстановление первоначального облика).

Аудиторы иногда ошибаются и обычно оценивают действительность срока полезного использования актива и его остаточной стоимости, ссылаясь на состояние актива, консультации экспертов, прошлые тенденции и т.д. в таких случаях обращение к этому типу информации для целей аудита может быть подходящий прокси для определения истинных намерений руководства. Ремонт Большинство согласится с тем, что было бы предпочтительнее избегать ситуации, такой как описанная в предыдущем абзаце, путем активного решения вопроса о регистрации основных средств задолго до следующей проверки.

Модернизация – обновление сооружения в связи с его моральным старением. Непосредственно перед проведением данных мероприятий оно уже не соответствует нормам и правилам: устарели инженерные коммуникации , уровень теплоизоляции, безопасности. В сфере промышленности реконструкция – это восстановление производственных комплексов, которые длительное время не выполняли своих функций. Модернизация – изменение имеющихся объектов с целью наладить выпуск современной продукции и повысить конкурентоспособность конкретного завода, фабрики.

При этом одной из первых вещей, которые должна определить организация, является степень «ущерба» в регистре активов. Итак, каковы признаки того, что это может означать, что может означать необходимость серьезной реконструкции реестра активов? Существуют неопределенные описания активов, которые, вероятно, представляют собой группы с индивидуально значимыми активами. Существует целый ряд активов, которые находятся под контролем субъекта, но не включены в регистр основных средств. Есть активы, которые все еще находятся в реестре активов, которые амортизируются, которые больше не используются.

Выводы сайт

1. Основная цель. Предназначение модернизации – коренное переустройство объекта, внедрение новых систем и сетей, которые сделают его современным. Цель реконструкции – изменение характеристик здания, производственного комплекса, улучшение его качеств.
2. Причина проведения. Модернизация осуществляется в связи с тем, что объект устарел, а реконструкция – в связи с общим износом.
3. Состояние объекта. После реконструкции улучшаются качества объекта, повышаются экономические и технические характеристики , либо полностью восстанавливается исходное состояние. После модернизации функции объекта могут коренным образом изменяться.

Ни в ПБУ 6/01 «Учет основных средств», ни в других бухгалтерских документах не раскрываются модернизация, реконструкция, достройка или дооборудование. Однако в Налоговом кодексе приведены определения таких затрат. К достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения основных средств, повышенными нагрузками или другими новыми качествами (п. 2 ст. 257 Налогового кодекса РФ). К реконструкции относится переустройство существующих объектов, связанное с совершенствованием производства. Цель реконструкции – увеличить производственные мощности, улучшить качество и изменить номенклатуру продукции.
То есть если в результате работ изменяются начальные характеристики или появляются новые, то можно говорить о затратах первой группы. Они увеличивают первоначальную стоимость объекта основных средств (п. 14 ПБУ 6/01). При этом в пункте 42 Методических указаний сказано, что эти расходы нужно учитывать на счете учета вложений во внеоборотные активы (Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные приказом Минфина от 13 ноября 2003 г. № 91н).
Когда работы закончены, суммы, накопленные на счете учета вложений во внеоборотные активы, списывают в дебет счета 01 «Основные средства». Впрочем, их можно учесть отдельно на счетах учета основных средств. В этом случае должна быть открыта отдельная инвентарная карточка на размер произведенных затрат.
Далее фирма списывает указанные затраты посредством амортизации. О том, как это делается, мы расскажем чуть ниже в разделе «Амортизация реконструированных или модернизированных основных средств».

Придерживаясь аналогии с автомобилем, любой из вышеперечисленных, в зависимости от степени проблемы, может быть похож на поиск масла в вашем резервуаре для воды - и вам не нужно быть механиком, чтобы знать, что это значит. Как исправить это Итак, вы определили проблему, и вы поняли, что для этого требуется более мелкий ремонт или быстрое исправление. Вам необходим капитальный ремонт - полная реконструкция реестра активов. Если есть такие активы, это означает, что у вас есть серьезные ошибки предшествующего периода.

В чем отличие ремонта от модернизации

Хотя может быть довольно легко утверждать, что модель переоценки достигла бы этого, люди часто не понимают проблем, которые это создает в будущем. Поэтому мы исключили переоценки как возможный вариант для решения исторических ошибок в регистре активов. Это будет включать следующие шаги.

Отличие ремонта от модернизации и реконструкции
Почему важно различать эти два понятия? Дело в том, что они по-разному признаются для целей налогообложения. Расходы на реконструкцию или модернизацию предприятие должно включить в первоначальную стоимость объекта основных средств (ст. 257 Налогового кодекса РФ). То есть списываться такие суммы будут через амортизацию, а этот процесс растягивается на годы. В то же время затраты на ремонт (в том числе капитальный) уменьшают базу по налогу на прибыль уже в текущем отчетном периоде (п. 1 ст. 260 Налогового кодекса РФ). Таким образом, обычно организациям ремонт выгоднее, чем реконструкция.
Чиновники подходят к этой проблеме так. Продемонстрируем на примере компьютера. В письме от 1 декабря 2004 г. № 03-03-01-04/1/166 минфиновцы высказали свою точку зрения на то, что считать модернизацией, а что ремонтом компьютера. В вышеназванном письме разъяснялось, что к расходам на ремонт можно отнести только расходы, осуществляемые при замене вышедших из строя элементов компьютерной техники и вызванные необходимостью поддержания компьютера в работоспособном состоянии . А вот замена отдельных элементов компьютера на новые по причине морального износа не может рассматриваться как ремонт компьютера и является его модернизацией, которая увеличивает первоначальную стоимость основного средства.
Таким образом, финансисты ставят порядок признания расходов - как расходы на ремонт или на модернизацию - в зависимость от причины осуществления замены элементов компьютера. Если причиной является не поломка, а моральное устаревание, и организация производит замену вполне еще рабочей детали компьютера (например, еще не сломавшегося, но уже морально устаревшего монитора) на более современную (например, ЭЛТ-монитор на жидкокристаллический монитор или один ЖК-монитор на другой ЖК-монитор с большей диагональю), такие операции следует расценивать и учитывать как модернизацию.
Аналогичное мнение о том, что замена отдельных элементов компьютера на новые по причине их морального износа не может рассматриваться как ремонт компьютера и является его модернизацией, было выражено и в более позднем письме Минфина России от 14 ноября 2008 г. № 03-11-04/2/169. И в письме Минфина России от 6 ноября 2009 г. № 03-03-06/4/95 опять говорилось о том же самом - что, по мнению финансистов, замена бюджетным учреждением морально устаревшего монитора на новый является именно модернизацией, а не ремонтом.

Подтверждаем ремонтную цель работ

Важно не пропустить этот шаг, поскольку он будет информировать персонал, участвующий в оставшихся шагах, о том, как классифицировать и составлять активы, что в конечном итоге приводит к раскрытию финансовой отчетности . Особенно важно просвещать персонал, участвующий в подсчете, о том, как идентифицировать и записывать значительные компоненты активов отдельно. Это требует правильных политических решений и планирования со стороны руководства, учитывая при этом конечную цель распределения различных сроков полезного использования для разных компонентов.

ПРИМЕР
Организация заменила процессор в компьютере, установленном в бухгалтерии. После замены процессора выросла производительность компьютера. При этом компьютер мог работать и со старым процессором – тот из строя не вышел, его просто заменили на более совершенный. Следовательно, речь идет о модернизации. Эти суммы увеличивают первоначальную стоимость ЭВМ.
А вот замена сгоревшего монитора будет считаться ремонтом компьютера. Поскольку без такой замены выполнять свои функции он не может. Значит, средства, истраченные на покупку нового монитора, бухгалтер может целиком списать на расходы в том месяце, когда такая замена случилась.

В тех случаях, когда ожидается, что срок полезного использования не будет отличаться, нет необходимости составлять отдельный актив в его части. Заполните «новый» регистр активов всей информацией, полученной на шаге 2 выше. Попытка связать активы в существующем «старом» реестре активов с новым регистром активов. Полезно попытаться сделать эту ссылку в качестве наиболее точного источника исторической информации для активов в новом регистре, будет любая исходная документация, относящаяся к ее первоначальному приобретению.

Вполне вероятно, что исходная документация, если таковая имеется, была бы каким-то образом связана со старым регистром, и имеет смысл использовать любые такие ссылки, если они существуют. Именно на этом этапе, предполагая, что информация о компонентах и ​​местоположении была правильно отображена на шаге 2 выше, можно устранить несоответствующую группировку активов. Некоторые ссылаются на исправления в этом отношении как «разделение» своих активов. Это также часто является стадией, когда субъекты ошибочно вступают в сферу «переоценки своих активов»; результатом обычно является то, что новая комбинированная балансовая стоимость разделенных активов намного превышает первоначальную стоимость группы.

Надо сказать, что налоговики нередко квалифицируют ремонт как реконструкцию. Подобное дело рассматривал ФАС Волго-Вятского округа в постановлении от 11 января 2006 г. № А43-7220/2005-30-310. В ходе проверки налоговики установили, что организация неправомерно учла в расходах затраты, связанные с ремонтно-строительными работами в здании. Проверяющие посчитали, что в данном случае фактически была проведена его реконструкция, в связи с чем спорные затраты не могли быть включены в расходы единовременно, а подлежали отнесению на увеличение первоначальной стоимости основных средств. На этом основании налоговым органом доначислен налогоплательщику налог на прибыль в связи с занижением налогооблагаемой прибыли спорного налогового периода на сумму завышения затрат.
Налоговики потребовали уплатить недоимку, пени и штраф.
Суд чиновников не поддержал. Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 253 Налогового кодекса РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии.
В соответствии с пунктом 1 статьи 260 Налогового кодекса РФ расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат. Каких-либо ограничений по включению в состав налоговой базы расходов на ремонт основных средств в зависимости от вида имущества, причин повлекших ремонт, изменения функционального назначения помещений данная правовая норма не содержит.
Согласно пункту 2 статьи 257 Налогового кодекса РФ первоначальная стоимость основных средств изменяется в случае достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения , частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям, понятия которых приведены в данной статье.
Расходы на осуществление таких работ изменяют (увеличивают) первоначальную стоимость основных средств и уменьшают налогооблагаемую прибыль в составе сумм начисленной амортизации.
Таким образом, из приведенных норм права следует, что отнесению на расходы подлежат только затраты на ремонтные работы . Затраты на реконструкцию учитываются в стоимости основных средств и списываются на расходы через амортизацию.
Как свидетельствуют материалы дела, налогоплательщик отнес на расходы, учитываемые при налогообложении прибыли, затраты по ремонту основного средства – здания, необходимого для осуществления деятельности налогоплательщика (сдача в аренду помещений).
Суд на основе всестороннего, полного и объективного исследования представленных в дело доказательств и оценки их в совокупности установил, что строительно-монтажные работы, проведенные налогоплательщиком, являются ремонтными работами.
Установленные судом обстоятельства материалам дела не противоречат.
Следовательно, понесенные налогоплательщиком расходы на ремонт основного средства, являющиеся обоснованными и документально подтвержденными, правомерно отнесены к затратам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль.

Критерии отнесения работ по восстановлению ОС к ремонту или модернизации

Еще раз подчеркивается, что этот результат не подходит, если в группу не были включены другие ранее незаписанные активы. Предполагая, что дополнительных активов нет, произвольное распределение стоимости первоначальной группы для лежащих в основе разделенных активов более уместно, без изменения общей стоимости были добавлены отдельные активы, которые будут добавлены вместе.

Следует использовать подходящую основу для такого распределения, и на практике определение амортизируемой восстановительной стоимости отдельных активов в процентах от общей амортизируемой восстановительной стоимости группы обычно будет приемлемым методом. Реестр основных средств, показывающий соответствующие даты приобретения и их стоимость, амортизацию, если таковые имеются, дату какой-либо переоценки и переоцененной суммы, соответствующие даты любых выбытий и полученного вознаграждения в отношении них: при условии, что в отношении основных средств, приобретенных до начала действия настоящего Закона, компания может по состоянию на конец первого финансового года после указанного начала провести инвентаризацию всех основных фондов и провести реалистичное распределение общей стоимости основных средств, как показано в финансовых отчетах на эту дату по инвентарю активов.

Модернизация списанных основных средств
Нередко встречаются ситуации, когда модернизировать приходится уже списанное основное средство. Скажем, вы сделали апгрейд компьютера, который был полностью самортизирован. Или улучшили «малоценное» основное средство, которое не является амортизируемым имуществом, и стоимость которого списывается в расходы сразу.
Возникает вопрос, что делать, если обновляют списанное основное средство первоначальной стоимостью не более 10 тыс. рублей? Ведь может случиться так, что по окончании модернизации его стоимость превысит указанную величину . Возникает вопрос: должны ли мы включить его в состав основных средств по восстановительной стоимости и начислять амортизацию в бухгалтерском и налоговом учете?
Начнем с налогового учета . Здесь все просто. Для целей налогообложения все имущество, которое служит больше года , делится на амортизируемое и неамортизируемое. Понятие «основное средство» в Налоговом кодексе отсутствует. Но оно корреспондирует с термином «амортизируемое имущество», стоимость которого погашают путем начисления амортизации в течение срока полезного использования.
Объекты стоимостью не более 10 тыс. рублей к амортизируемому имуществу не относятся (п. 1 ст. 256 Налогового кодекса РФ). Их стоимость включают в состав материальных расходов полностью в момент ввода в эксплуатацию.
Вот и получается, что при улучшении уже списанного на расходы имущества модернизации амортизируемого имущества не происходит, поскольку самого такого имущества не было изначально. Следовательно, расходы на модернизацию можно списать единовременно как прочие расходы, связанные с производством и реализацией (подп. 49 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ).
С бухгалтерским учетом дело обстоит не так просто. Дело в том, что списанное имущество, стоимость которого не превышает 20 тыс. рублей, не перестает оставаться основным средством. В бухучете в отличие от налогового сначала определяют, соответствует ли приобретенное имущество критериям основного средства (они приведены в пункте 4 ПБУ 6/01) или нет. А уже потом решается вопрос с начислением амортизации. Таким образом, имущество, отвечающее требованиям ПБУ 6/01, является основным средством независимо от его стоимости. Более того, списав его стоимость с баланса, бухгалтер обязан обеспечивать сохранность и осуществлять контроль списанных основных средств. Для этого на такое основное средство заводят инвентарные карточки , назначают ответственных лиц и т.п. То есть фактически списанные основные средства числятся по нулевой стоимости.
И вот тут возникает вопрос: нужно ли затраты на модернизацию списанного основного средства включать в его первоначальную стоимость, пусть и нулевую?
С одной стороны, так как основное средство списано, и восстанавливать его стоимость в бухгалтерском учете нет необходимости. Ведь иначе придется увеличивать налоговую базу при расчете налога на имущество. Да и в этом случае не избежать разниц между налоговым и бухгалтерским учетом.
Но, с другой стороны, после модернизации имеющегося у нас на балансе основного средства нужно увеличить его стоимость. Понятно, что в этом случае не нужно восстанавливать уже списанную стоимость основного средства. Новая стоимость после модернизации будет состоять из произведенных затрат на улучшение данного объекта . На основании акта приемки-сдачи основного средства после модернизации устанавливается срок полезного использования и с этого момента начисляется амортизация.

После исчерпания всех вариантов отслеживания активов в исходной документации оставшиеся активы должны быть присвоены определенным образом. Как поясняется на шаге 5, некоторым активам уже были выделены ориентировочные исторические затраты, просто разделив общую стоимость сгруппированных позиций в старом реестре активов. Тем не менее, очень часто бывают случаи, когда информация о исторической стоимости полностью недоступна, и единственным реалистичным вариантом, не отступающим от невыполнимости, является определение подходящего прокси для исторической себестоимости каждого оставшегося актива.

Амортизация реконструированных или модернизированных основных средств
Итак, затраты на реконструкцию и модернизацию увеличивают первоначальную стоимость основного средства (п. 2 ст. 257 Налогового кодекса РФ). Что касается бухгалтерского учета , то в соответствии с пунктом 27 ПБУ 6/01 затраты на модернизацию увеличивают первоначальную стоимость, в результате модернизации и реконструкции улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.) объекта основных средств.
Итак, теперь давайте разберемся, как начислять амортизацию по объектам основных средств, которые подверглись модернизации. Тут возможно несколько вариантов.
Вариант 1. В этом случае к первоначальной стоимости объекта основных средств прибавляют стоимость работ по модернизации (или реконструкции). А результат делят на общий срок полезного использования имущества. Такой вариант предлагают чиновники из ФНС (см. письмо от 14 марта 2005 г. № 02-1-07/23). В письме Минфина России от 16 января 2008 г. № 03-03-06/1/8 также говорится, что если здание учитывается как единый объект основных средств, то при реконструкции его части амортизация не начисляется по всему зданию до окончания срока реконструкции. Между тем получается, что фирма будет вынуждена списывать обновленное основное средство гораздо дольше, чем предполагала, когда принимала его к учету – в течение срока службы. Да и возникнут разницы между бухгалтерским и налоговым учетом.
Вариант 2. Однако с подходом налоговиков к этому вопросу можно поспорить. Дело в том, что Налоговый кодекс РФ не предлагает формулы для расчета амортизации в случае реконструкции или модернизации (ту, что в пункте 4 статьи 259, применяют, когда приходуют новый объект). На основании же пункта 7 статьи 3 НК РФ все неясности и противоречия законодательства толкуются в пользу налогоплательщика. Поэтому, на наш взгляд, фирма может воспользоваться тем алгоритмом расчета, который применяется в бухучете. А именно: сумма ежемесячной амортизации получается в результате деления остаточной стоимость объекта с учетом стоимости работ по модернизации (или реконструкции) на оставшийся срок полезного использования основного средства.
К тому же, отметим, что есть письма налоговиков, в которых они указывают, что если часть помещений в реконструируемом здании продолжают сдаваться в аренду, то амортизацию по этой части здания можно продолжать начислять (письма УФНС по г. Москве от 29 сентября 2009 г. № 16-15/100988, от 27 июня 2008 г. № 20-12/060985).
Приведем пример, на котором рассмотрим оба варианта расчета амортизации.

Поэтому необходимо сформулировать разумный подход, основанный на передовой практике. По мнению автора, разумно рассмотреть возможность применения этих методов к восстановлению реестра активов вместо любых лучших решений . Также вполне вероятно, что предприятие будет иметь доступ к информации о замене затрат в виде котировок от поставщиков и бюджетов капитальных затрат. Ключевым предположением в этом отношении является тот факт, что старый актив все еще используется и что он позволяет субъекту избегать покупки новой, возможно, более современной замены , что подразумевает, что выпуск существующего актива похож по стоимости на бренд новый актив, если бы он был уже такого же возраста и состояния.

ПРИМЕР
Организация модернизировала объект основных средств. Его первоначальная стоимость равна 3 024 000 руб., а срок полезного использования – 72 месяца. Сумма ежемесячной амортизации составляла 42 000 руб. (3 024 000 руб. : 72 мес.). До модернизации объект эксплуатировали 12 месяцев. Следовательно, за это время была начислена амортизация, равная 504 000 руб. (42 000 руб. х 12 мес.).
Услуги подрядчика, проводившего модернизацию, обошлись организации в 600 000 руб. без НДС. Модернизация проводилась в течение 14 месяцев, и амортизация в это время не начислялась.

Однако еще одним препятствием будет то, что предприятие не знает, как долго некоторые из старых активов использовались. Особенно это касается случая, когда, например, машины использовались в течение столь длительного времени, что никто в организации не имеет никаких воспоминаний о том, когда она была приобретена, и все записи о ее приобретении были утрачены. Это явление чаще встречается в организациях государственного сектора, таких как муниципалитеты, и связано с множеством факторов, выходящих за рамки настоящей статьи.

Единственный способ преодоления этого препятствия - определить соответствующие предположения о возрасте различных видов активов на основе соответствующих показателей, таких как внешний вид , выпуск, время простоя и мнение экспертов. Если все остальное не удастся, может быть более целесообразным попытаться разместить стоимость актива на основе будущего потенциального дохода.

Вариант 1. После модернизации ежемесячная сумма амортизации станет равна 50 000 руб. ((3 000 000 руб. + 600 000 руб.) : 72 мес.). Остаточная стоимость объекта с учетом ремонта – 3 096 000 руб. (3 000 000 – 504 000 + 600 000).
Теперь для того чтобы полностью списать стоимость основного средства, нужно начислять амортизацию еще 62 полных месяца (3 096 000: 50 000).
В то же время до окончания первоначального срока использования остается только 60 мес.(72 – 12).
Получается, что организации придется амортизировать основное средство лишние 2 месяца (62-60).

Другими словами, новый регистр активов должен быть отражен так, как если бы он всегда был на месте еще в качестве начального баланса самых ранних сопоставлений. Если перед лицом крупномасштабной реконструкции реестра активов настоятельно рекомендуется, чтобы аудиторы организации были активно задействованы и проинформированы о процессе, особенно в тех случаях, когда существенные затраты будут понесены в попытке внести исправления, Разногласия относительно подхода и предположений могут быть рассмотрены своевременно.

Очень часто организации не обладают навыками или возможностями для облегчения реконструкции реестра активов и должны использовать специализированных поставщиков услуг. В таких случаях еще более важно заранее согласовать методологию и подход, которым следует следовать, поскольку интерпретации и понимание могут различаться между субъектом, поставщиком услуг и аудиторами.

Вариант 2. Амортизация начисляется в течение оставшегося срока полезного использования – 60 мес.
Ежемесячная сумма амортизации будет равна 51 600 руб. ((3 000 000 руб. – 504 000 руб. + 600 000 руб.) : 60 мес.)

Еще один вопрос, на котором хотелось бы заострить внимание. Речь идет о том, нужно ли приостанавливать начисление амортизации по реконструируемому объекту основных средств. Тут все зависит от того, в течение какого срока планируется проводить работы по улучшению имущества. Если изначально на модернизацию отводится не более 12 месяцев, то амортизацию прерывать не нужно. Но если работы затянулись, то начисленные суммы надо исключить из расходов. При этом неважно, использовался все это время объект или нет.
Основное средство, которое находится на реконструкции или модернизации больше 12 месяцев, следует исключить из состава амортизируемого имущества. И это уже не право, а обязанность организации. Так прописано в пункте 3 статьи 256 Налогового кодекса РФ.
Тут есть опасность, что работы по реконструкции (модернизации) могут затянуться. То есть, скажем, изначально организация, которая продолжала начислять амортизацию, предполагает, что уложится в отведенный срок. Однако по разным причинам может в него не уложиться. В этом случае начисление амортизации незаконно. И налоговую базу придется пересчитать.
Чтобы такого не произошло, нужно разбить работы по реконструкции на этапы, каждый из которых не превышает 12 месяцев. При этом нужно предусмотреть между этапами временные промежутки. Например, сначала проводится реконструкция первого этажа здания, а через какое-то время наступает черед второго. Конечно, на деле работы прерывать необязательно, это показывают только на бумаге. Скажем, в проектно-сметной документации , актах выполненных работ и приказах руководителя фирмы.

Когда на жестком диске имеется дефект, существует множество сценариев, в которых ремонтные работы могут выполняться только лабораторией с соответствующим оборудованием. Прежде всего, необходимо определить причины неисправности или отказа жесткого диска и обзор общей картины повреждения.

После падения или сильного шока жесткого диска мы обычно имеем дело с двумя видами повреждений. Фактическое спасение сохраненных данных на неисправном жестком диске, таким образом, всегда следует за успешным ремонтом. Однако это только средство для достижения цели.

Техническое обслуживание и ремонт оборудования

Обеспечение надежности энергооборудования при эксплуатации

В разделе содержится информация о мерах повышения надежности энергооборудования при его эксплуатации. Рассматриваются виды ремонта, модернизация и реконструкция. Приводится условие рациональности технического перевооружения оборудования. А также системы, обеспечивающие безопасное управление станции и оборудования.

Для надежной работы теплоэнергетического оборудования необходимы:

1. совершенная конструкция

2. высокое качество изготовления,

3. хорошо организованная эксплуатация,

4. высококачественное техническое обслуживание и ремонты, при выполнении которых проводятся диагностика в строго определенные периоды времени и плановое восстановление или замена изношенных и поврежденных деталей и узлов. При необходимости должны выполняться и неплановые ремонты. В совокупности все мероприятия по поддержанию оборудования в работоспособном состоянии определяют стратегию его технической эксплуатации. При правильном выборе стратегии котлы, турбины, другое оборудование позволяют бесперебойно и экономично вырабатывать электрическую и тепловую энергию и обеспечивать надежное энергоснабжение потребителей.

Техническое обслуживание и ремонты регламентируются нормативно-технической документацией (НТД), которая устанавливает:

1. организационную структуру технического обслуживания и ремонта,

2. источники финансирования,

3. порядок планирования, виды,

4. объемы и сроки ремонтов,

5. организацию вывода оборудования в ремонт и приемки его после ремонта.

Согласно НТД, ответственность за состояние оборудования ТЭС и АЭС несут энергопредприятия, на которых оно установлено, т. е. его владельцы. В обязанности энергопредприятий входят:

– обеспечение проведения всех необходимых видов диагностики и контроля технического состояния оборудования;

– определение объемов и планирование технического обслуживания, капитальных, средних и текущих ремонтов;

– обеспечение ремонтов финансированием, проектно-сметной документацией, материалами и трудовыми ресурсами;

– проведение совместно с соисполнителями (подрядными организациями) технической подготовки ремонта, организации и производства ремонтных работ;

– приемка оборудования из ремонта и оценка качества.

Техническое обслуживание и все плановые ремонты выполняются ремонтным персоналом энергопредприятий или энергоуправлений. Для отдельных видов работ (ремонт турбин, изолировочные и обмуровочные работы) возможно привлечение специализированных организаций.

Каждый вид ремонта и технического обслуживания имеют свою специфику, объемы и периодичность. При техническом обслуживании выполняются работы периодического действия, например замена смотровых стекол, загрузка дроби в дробеочистку, замена бил молотковых мельниц, чистка фильтров и отстойников, подтяжка сальников арматуры, и другие операции, не требующие вывода оборудования в текущий ремонт. На каждой ТЭС и АЭС устанавливается состав работ по техническому обслуживанию с указанием периодичности их выполнения, назначаются персональные ответственные исполнители. Выполненные работы регистрируются в специальных журналах технического обслуживания.

Объемы и периодичность плановых ремонтов основываются на обобщении опыта эксплуатации оборудования, его повреждаемости, анализе факторов и причин, определяющих фактический ресурс узлов и деталей агрегатов установок, технологических сетей и других элементов ТЭС и АЭС. НТД предусматривает три вида плановых ремонтов: капитальные, средние и текущие.

Капитальный ремонт , при котором исправность агрегата, ресурс всех деталей и узлов восстанавливается полностью . При невозможности восстановления ресурса узлы и детали заменяются.

Средний ремонт – оборудование восстанавливается путем его исправления или замены ограниченной номенклатуры основных частей .

Текущий ремонт – устраняется неисправность или заменяются отдельные быстроизнашивающиеся детали и узлы оборудования с целью обеспечения его работы с проектными технико-экономическими показателями до следующего планового ремонта .

Неплановый ремонт – выполняются работы, обеспечивающие безотказную эксплуатацию оборудования до ближайшего планового ремонта с технико-экономическими показателями, установленными в НТД . При невозможности проведения таких работ в короткие сроки оборудование выводится во внеочередной капитальный ремонт.

При среднем ремонте котла возможен капитальный ремонт дымососа и дутьевого вентилятора. Вид ремонта вспомогательного оборудования определяется энергопредприятием при составлении годовых и перспективных планов.

Типовым объемом работ на поверхностях нагрева котлов при капитальном ремонте энергоблоков предусматривается:

– контроль технического состояния труб, в который входит визуальный осмотр их наружной поверхности, измерения толщины стенки и диаметра, вырезка образцов и испытание свойств металла;

– правка (рихтовка) труб (около 2,5% от общего количества);

– замена изношенных труб в топке до 15% от общего количества;

– восстановление креплений труб до 5% от общего их количества;

– восстановление обгоревших шипов в топочной камере;

– ремонт или замена золозащиты труб от золового износа;

– контроль деформации коллекторов и камер;

– диагностика сварных соединений;

– на пароперегревателях, кроме того, восстанавливаются или заменяются отглушенные при ремонте змеевики;

– осуществляется выборочная инструментальная диагностика состояния металла труб и сварных стыков поверхностей нагрева.

При обнаружении на поверхности корпусов трещин металла проводится их выборка с помощью абразивного инструмента. Если глубина выборок окажется более 5–10 мм и велика их протяженность, проводится их заварка.

Проверяется и обеспечивается в соответствии с нормами центровка деталей. Оценивается остаточный ресурс металла корпусных деталей.

Проводятся также осмотр, диагностика и устранение дефектов на подшипниках, соединительных муфтах, валоповоротном устройстве, в системах регулирования.

Средние ремонты отличаются от капитальных меньшим объемом и периодичностью. Текущие направлены на выполнение ремонтных операций, не требующих длительного простоя оборудования.

Все виды ремонтов, отличаясь друг от друга сложностью, трудоемкостью и объемом работ, направлены на достижение одной и той же цели – обеспечение надежности ТЭС и АЭС на уровне, необходимом для их устойчивой и экономичной работы.

Инструментальная диагностика проводится:

1. Для выявления возникших на узлах и деталях в процессе работы скрытых дефектов перед началом ремонтов наряду с визуальным осмотром проводится;

2. для оценки качества выполненных ремонтных операций,

3. проверки сварных соединений,

4. определения геометрических размеров деталей и узлов.

Кроме диагностики, применяемой при ремонтах, выполняется еще периодическая диагностика. Ее назначение состоит в том, чтобы через определенные промежутки времени, не всегда связанные с простоем оборудования в ремонтах, осуществлялся контроль за состоянием деталей, работающих в наиболее тяжелых условиях.

На котлах периодическому контролю подвергаются:

1. необогреваемые трубопроводы наружным диаметром 100 мм и более,

2. барабаны,

3. коллекторы,

4. трубы поверхностей нагрева,

5. арматура,

6. некоторые крепежные детали.

Периодичность диагностики паропроводов с температурой рабочей среды более 500°С различается для прямых труб и для гибов:

– состояние прямых труб диагностируется после ввода котла в эксплуатацию первый раз через 100 тысяч часов работы, а далее через каждые 25 тысяч часов;

– гнутые трубы (гибы) подлежат контролю через каждые 25 тысяч часов.

Диагностика включает в себя:

– измерение остаточной деформации,

– вырезку образцов и определение свойств металла (предела прочности, предела текучести, относительных сужения и удлинения, твердости, ударной вязкости, микроструктуры длительной прочности).

Гибы необогреваемых трубопроводов в пределах котла, пароотводящих, водоопускных и пароперепускных труб при давлении рабочей среды более 9,0 МПа и температуре ниже 450°С контролируются через каждые 1000 пусков.

На котлах с естественной циркуляцией 1 раз в 8 лет проводится дефектоскопия внутренней поверхности стенок барабанов. Сварные швы барабана контролируются ультразвуком через каждые 100 тысяч часов работы котла. Отверстия в стенках, к которым приварены штуцера или трубы водоопускной и пароотводящей систем, и некоторые служебные трубопроводы и приборы контролируются с целью выявления трещин через каждые 50 тысяч часов эксплуатации.

В турбинах периодический контроль проводится на корпусных деталях, некоторых деталях проточной части и на пароперепускных трубах. При контроле состояния цилиндров высокого и среднего давления (ЦВД и ЦСД) и стопорных клапанов турбин при давлении свежего пара 13 МПа и выше при наличии трещин глубиной более 15% от толщины стенки через 100 тысяч часов работы делается контрольная вырезка. По ней определяются все свойства и характеристики металла, позволяющие дать прогноз оставшегося срока службы контролируемых деталей. После наработки 170 тысяч часов обязательна диагностика ЦВД, ЦСД, корпусов стопорных клапанов и других частей турбин, проводимая согласно указаниям НТД.

Наибольшая часть отказов в работе котлов происходит вследствие разрушения труб поверхностей нагрева. Одна из причин этого – золовой износ и окалинообразование, в результате чего толщина стенки трубы становится меньше допустимой и труба разрывается. Поэтому очень важен выборочный контроль при ремонтной диагностике толщины стенок труб испарительных экранов, пароперегревателей и водяных экономайзеров. Измерения производятся ультразвуковыми толщиномерами – переносными приборами, имеющими автономное питание. Трубы, в которых фактическая толщина стенок оказывается менее расчетной, заменяются.

Для своевременного и высококачественного ремонта оборудования предусматривается планирование ремонтов, включающее в себя:

– разработку перспективных графиков ремонта основного оборудования ТЭС и АЭС,

– годовых показателей плана,

– годовых и месячных планов ремонта вспомогательного оборудования.

Перспективный график разрабатывается на определенный период времени и служит основанием для выделения трудовых, материальных и финансовых ресурсов.

Годовые показатели плана ремонта основного оборудования содержат сведения о ремонтируемой мощности в тысячах киловатт или в тоннах пара в час по месяцам года.

В годовом графике ремонтов назначаются календарное время вывода каждой энергоустановки, продолжительность ремонта и планируемый объем работ. Он составляется на основании перспективного графика, куда могут быть внесены обоснованные изменения.

Капитальные, средние и текущие ремонты выполняются на оборудовании через регламентируемые промежутки времени. При этом объемы и содержание работ повторяются, т. е. ремонт оборудования имеет циклический характер. Для примера в таблице 2.1 показан двенадцатилетний ремонтный цикл и продолжительность ремонтов энергоблоков с котлами на твердом топливе.

Таблица 2.1. Двенадцатилетний цикл

На сегодняшний день законодательно определены только понятия капитальный ремонт и реконструкция (модернизация, техническое перевооружение и пр.). Понятие "ремонт" в действующем налоговом законодательстве отсутствует. При этом разница между понятиями капитального ремонта и реконструкцией достаточно тонкая.

Для ответа на вопрос, к каким видам работ относятся те или иные выполненные работы обратимся к действующим нормативным актам.

Так согласно п. 2 ст. 257 Налогового кодекса РФ (далее – НК РФ):

• к работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами;
• к реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции;
• к техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

В соответствии с п. 14, 14.1, 14.2, 14.3 ст. 1 Градостроительного кодекса РФ от 29.12.2004 N 190-ФЗ (далее - ГрК РФ) установлены следующие понятия:
14) реконструкция объектов капитального строительства (за исключением линейных объектов) - изменение параметров объекта капитального строительства, его частей (высоты, количества этажей, площади, объема), в том числе надстройка, перестройка, расширение объекта капитального строительства, а также замена и (или) восстановление несущих строительных конструкций объекта капитального строительства, за исключением замены отдельных элементов таких конструкций на аналогичные или иные улучшающие показатели таких конструкций элементы и (или) восстановления указанных элементов;

14.1) реконструкция линейных объектов - изменение параметров линейных объектов или их участков (частей), которое влечет за собой изменение класса, категории и (или) первоначально установленных показателей функционирования таких объектов (мощности, грузоподъемности и других) или при котором требуется изменение границ полос отвода и (или) охранных зон таких объектов;

14.2) капитальный ремонт объектов капитального строительства (за исключением линейных объектов) - замена и (или) восстановление строительных конструкций объектов капитального строительства или элементов таких конструкций, за исключением несущих строительных конструкций, замена и (или) восстановление систем инженерно-технического обеспечения и сетей инженерно-технического обеспечения объектов капитального строительства или их элементов, а также замена отдельных элементов несущих строительных конструкций на аналогичные или иные улучшающие показатели таких конструкций элементы и (или) восстановление указанных элементов;

14.3) капитальный ремонт линейных объектов - изменение параметров линейных объектов или их участков (частей), которое не влечет за собой изменение класса, категории и (или) первоначально установленных показателей функционирования таких объектов и при котором не требуется изменение границ полос отвода и (или) охранных зон таких объектов.

На основании определений перечисленных в нормативных документах при квалификации затрат в качестве ремонта или реконструкции определяющее значение имеет цель проведения работ.

Работы, связанные с изменением назначения объекта, появлением других новых качеств у объекта признаются модернизацией, достройкой или дооборудованием. Реконструкция предполагает проведение работ по определенному проекту, целью которого является увеличение производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции, параметров объектов капитального строительства, их частей (высоты, количества этажей, площади, показателей производственной мощности, объема) и качества инженерно-технического обеспечения.

С точки зрения налогового законодательства, затраты на реконструкцию увеличивают первоначальную стоимость основного средства и списываются на затраты через амортизацию (п. 2 ст. 257, ст. ст. 258, 259 НК РФ), а затраты на ремонт основного средства являются текущими и единовременно в полной сумме фактических затрат учитываются в прочих расходах при исчислении налога на прибыль в том отчетном (налоговом) периоде, в котором (п. 1 ст. 260, п. п. 2, 5 ст. 272 НК РФ):

• был подписан акт выполненных работ, если работы выполняла подрядная организация;
• были закончены работы, если их выполняла сама организация.

Поэтому разделение этих понятий очень важно для целей бухгалтерского и налогового учета.
При этом обязательны экономическая обоснованность произведенных затрат и наличие подтверждающих первичных документов (п. 1 ст. 252 НК РФ).

По общему правилу, ремонт способствует поддержанию объектов в рабочем состоянии в течение срока их полезного использования и не приводит к улучшению первоначальных нормативных показателей функционирования. Текущий и средний ремонт осуществляется, как правило, с периодичностью менее одного года для поддержания объектов в рабочем состоянии.

Согласно ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.

Поскольку понятия реконструкции (модернизации, техническое перевооружение и пр.) даны в НК РФ, то учитывая разъяснения Минфина России, для целей налогообложения прибыли в ходе проведения данных работ следует руководствоваться определениями, содержащимися в НК РФ (письмо Минфина России от 15.02.2012 N 03-03-06/1/87).

В п. 1 ст. 4 ГрК РФ установлено, что при проведении капитального ремонта затрагиваются конструктивные и другие характеристики надежности и безопасности объектов капитального строительства.

В соответствии с п. 3.11 Положения о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений, утвержденного постановлением Госстроя СССР от 29.12.1973 N 279 и п. 5.1 ведомственных строительных нормативов (ВСН) N 58-88 (р) "Положение об организации и проведении реконструкции, ремонта и технического обслуживания зданий, объектов коммунального и социально-культурного назначения" (далее - ВСН) ремонт направлен на устранение неисправностей объекта и поддержание его в исправном состоянии. В результате проведения капитального ремонта может быть проведена замена изношенных конструкций и деталей, их смена на более прочные и экономичные, улучшающие эксплуатационные возможности ремонтируемых объектов, за исключением полной замены основных конструкций, срок службы которых в данном объекте является наибольшим (каменные и бетонные фундаменты, трубы подземных сетей и т.п.). То есть капитальный ремонт не приводит к изменению технико-экономических показателей здания.

В Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 29.01.2014 по делу N А27-4676/2013 сказано:
«Реконструкцией зданий и сооружений является производство таких работ, которые улучшают ранее принятые нормативные показатели функционирования, в результате чего у объекта появляются новые качественные или количественные параметры и характеристики, то есть изменяется сущность объекта. Данное определение дано в совместном письме Госплана СССР, Госстроя СССР, Стройбанка СССР, ЦСФУ СССР от 08.05.1984 N НБ-36-Д/23-Д/144/6-14, письме Минфина СССР от 29.05.1984 N 80, письме Госстроя России от 28.04.1984 N 16-14/63. Капитальный ремонт должен включать устранение неисправностей всех изношенных элементов, восстановление или замену (кроме полной замены каменных и бетонных фундаментов, несущих стен и каркасов) их на более долговечные и экономичные, улучшающие эксплуатационные показатели ремонтируемых зданий. При этом может осуществляться экономически целесообразная модернизация здания или объекта, его перепланировка, не вызывающие изменения основных технико-экономических показателей здания.

Из указанных выше определений следует, что отличие капитального ремонта от реконструкции заключается в том, что при капитальном ремонте основные технико-экономические показатели сооружения остаются без изменения, а при реконструкции они изменяются, при этом при капитальном ремонте также возможно затрагивание конструктивных элементов».

К сведению! Технико-экономическими показателями здания являются такие его качественные и количественные характеристики, как этажность, площадь, вместимость и пропускная способность.

Следовательно, чтобы выяснить, относятся ли выполненные работы к ремонту или реконструкции, нужно правильно квалифицировать не сами работы, а их последствия для объекта основных средств (письмо Минфина России от 29.12.2009 N 03-03-06/1/830, Постановление Президиума ВАС РФ от 01.02.2011 N 11495/10, Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 29.01.2014 по делу N А27-4676/2013).

По мнению контролирующих органов, при разграничении реконструкции (модернизации и пр.) и ремонта основных средств определяющее значение имеет изменение технологического или служебного назначения оборудования, или приобретение им других новых качеств. При этом стоимость проведения работ, в соответствии с главой 25 НК РФ, не является критерием для такого разграничения (письма Минфина России от 22.04.2010 N 03-03-06/1/289 и 24.03.2010 N 03-03-06/4/29).

Таким образом, основное отличие ремонта от реконструкции или модернизации заключается в том, что в результате любого ремонта не изменяются назначение объекта, его технико-экономические показатели, технологическое или служебное назначение, он по-прежнему эксплуатируется с теми же первоначальными характеристиками. Кроме того, не улучшается качество объекта и не увеличиваются производственные площади.

Для того чтобы у налоговых органов не возникло претензий к расходам на ремонт, целесообразно оформлять следующие документы (причем независимо от того, собственными силами выполняется ремонт основных средств или привлекают для этого сторонних исполнителей):

• служебную записку на имя руководителя подразделения или организации о поломке оборудования либо о выявлении тех или иных дефектов. Она обычно составляется в произвольной форме;
• акт о приеме-сдаче отремонтированного объекта, в котором приводится перечень и стоимость выполненных ремонтных работ, замененных деталей и запчастей.

Для сведения! До внесения изменений в ГрК РФ Минфин России в Письме от 23.11.2006 N 03-03-04/1/794 рекомендовал при проведении проверок использовать отраслевые документы, в которых есть определение терминов "капитальный ремонт" и "реконструкция", например:

• Положение о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений МДС 13-14.2000, утвержденное Постановлением Госстроя СССР от 29.12.1973 N 279. В Приложении 3 к этому документу приведен перечень работ, которые относятся к текущему ремонту, а в Приложении 8 - перечень работ, которые относятся к капитальному ремонту;
• Ведомственные строительные нормы (ВСН) N 58-88(р) "Положение об организации и проведении реконструкции, ремонта и технического обслуживания зданий, объектов коммунального и социально-культурного назначения", утвержденные Приказом Госкомархитектуры при Госстрое СССР от 23.11.1988 N 312;
• Письмо Минфина СССР от 29.05.1984 N 80 "Об определении понятий нового строительства, расширения, реконструкции и технического перевооружения действующих предприятий".

Большинство судов ранее при разграничении работ по капитальному ремонту и реконструкции использовали вышеперечисленные документы, а также:

• Методику определения стоимости строительной продукции на территории РФ МДС 81-35.2004, утвержденную Постановлением Госстроя России от 05.03.2004 N 15/1;
• совместное Письмо Госплана СССР N НБ-36-Д, Госстроя СССР N 23-Д, Стройбанка СССР N 144, ЦСУ СССР N 6-14 от 08.05.1984 "Об определении понятий нового строительства, расширения, реконструкции и технического перевооружения действующих предприятий";
• ГрК РФ;
• заключения специалистов, экспертов о состоянии основного средства до и после ремонта;
• предписание (решение) государственного органа, выданное организации, об обязательном проведении ремонта основного средства (обычно зданий).

Материал, представленный в настоящей статье, предоставлен исключительно для информационных целей и может оказаться не применимым в конкретной ситуации, и не должен воприниматься как гарантия будущих результатов. За решением конкретных вопросов рекомендуем обращаться к специалистам нашей компании.
Обращаем внимание на необходимость учитывать изменения в законодательстве, произошедших после даты подготовки материала.

Ремонт и модернизацию (реконструкцию, достройку, дооборудование) учитывают по-разному. Стоимость ремонта списывается в текущие расходы, а затраты на модернизацию и реконструкцию увеличивают первоначальную стоимость объекта и включаются в расходы через амортизацию. Поэтому прежде чем учитывать те или иные работы, бухгалтер должен их квалифицировать. Однако иногда сделать это непросто, ведь технических знаний у бухгалтера, как правило, нет.

Нормативное регулирование

Модернизация и реконструкция

Понятия «модернизация», «реконструкция» и «техническое перевооружение» приведены в п. 2 ст. 257 НК РФ.

К работам по модернизации (достройке, дооборудованию) относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

Реконструкция — это переустройство существующих объектов основных средств, осуществляемое по проекту реконструкции. В результате повышаются технико-экономические показатели объекта. Цель реконструкции - увеличение производственных мощностей, улучшение качества и изменение номенклатуры продукции.

Понятия реконструкции и модернизации приведены и в других нормативно-правовых актах.

Согласно п. 27 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» модернизация (реконструкция) основного средства связана с улучшением его характеристик:

Увеличивается срок полезного использования объекта;

Возрастает мощность;

Повышается качество применения;

Совершенствуются другие показатели.

В соответствии с п. 14 ст. 1 Градостроительного кодекса РФ (ГК РФ) реконструкция - это:

Изменение параметров объекта капитального строительства, его частей (высоты, количества этажей, площади, объема), в том числе:

Надстройка, перестройка, расширение объекта капитального строительства;

Замена и (или) восстановление несущих строительных конструкций объекта капитального строительства, за исключением замены отдельных элементов таких конструкций на аналогичные или иные улучшающие показатели таких конструкций элементы и (или) восстановления указанных элементов.

Внимание!
Минфин подчеркивает, что, поскольку НК РФ содержит определение понятия «реконструкция», компании для целей налогообложения должны руководствоваться именно им, а для более детальной конкретизации понятия обращаться в Минрегионразвития (письмо Минфина России от 15.02.2012 № 03-03-06/1/87).

Ремонт

Понятие ремонта в налоговом законодательстве не предусмотрено, поэтому значение этого термина возьмем из других отраслей законодательства (п. 1 ст. 11 НК РФ).

Общее понятие ремонта (для различного имущества и видов ремонта - текущего, среднего и капитального) в нормативных актах встречается редко. В частности, оно приведено в п. 16 письма Госкомстата России от 09.04.2001 № МС-1-23/1480 (далее - письмо Госкомстата). Согласно этому документу, под ремонтом подразумеваются работы по поддержанию объектов основных фондов в рабочем состоянии в течение срока их полезного использования, не приводящие к улучшению первоначальных нормативных показателей функционирования.

Как правило, проблемы с квалификацией работ возникают при проведении капремонта, именно его налоговики стараются представить модернизацией и реконструкцией.

Определение капитального ремонта можно найти в нормативно-правовых документах, регламентирующих строительство.

Согласно п. 14.2 ст. 1 Градостроительного кодекса РФ (ГК РФ), к капитальному ремонту объектов капитального строительства (за исключением линейных объектов) относятся такие работы, как:

Замена и (или) восстановление строительных конструкций объектов капитального строительства или элементов таких конструкций, за исключением несущих строительных конструкций;

Замена и (или) восстановление систем инженерно-технического обеспечения и сетей инженерно-технического обеспечения объектов капитального строительства или их элементов;

Замена отдельных элементов несущих строительных конструкций на аналогичные или иные улучшающие показатели таких конструкций элементы и (или) восстановление указанных элементов.

К сведению
Объект капитального строительства - это здания, строения, сооружения, объекты, строительство которых не завершено, за исключением временных построек, киосков, навесов и других подобных построек (п. 10 ст. 1 Градостроительного кодекса РФ).

Аналогичные характеристики капремонта содержатся и в других документах. Так, в соответствии с п. 5.1 Положения о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений МДС 13-14.2000, утв. постановлением Госстроя СССР от 29.12.73 № 279 (далее - Положение № 279), капремонт должен включать:

Устранение неисправностей всех изношенных элементов;

Восстановление или замену (кроме полной замены каменных и бетонных фундаментов, несущих стен и каркасов) их на более долговечные и экономичные, улучшающие эксплуатационные показатели ремонтируемых зданий.

В приложении 8 к Положению № 279 перечислены виды работ, которые производятся в ходе капитального ремонта.

В пункте 16 письма Госкомстата уточняется, что к капремонту не относится замена основных конструкций, срок службы которых в данном объекте является наибольшим (каменные и бетонные фундаменты зданий, трубы подземных сетей и т.п.).

К сведению
При определении характера работ Минфин предлагает руководствоваться Положением № 279 и Ведомственными строительными нормативами (ВСН) № 58-88 (Р), утвержденными приказом Госкомархитектуры при Госстрое СССР от 23.11.98 № 312, далее - Нормы № 312) (письмо Минфина России от 24.03.2010 № 03-11-06/2/41).

Определения контролирующих органов

Минфин считает, что при разграничении модернизации и ремонта основных средств определяющее значение имеет изменение технологического или служебного назначения основного средства либо приобретение им других новых качеств. При этом стоимость проведения работ не является критерием для такого разграничения (письмо Минфина России от 22.04.2010 № 03-03-06/1/289). Замена отдельных вышедших из строя элементов ОС, не связанная с изменением его технологического, служебного назначения либо технико-экономических показателей, является ремонтом (письмо Минфина России от 03.08.2010 № 03-03-06/1/518). Как расходы на ремонт учитывается стоимость работ, которые осуществ­ляются с целью текущего поддержания основных средств в рабочем состоянии (письмо Минфина России от 22.04.2010 № 03-03-06/1/289).

Итак, общий вывод, который следует из разъяснений контролирующих органов, заключается в том, что реконструкцией (модернизацией) являются работы, после которых происходит изменение технологического или служебного назначения объекта. А если производится замена изношенных деталей и другие работы с целью поддержания ОС в исправном состоянии - это ремонт.

К сведению
Есть также «точечные» разъяснения контролирующих органов, посвященные какой-либо конкретной ситуации. К примеру, Минфин признал модернизацией замену лифта в связи с истечением срока его службы (письмо Минфина России от 10.08.2012 № 03-03-06/1/392). Московские налоговики отметили, что затраты на замену агрегатов самолета в связи с их поломкой на новые с улучшенными техническими характеристиками следует рассматривать как техническое перевооружение (модернизацию) самолета (письмо УФНС России по г. Москве от 27.09.2011 № 16-12/093516@).

К сожалению, ни выводы Минфина, ни положения нормативных актов не гарантируют компании беспроблемный учет затрат на ремонт. Как показывает практика, налоговики стараются любые работы представить как модернизацию (реконструкцию) и заставить компанию списывать расходы через амортизацию.

Рассмотрим несколько ситуаций, оказавшихся в поле зрения арбитражных судей.

Арбитражная практика

Установили новую проволоку на заборе

Компания на территории электрической подстанции произвела монтаж опорных конструкций для крепления проволоки «Егоза», а также установку самой проволоки. Стоимость работ компания учла как ремонт.

Инспекция сочла, что такие работы являются модернизацией. По мнению ИФНС, установка проволоки на забор изменила его качественные характеристики, позволяющие сократить проникновение на территорию предприятия посторонних лиц.

Суд принял сторону компании, указав, что на самом деле обществом был произведен ремонт существующего ограждения и восстановление его изношенных элементов. Аргументы следующие (постановление ФАС Уральского округа от 19.03.2008 № Ф09-11380/07-С3, Определением ВАС РФ от 04.06.2008 № 6793/08 отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ):

Первичные документы бухгалтерского учета подтверждают, что все произведенные обществом расходы носили характер капитального ремонта;

Работы не вызвали изменения технологического или служебного назначения объектов, не придали им новых качеств, не повысили их технико-экономических показателей.

Заменили сигнализацию

В здании заменили вышедшую из строя охранно-пожарную сигнализацию. Компания учла стоимость работ как ремонт. Инспекция решила, что под видом ремонтных работ была проведена модернизация.

Суд указал, что эти работы не могут быть расценены как модернизация или реконструкция объекта основных средств и являются ремонтом (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 15.03.2013 № А27-11302/2012). Аргументы следующие:

Объектом учета в качестве основного средства у компании являлось здание, а не охранно-пожарная сигнализация;

До проведения капремонта здания в нем уже была охранно-пожарная сигнализация. Это подтверждается эксплуатационными журналами системы пожарной автоматики и дефектной ведомостью;

Причиной осуществления капремонта явилась необходимость в замене изношенных элементов объекта, а целью - восстановление свойств ремонтируемого объекта до близких к первоначальным;

В ходе работ в отношении сигнализации не произошло изменения технологического или служебного назначения здания. Улучшилась защищенность здания, но не само здание.

Склад разобрали, а потом собрали

Были произведены работы, вследствие которых склад был полностью разобран, демонтирован фундамент ангара, несущие стены, арки, листовые конструкции. После демонтажа ангар был собран с использованием как старых материалов, так и вновь приобретенных.

Суд признал, что работы являются ремонтными. Инспекцией не представлено доказательств того, что проведенные работы были вызваны изменением технологического или служебного назначения оборудования сооружения, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами, проведены в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции, в том числе не представлено доказательств того, что склад после ремонта используется обществом в новых целях и в этих целях не мог быть использован в состоянии до ремонта или мог быть использован, но с существенным снижением эффективности.

Судьи указали на следующие отличия капитального ремонта от реконструкции:

При реконструкции изменяется сущность объекта (появляются новые качественные и количественные характерис­тики), а при капитальном ремонте сущность объекта не меняется, производится замена или восстановление неисправных элементов на более прочные и долговечные;

Ремонт основных средств направлен на сохранение первоначальных характеристик основных средств, а реконструкция - на их увеличение (улучшение) или создание новых.

Установлено, что в данном случае после работ площадь склада, его высота остались неизменными. Основные технико-экономические показатели склада сохранились, у него не появились новые качественные или количественные характеристики, не изменились его параметры (постановление ФАС Центрального округа от 23.12.2013 № А48-1849/2013).

Работы на разных этажах

В здании, принадлежащем компании, проводились работы по ремонту и реконструкции. На первых двух этажах здания работы проводил арендатор. В результате данных работ объект превратился из административно-производственного здания в культурно-развлекательный центр. На третьем этаже работы проводила компания - собственник здания. Ни к каким особым изменениям в характеристиках здания эти работы не привели. Компания учла их стоимость как ремонт. Работы выполнялись на основании разных проектов, не объединенных единым проектом реконструкции.

Инспекция указала, что в данном случае произведена реконструкция всего здания, и работы необходимо рассматривать комплексно, без разграничения работ, производимых на разных этажах. В результате компании-собственнику были доначислены налоги по стоимости работ на третьем этаже.

Суд установил, что работы, выполненные на третьем этаже здания, не повлекли увеличения общей площади, этажности и объема здания, то есть изменения основных технико-экономических показателей здания в целом; несущие (основные) конструкции здания не затрагивались. Поэтому работы расцениваются как капитальный ремонт.

При капремонте может происходить замена изношенных элементов на более долговечные и экономичные, улучшающие эксплуатационные показатели ремонтируемых зданий. При этом может осуществляться экономически целесообразная модернизация здания или объекта: улучшение планировки, увеличение количества и качества услуг, оснащение недостающими видами инженерного оборудования, благоустройство окружающей территории (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 02.11.2010 № А82-4702/2009).

Изменилось назначение одного из помещений

В отдельном помещении коридора мансарды здания выполнены следующие работы: возведены три перегородки, установлены металлические двери, перенесен радиатор отопления.

После проведения работ в помещении коридора мансарды был оборудован архив. По мнению инспекции, компания произвела модернизацию основного средства (изменено служебное назначение коридора мансарды).

Суд указал, что ни из перечней работ, отраженных в договоре, акте приемки выполненных работ, ни из материалов выездной налоговой проверки не следует, что работы по изменению функционального назначения отдельного помещения коридора мансарды связаны с изменением технологического или служебного назначения в целом административного здания как объекта основных средств.

Налоговым органом не представлено доказательств того, что заключение договора подряда на выполнение спорных работ обусловлено повышенными нагрузками или появлением новых качеств административного здания, которые могли бы привести к необходимости осуществления работ по модернизации. Не представила инспекция и доказательств того, что выполненные работы повлекли повышение технико-экономических показателей административного здания как объекта основных средств.

Вывод: изменение назначения отдельного помещения само по себе не свидетельствует о проведении модернизации основного средства в целом (постановление ФАС Северо-Западного округа от 14.06.2013 № А21-7542/2012).

Два здания одного объекта ОС

В двух зданиях произведена перепланировка с возведением перегородок. При этом площадь здания с литерой В изменилась незначительно за счет использования более современных материалов при строительных работах. А площадь здания с литерой Д увеличилась за счет возведенной пристройки. Кроме того, произведена замена коммуникаций. При этом работы в этих зданиях проводились в разное время и на основании различных договоров. По итогам работ назначение объектов не изменилось (помещения остались нежилыми). Помещение с литерой Д использовалось в качестве складского, помещение с литерой В - под офис, склад и торговые площади.

Инспекция указала, что проведенные работы касаются объекта одного основного средства и поэтому должны рассматриваться в целом. По мнению ИФНС, такие работы являются реконструкцией, поскольку они привели к увеличению площади всего объекта.

Суд отметил, что работы проводились по отдельным договорам, в разное время, в разные периоды, поэтому их нельзя рассмат­ривать в комплексе. Суд признал, что в отношении здания с литерой Д действительно была проведена реконструкция. А работы в здании с литерой В можно считать ремонтом.

Логика рассуждений арбитров такова. В целях исчисления налога на прибыль к капитальным вложениям, увеличивающим стои­мость основных средств, относятся расходы:

На изменение технологического или служебного назначения объекта;

Переустройство объекта и повышение его технико-экономических показателей в целях увеличения мощности, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции;

Замену морально устаревшего и физически изношенного оборудования на более производительное.

Однако не любое изменение (повышение) технико-экономических показателей объекта позволяет говорить о его реконструкции, модернизации или техническом перевооружении. В целях налогообложения для признания работ капитальными затратами такое изменение (повышение) технико-экономических показателей должно иметь своим результатом либо изменение назначения объекта, либо увеличение его производительности, либо улучшение качества выпускаемой продукции, либо изменение ее номенклатуры. При этом все работы, не удовлетворяющие понятиям достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, определенным в НК РФ, не должны увеличивать первоначальную стоимость основных средств.

В рассматриваемом случае ремонтные работы фактически носили характер капитального ремонта, поскольку в ходе выполнения работ имело место замена изношенных конструкций на более новые и долговечные, замена коммуникаций привела к улучшению эксплуатационных возможностей объекта.

Перераспределение площади помещений внутри здания не является основанием для признания работ реконструкцией. Кроме того, в приложении 8 Положения № 279 при производстве капитального ремонта допускается частичная перепланировка с увеличением общей площади перегородок не более 20%.

При этом перепланировка этажа с возведением перегородок может быть элементом как реконструкции, так и капитального ремонта, она сама по себе не определяет характера выполненных работ.

Кроме того, налоговым органом не представлено доказательств повышения технико-экономических показателей объектов недвижимости за счет новых качеств, которые соответствуют понятию «реконструкция», после проведенных ремонтных работ (постановление ФАС Центрального округа от 05.11.2013 № А54-7269/2012).

Станция нейтрализации превратилась в магазин

Субарендатор принял в пользование здание станции нейтрализации с целью размещения в нем магазина. Чтобы подготовить здание для его нового назначения, субарендатор выполнил следующие работы: кладка стен из легкобетонных блоков, смена участков труб водопровода и установка регистров отоп­ления, монтаж кабелей и установка приборов электроснабжения, смена полов, смена деревянных конструкций, монтаж лестниц и лестничных площадок, металлоконструкций, кладка отдельных участков стен, монтаж опорных плит, монтаж арок, устройство навеса из поликарбоната, монтаж потолков подвесных, установка подоконных досок, смена обрешетки сплошного настила из досок и др.

Суд отметил, что в результате проведенных работ произошла перепланировка помещений, возведены пристройки, надстройка второго этажа, увеличилась площадь второго этажа, изменилось служебное назначение помещения: здание станции стало использоваться как магазин. Изменился тип площадей в здании - с производственных на торговые. Поэтому указанные виды работ не относятся к капитальному ремонту (постановление ФАС Центрального округа от 29.07.2011 № А36-3814/2010).

Выводы

Как видим, решение суда зависит от ситуации. И все же попробуем сделать некоторые обобщения:

Если работы проводились на основании единого проекта реконструкции и после этих работ кардинально изменилось назначение основного средства - это реконструкция;

Изменение назначения отдельного помещения само по себе не свидетельствует о проведении модернизации основного средства в целом;

Если была произведена перепланировка внутри здания, при этом не увеличилась его площадь и не изменилось назначение - это ремонт. Неважно, какие именно работы при этом производились и сколько они стоили;

Если арендатор на арендуемых площадях здания произвел работы, в результате которых изменилось назначение всего здания, а собственник отремонтировал часть, которую он не сдавал в аренду (и на характеристики здания они не повлия­ли), то работы, произведенные собственником, квалифицируются как ремонт;

Замена какой-либо конструкции или устройства в здании на более новое и современное не является модернизацией, если эта замена не повлияла на назначение всего здания;

Работы, которые проводились в разное время, по разным договорам, нельзя рассматривать в комплексе, их надо квалифицировать по отдельности;

Инспекция должна доказать свои выводы о том, что произведенные работы являются реконструкцией (модернизацией), представив заключение специалистов.

Большинство судебных споров касается объектов недвижимости, дела, касающиеся оборудования и транспорта, встречаются редко. Однако некоторые приведенные выше выводы, по нашему мнению, можно распространить и на оборудование.

Как уже было отмечено, учет стоимости работ зависит от того, как были квалифицированы работы - как ремонт или как реконструкция (модернизация).

Учет ремонта

Затраты на ремонтные работы являются текущими и признаются в бухгалтерском и налоговом учете в расходах в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат (п. 5 ст. 272 НК РФ, п. 4, 5, 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации», п. 1 ст. 260, подп. 1 п. 1 ст. 265 НК РФ, письмо Минфина России от 05.12.2012 № 03-03-06/1/628).

Проводки будут такими:

Дебет 20, 25, 26, 44 Кредит 60, 70, 69

Отражены расходы на ремонт объектов основных средств.

Учет реконструкции (модернизации)

В бухгалтерском учете затраты на реконструкцию (модернизацию) ОС увеличивают первоначальную стоимость ОС (п. 26, 27 ПБУ 6/01 «Учет основных средств»). Срок полезного использования ОС может быть изменен, если в результате проведенной реконструкции или модернизации произошло улучшение характеристик этого объекта, в том числе увеличился срок его службы (п. 20 ПБУ 6/01 , п. 60 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утв. приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н).

В налоговом учете затраты на реконструкцию увеличивают первоначальную стоимость основного средства и списываются через амортизацию (п. 2 ст. 257 НК РФ). Так же, как и в бухгалтерском учете, после реконструкции ОС налогоплательщик вправе увеличить срок полезного использования (абз. 2 п. 1 ст. 258 НК РФ). Увеличение СПИ осуществляется в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое основное средство (абз. 2 п. 1 ст. 258 НК РФ).

Расчет ежемесячной амортизации зависит от того, изменился ли срок полезного использования.

Ситуация 1. После реконструкции СПИ увеличился. В этом случае с месяца, следующего за месяцем ввода реконструированного ОС в эксплуатацию, амортизация по нему начисляется по формуле (п. 1 ст. 258 НК РФ):

Амортизация за месяц = (остаточная стоимость ОС на момент окончания модернизации + затраты на модернизацию) : (срок полезного использования оставшийся + срок, на который увеличился СПИ).

Пример 1

ООО «Омега» 28 февраля 2014 г. модернизировало основное средство, первоначальная стоимость которого составляла 120 000 000 руб.

Амортизация начисляется линейным способом, месячная сумма амортизационных отчислений - 1 000 000 руб.

Первоначальный срок полезного использования - десять лет, из которых прошло два года.

Стоимость модернизации составила 1 200 000 руб.

СПИ увеличился на десять лет.

Остаточная стоимость основного средства на 28 февраля 2014 г. равна 96 000 000 руб. (120 000 000 руб. - 1 000 000 руб. х 2 х 12). Новый срок полезного использования объекта после модернизации составит 18 лет (10 лет – 2 года + 10 лет).

Новая сумма амортизационных отчислений ООО «Омега» за месяц, начиная с марта, составит 450 000 руб. [(96 000 000 руб. + + 1 200 000 руб.) : (18 лет х 12 мес.)].

Ситуация 2. После модернизации основного средства СПИ не увеличился. В данной ситуации по окончании этого срока объект будет самортизирован не до конца. Ведь норма амортизации не изменится, а первоначальная стоимость увеличится на стоимость модернизации. Минфин считает, что в таком случае надо начислять амортизацию по прежней норме до полного списания стоимости ОС. Списание в этом случае продолжается и после окончания СПИ (письма Минфина России от 11.02.2014 № 03-03-06/1/5446 , от 09.06.2012 № 03-03-10/66). У судов по этому вопросу иная точка зрения: налогоплательщик вправе начислять амортизацию, исходя из остаточной стоимости ОС, увеличенной на сумму затрат на модернизацию, и оставшегося срока полезного использования (постановления ФАС Московского округа от 06.04.2011 № КА-А40/2125-11, от 03.06.2009 № КА-А40/4667-09 - оставлено в силе Определением ВАС РФ от 29.12.2009 № ВАС-12685/09). В этом случае сумма ежемесячных отчислений после модернизации увеличивается, и вся стоимость списывается в течение СПИ.

Ситуация 3. Реконструировано полностью самортизированное ОС. В этом случае стоимость произведенной модернизации будет амортизироваться по тем нормам, которые были определены при введении этого основного средства в эксплуатацию (письма Минфина России от 05.02.2013 № 03-03-06/4/2438, от 09.06.2012 № 03-03-10/66 , от 05.04.2012 № 03-03-06/1/181).

Пример 2

На балансе ООО «Торжок» числится полностью самортизированное основное средство первоначальной стоимостью 200 000 руб. Срок полезного использования был установлен 51 месяц, то есть ежемесячная амортизационная норма составляла 1,96 % (100% : 51 мес.). В текущем периоде произведена модернизация этого основного средства на сумму 85 000 руб. Срок полезного использования не изменился.

Ежемесячная сумма амортизационных отчислений по основному средству после модернизации составит 5586 руб. [(200 000 руб. + + 85 000 руб.) х 1,96 %].

Амортизация будет начисляться еще 16 месяцев (85 000 руб. : : 5586 руб.), начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором модернизация завершилась (абз. 3 п. 2 ст. 322 НК РФ), до момента, когда произойдет полное списание затрат по модернизации, либо до выбытия данного объекта основных средств из состава амортизируемого имущества (письмо Минфина России от 23.09.2011 № 03-03-06/2/146).

Отметим, что при реконструкции основного средства, которая продолжается более 12 месяцев, начисление амортизации прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем начала работ (п. 3 ст. 256 НК РФ). Если реконструируется здание, которое учитывается как единый инвентарный объект, амортизацию прекращают начислять со стоимости всего объекта, даже если фактически часть здания продолжает эксплуатироваться (письмо Минфина России от 16.01.2008 № 03-03-06/1/8).

Документальное оформление

Основным документом, подтверждающим, что выполненные работы являются ремонтом ОС, а не его реконструкцией (модернизацией), является дефектная ведомость. Данные о произведенном ремонте необходимо отра­зить в разделе 5 инвентарной карточки (можно использовать форму № ОС-6).

Образец

ООО «Омега»
(наименование организации)

УТВЕРЖДАЮ

Руководитель организации
Иванов И. И.
(подпись) (расшифровка подписи)

бухгалтерия
(структурное подразделение)

Дефектная ведомость № 1

Место составления Общий кабинет

На основании приказа по ООО «Омега» № 2 от 01.01.2014
(наименование организации)

Комиссия
в составе:

Председателя комиссии Главного инженера Петрова П. П.

Членов комиссии: Заведующего хозяйством Сидоровой С. С., бухгалтера Степановой С. С.
(ФИО, должность, место работы)

Произвела осмотр Брошюровочного аппарата «Витязь-М», инв. № 00123
(наименование объекта основных средств, марка, модель, инвентарный номер и др.)

и установила наличие следующих дефектов (повреждений, неисправностей и т.п.):

Перечень выявлен- ных дефек- тов	Характери- стика выяв- ленных де- фектов	Перечень ра- бот, необхо- димых для устранения выявленных дефектов	Испол- нитель	Перечень матери- алов и запчастей, необходимых для выполнения работ по устранению вы- явленных дефектов	Сроки вы- полнения работ
Искривле- ние и тре- щина лотка подачи бу- маги, износ сверла	Невозмож- ность исполь- зования ап- парата по назначению, отверстия не пробиваются	1. Демонтаж старого лот- ка. 2. Установка нового лотка 3. Замена сверла	Тимофеев Т. Т.	Сверло НРП 12 Сверло НРП 12 мм, мм, Лоток «Витязь- Лоток»

Заключение комиссии: По причине невозможности использования аппарата по функциональному назначению и необходимостью замены деталей, необходим ремонт. Ремонт может быть осуществлен собственными силами. Ориентировочная стоимость запчастей для ремонта – 150 000 руб.

Председатель комиссии

Главный инженер Петров П.П.

Члены комиссии:

Заведующая хоз-ом Сидорова С.С.
(должность) (подпись) (расшифровка подписи)

Бухгалтер Степанова С. С.
(должность) (подпись) (расшифровка подписи)

Правильная квалификация различных видов работ по восстановлению основных средств: текущего и капитального ремонта, с одной стороны, и реконструкции, модернизации, дооборудования, с другой, является необходимым условием качественного финансового планирования в учреждении. В конечном итоге от этого зависит принятие и исполнение бюджетных обязательств, отражение операций в бюджетном учете и отчетности, исчисление налогов.

Не секрет, что в случаях проведения всех видов ремонта затраты списываются на текущие расходы учреждения, а при осуществлении реконструкции, модернизации и дооборудования - относятся на увеличение первоначальной стоимости объектов основных средств. Вместе с тем, разграничить данные понятия на практике зачастую бывает очень сложно. Рассмотрим основные подходы к определению перечисленных видов работ.

Терминология

• модернизация -
• дооборудование -

• устранение неисправностей;
• отделочные работы.

Таблица 1
Функциональное назначение основного средства

Объект	Основные функции
Здание
Забор, ограда
Автомобильная дорога
Автомобиль
Компьютер	2. Хранить информацию.

Ремонт

Традиционно различаются разные уровни средний

Термин «реконструкция»

Термин «модернизация»

Термин «дооборудование»

Планирование работ

Определение цели

ЗАЯВКА НА РЕМОНТ, РЕКОНСТРУЦКИЮ, МОДЕРНИЗАЦИЮ, ДООБОРУДОВАНИЕ

Наименование объекта	Инвентарный номер		Причина	Планируемые мероприятия	Планируемый результат
	333222333
Автомобиль ВАЗ-21114	555666555			Ремонт своими силами	Восстановление работоспособности
Автоматизированное рабочее место (компьютер в комплекте)		555666777
Здание дома культуры		777888999	Протекает крыша	Заменить мягкую кровлю
Здание дома культуры		777888999			Улучшение характеристик

и отделочных работ,

Таблица 2
Отражение в бюджетном учете работ по ремонту, реконструкции, модернизации, дооборудованию

№ п/п	Содержание операции	Бухгалтерская запись 1
		дебет счета бюджетного учета
1	2	3	4
		КРБ 0 401 01 225 КРБ 2 106 04 340	КРБ 0 302 08 730
		КРБ 0 401 01 226 КРБ 2 106 04 340	КРБ 0 302 09 730
		КРБ 0 105 00 340	КРБ 0 302 22 730
	в части бюджетных средств;	КРБ 1 401 01 272 КРБ 2 401 01 272 КРБ 2 106 04 340	КРБ 0 105 00 440
		КРБ 0 106 01 310	КРБ 0 302 19 730
		КРБ 0 106 01 310	КРБ 0 302 09 730
		КРБ 0 105 00 340	КРБ 0 302 22 730
		КРБ 0 106 01 310	КРБ 0 105 00 440
		КРБ 0 101 00 310	КРБ 0 106 01 410

Ремонт, реконструкция, модернизация, дооборудование - как правильно разграничить, спланировать и учесть расходы

Правильная квалификация различных видов работ по восстановлению основных средств: текущего и капитального ремонта, с одной стороны, и реконструкции, модернизации, дооборудования, с другой, является необходимым условием качественного финансового планирования в учреждении. В конечном итоге от этого зависит принятие и исполнение бюджетных обязательств, отражение операций в бюджетном учете и отчетности, исчисление налогов. Не секрет, что в случаях проведения всех видов ремонта затраты списываются на текущие расходы учреждения, а при осуществлении реконструкции, модернизации и дооборудования - относятся на увеличение первоначальной стоимости объектов основных средств. Вместе с тем, разграничить данные понятия на практике зачастую бывает очень сложно. Рассмотрим основные подходы к определению перечисленных видов работ.

Терминология

Многие нормативные правовые акты начинаются с определений понятий и терминов, применяемых в документе. Так, например, понятиям и терминам посвящены ст. 6 БК РФ, ст. 8 и 11 НК РФ, ст. 15 и 20 ТК РФ. В тех случаях, когда для ключевых терминов нет четкого и однозначного определения, применение норм законодательства на практике вызывает массу вопросов и спорных ситуаций.

Так и было до недавнего времени в отношении вопроса о разграничении бюджетным учреждением работ по ремонту, реконструкции, модернизации, дооборудованию. До 2009 г. ни Инструкция по бюджетному учету, ни законодательство о бухгалтерском учете в целом, ни законодательство о бюджетной классификации не содержали указанных понятий.

В 2009 г. Минфином России для бюджетных учреждений были разработаны Методические рекомендации по применению КОСГУ (системное письмо Минфина России от 21.07.2009 № 02-05-10/2931), которые содержали, в частности, четкие определения терминов «реконструкция», «модернизация», «дооборудование» с целью правильного отнесения расходов на статьи (подстатьи) КОСГУ. В этом же письме были приведены отличительные характеристики ремонтных работ.

В системном письме о порядке применения КОСГУ в 2010 г. (письмо Минфина России от 05.02.2010 № 02-05-10/383) даны аналогичные определения операций, увеличивающих стоимость объекта основных средств:

• реконструкция - это изменение параметров объектов капитального строительства, их частей (высоты, количества этажей, площади, показателей производственной мощности, объема) и качества инженерно-технического обеспечения. Это определение полностью совпадает с тем, которое приведено в п. 14 ст. 1 Градостроительного кодекса РФ;
• модернизация - совокупность работ по усовершенствованию объекта основных средств, приводящая к повышению технического уровня и экономических характеристик объекта, осуществляемая путем замены его конструктивных элементов и систем более эффективными;
• дооборудование - дополнение основных средств новыми частями, деталями и другими механизмами, которые будут составлять единое целое с этим оборудованием, придадут ему новые дополнительные функции или изменят показатели работы, и раздельное их применение будет невозможно.

В то же время в указанном Письме определено, что понятие «ремонт» включает в том числе:

• устранение неисправностей;
• поддержание технико-экономических и эксплуатационных показателей на изначально предусмотренном уровне;
• проведения некапитальной перепланировки помещений;
• отделочные работы.

Функциональное назначение основного средства

Далее при рассмотрении принципов, позволяющих провести границу между разными видами работ, будет неоднократно использоваться понятие «функциональное назначение основного средства». Прежде чем квалифицировать вид работ, необходимо четко сформулировать, для чего предназначено основное средство, а потом определить, как изменится исполнение этих функций в результате проведения работ. На первый взгляд, кажется, что дать такое определение не представляет сложности (см. табл. 1).

Таблица 1
Функциональное назначение основного средства

Объект	Основные функции
Здание	1. Обеспечивать защиту от атмосферных явлений. 2. Обеспечивать сохранность имущества. 3. Обеспечивать условия для деятельности людей. 4. Обеспечивать условия для работы оборудования.
Забор, ограда	1. Обозначать границы участка. 2. Ограничивать доступ на участок.
Автомобильная дорога	1. Обеспечивать перемещение автомобилей. 2. Обеспечивать безопасность при перемещении автомобилей. 3. Обеспечивать комфорт при перемещении автомобилей.
Автомобиль	1. Обеспечивать перемещение людей и грузов. 2. Обеспечивать безопасность при перемещении людей и грузов. 3. Обеспечивать защиту людей и грузов от атмосферных явлений. 4. Обеспечивать сохранность находящегося в автомобиле имущества.
Компьютер	1. Обрабатывать информацию - преобразовывать информацию одного вида в другой. 2. Хранить информацию.

Сформулировав подобным образом назначение основного средства, далее становится проще анализировать различные ситуации. Например, в отношении зданий, какие условия необходимо создать для людей? - Освещение, воду, канализацию. Но относится ли к необходимым условиям для работы вид обоев или материал отделки потолка?

В следующих разделах будет показано, как определение функционального назначения основного средства становится ключом для разграничения разных видов работ.

Ремонт

Понятие «ремонт» включает не только устранение неисправностей, но и поддержание эксплуатационных показателей объекта. Иными словами, ремонтные работы направлены на восстановление полноценного исполнения объектом своих функций.

Даже если в результате ремонта произошло улучшение характеристик объекта, его стоимость не увеличивается. Особенно актуально это положение в отношении компьютерной техники, поколения которой меняются очень быстро.

Традиционно различаются разные уровни проведения ремонта: текущий, средний и капитальный. В то же время однозначное разграничение этих понятий в законодательстве отсутствует. Например, в Градостроительном кодексе РФ термин «капитальный ремонт» встречается неоднократно, однако его определение не приведено. Поскольку с точки зрения применения бюджетной классификации и порядка ведения бюджетного учета между текущим и капитальным ремонтом не существует различий, бухгалтеру нет необходимости заниматься разграничением таких расходов.

При этом нужно принимать во внимание тот факт, что в практике строительных организаций под капитальным ремонтом нередко подразумевается комплекс работ по улучшению объектов капитального строительства, что не соответствует терминологии, определенной бюджетным законодательством.

В качестве отдельного вида ремонта можно выделить отделочные работы. В системных письмах Минфина России определения этого термина нет, но его смысл можно понять из приведенного перечня работ. Под отделочными работами понимаются работы, не обусловленные восстановлением объекта, но и не приводящие к улучшению его основных характеристик, например, покраска в другой цвет.

В основном термин «отделочные работы» применяется к объектам капитального строительства, но по аналогии может быть отнесен и к автотранспорту (автомобиль тоже можно покрасить в другой цвет без цели восстановления) и к любому другому имуществу, когда работа касается только изменения внешнего вида объекта.

Разграничить отделочные работы и работы, приводящие к улучшению объекта основных средств, как раз и поможет определение функционального назначения основного средства. Если работы не влияют на качество исполнения основных функций и не добавляют новых функций, то такие работы можно отнести к отделочным.

Реконструкция, модернизация, дооборудование

Термин «реконструкция» применяется исключительно в отношении объектов капитального строительства. Следовательно, невозможно произвести реконструкцию автомобиля или персонального компьютера. Реконструироваться может только здание или сооружение. Реконструкция подразумевает изменение параметров объекта. К реконструкции также относится улучшение качества инженерно-технического обеспечения, однако содержание данных работ в нормативных документах не разъясняется.

Термин «модернизация» предполагает замену узлов, причем эти узлы должны быть исправны. Если заменяется неисправный узел, то такие работы являются не модернизацией, а ремонтом. Если же никакие узлы не заменяются, то такие работы являются дооборудованием.

Таким образом, для правильного применения термина «модернизация» следует четко понимать, что означает замена исправной части: часть должна быть исправной до замены, но не обязательно должна оставаться такой после демонтажа.

Термин «дооборудование» предполагает неотъемлемое улучшение объекта основных средств. Из этого следует, что добавляемые к объекту новые части должны быть, во-первых, трудноотделяемыми, во-вторых, придавать объекту новые свойства.

Планирование работ

Важной задачей на этапе планирования работ является постановка целей и определение объема работ.

Определение цели

Чтобы правильно определить, к какой категории работ, ремонту или реконструкции (модернизации, дооборудованию), относится операция, которую планирует произвести учреждение, в первую очередь, нужно определить цель.

Если первоначальная цель работ - восстановление работоспособности или технических характеристик, или внешние изменения, не влияющие на качество выполнения объектом своих функций, значит, производится ремонт.

Если цель работ - улучшение основных характеристик исправного объекта или добавление новых функций, значит, они могут быть отнесены к реконструкции, модернизации или дооборудованию. В этом случае далее надо определиться с выбором одного из трех видов операций. Если операция предполагает замену узлов или частей, то это модернизация (или реконструкция). Если операция предполагает добавление узлов и частей, то это дооборудование (или достройка).

Обоснование необходимости расходов на проведение работ

Для исключения при проведении контрольно-ревизионных мероприятий лишних вопросов о целесообразности проведения ремонтных и иных работ, а также для упорядочивания всех операций с имуществом, в том числе по восстановлению основных средств, учреждению рекомендуется установить на уровне учетной политики следующий порядок:

• Назначить отдельным приказом (распоряжением), не включая в сам текст учетной политики, лиц, ответственных за эксплуатацию различных видов имущества, находящегося в оперативном управлении, пользовании, аренде и т.д. При этом такие лица не обязательно должны быть материально-ответственными. Например, материально-ответственным за компьютер может быть лицо, в чьем пользовании он находится, а ответственным за эксплуатацию всех компьютеров в учреждении - специально назначенный квалифицированный сотрудник.
• Вменить в обязанность лицам, ответственным за эксплуатацию объектов имущества, осуществление контроля за их техническим состоянием, а также составление заявок на проведение ремонта, реконструкции, модернизации, дооборудования. Определить, что указанные работы не выполняются без соответствующей заявки, утвержденной руководителем.
• Установить форму заявки. Образец заполнения табличной части заявки приведен ниже (шапка должна содержать реквизиты учреждения, дату и номер, подпись руководителя, а подвал - подпись лица, ответственного за эксплуатацию имущества).

Наименование объекта	Инвентарный номер		Причина	Планируемые мероприятия	Планируемый результат
Автоматизированное рабочее место (компьютер в комплекте)	333222333		Изображение на мониторе нечеткое, «плывет», регулировками не устраняется	Диагностика и ремонт, при необходимости средствами сторонней организации	Восстановление работоспособности
Автомобиль ВАЗ-21114	555666555		Стук в передней подвеске - разрушились сайлент-блоки	Ремонт своими силами	Восстановление работоспособности
Автоматизированное рабочее место (компьютер в комплекте)		555666777	Системные ресурсы - объем оперативной памяти - не достаточны для использования программы «ААА»	Дооборудование дополнительной оперативной памятью	Возможность использовать программу «ААА»
Здание дома культуры		777888999	Протекает крыша	Заменить мягкую кровлю	Восстановление эксплуатационных характеристик
Здание дома культуры		777888999	Стекающие с крыши дождевые и талые воды заливают крыльцо, ступени покрываются льдом и разрушаются, возможны травмы	Достроить над крыльцом навес	Улучшение характеристик

Лицо, ответственное за эксплуатацию имущества, должно составлять заявки вне зависимости, имеются ли средства для осуществления предложенных мероприятий. Введение в практику учреждения такого порядка планирования ремонтных и иных работ позволит решить не только проблемы обоснования расходов при контрольно-ревизионных мероприятиях, но и систематизирует всю деятельность учреждения по содержанию и обслуживанию имущества. Также при разработке учетной политики целесообразно принять решение в отношении заявок на замену расходных материалов (тонер, картриджи) и проведение регламентного технического обслуживания.

На этапе планирования работ по реконструкции, модернизации, дооборудованию необходимо принимать во внимание требования ст. 34 БК РФ, устанавливающей принцип результативности и эффективности использования бюджетных средств. А органам местного самоуправления, получающим межбюджетные трансферты (за исключением субвенций), следует также учитывать требования ст. 136 БК РФ. Иными словами, необходимо быть готовыми обосновать целесообразность производимых улучшений объектов имущества и отделочных работ, а также то, что проводимые улучшения направлены именно на более качественное осуществление основной деятельности учреждения. Например, какую учреждение смогло бы указать причину при составлении заявки, на работы по установке в автомобиль автомагнитолы (если ее не было в заводской поставке)?

Особенности заключения договоров на выполнение работ

При планировании ремонтных и других работ, осуществлении кассовых расходов, а также при контрольно-ревизионных мероприятиях нередко возникают различные конфликтные ситуации. Многие из таких ситуаций можно избежать, если руководствоваться простым принципом: статья КОСГУ, на которую будут отнесены расходы по договору, определяется тем, что является результатом исполнения договора.

Этот принцип подразумевает, что статья КОСГУ определяется в зависимости от того, что изменилось в самом учреждении в результате выполнения договора. Этот принцип очень прост, но, к сожалению, в практике встречаются ситуации его глубокого непонимания. Типичными ошибками являются:

• ошибка № 1 - определение статьи КОСГУ в зависимости от того, что произошло у исполнителя;
• ошибка № 2 - определение статьи КОСГУ в зависимости от того, что произойдет в учреждении позднее.

Особенную сложность и для бухгалтера, и для работника планово-экономической службы, и для юриста учреждения, представляет выработка правильного порядка действий, когда в рамках одной и той же сделки выполняются операции и по восстановлению объекта основных средств и по его улучшению. В таком случае следует, четко и последовательно применяя вышеизложенные принципы, разделить по задачам и по суммам ремонтно-восстановительные работы и работы по улучшению в рамках одного договора или заключить несколько различных договоров.

Если необходимо выделить различные виды работ в рамках одного договора, то сделать это следует в разделе «Предмет договора», явно указав два (или более) вида работ, а также в разделе «Сумма договора», указав стоимости соответствующих видов работ. Следовательно, отчитываться за выполненные работы исполнитель будет разными документами: одним актом по ремонтным работам и другим - по работам по улучшению.

Такие же ситуации могут возникать при проведении крупномасштабных работ по реконструкции зданий или реставрации памятников. При анализе конкретных случаев некоторая часть из всего комплекса реконструкционных работ может быть квалифицирована как ремонтно-восстановительные работы, будет частично оплачиваться за счет подстатьи 225 КОСГУ и не приведет к увеличению стоимости здания на всю сумму произведенных работ по договору. А при реставрации памятника может также производится и существенное улучшение, требующее применения в некоторой части суммы договора статьи 310 КОСГУ и ведущее к увеличению стоимости памятника.

Отражение в бюджетном учете работ по ремонту, реконструкции, модернизации, дооборудованию

Таблица 2
Отражение в бюджетном учете работ по ремонту, реконструкции, модернизации, дооборудованию

№ п/п	Содержание операции	Бухгалтерская запись 3
		дебет счета бюджетного учета	кредит счета бюджетного учета
1	2	3	4
	Принятие стоимости услуг (работ) подрядчика по ремонту или восстановлению работоспособности или отделочные работы (в том числе стоимость собственных материалов подрядчика).	КРБ 0 401 01 225 КРБ 2 106 04 340	КРБ 0 302 08 730
	Принятие стоимости услуг (работ) по разработке проектной документации для проведения ремонтных работ.	КРБ 0 401 01 226 КРБ 2 106 04 340	КРБ 0 302 09 730
	Приобретение в рамках отдельной сделки материалов для производства ремонтных работ.	КРБ 0 105 00 340	КРБ 0 302 22 730
	Списание собственных материалов, израсходованных для проведения ремонтных работ. в части бюджетных средств; в части целевых внебюджетных средств; в части средств от предпринимательской деятельности	КРБ 1 401 01 272 КРБ 2 401 01 272 КРБ 2 106 04 340	КРБ 0 105 00 440
	Принятие стоимости услуг (работ) подрядчика по реконструкции, модернизации, дооборудованию (в том числе и стоимость собственных материалов подрядчика).	КРБ 0 106 01 310	КРБ 0 302 19 730
	Принятие стоимости услуг (работ) по разработке проектной документации для проведения работ по реконструкции, модернизации, дооборудованию.	КРБ 0 106 01 310	КРБ 0 302 09 730
	Приобретение в рамках отдельной сделки материалов для выполнения работ по реконструкции, модернизации, дооборудованию.	КРБ 0 105 00 340	КРБ 0 302 22 730
	Списание собственных материалов, израсходованных для проведения работ по реконструкции, модернизации, дооборудованию.	КРБ 0 106 01 310	КРБ 0 105 00 440
	Увеличение стоимости основного средства в результате реконструкции, модернизации, дооборудования.	КРБ 0 101 00 310	КРБ 0 106 01 410

1 Заявка составляется отдельно на каждый объект основных средств. В таблице приведены примеры заполнения заявки для разных видов работ.

2 В разрядах 18, 22, 23 номера счета бюджетного учета указываются соответствующие коды вида деятельности и аналитического счета.

3 Заявка составляется отдельно на каждый объект основных средств. В таблице приведены примеры заполнения заявки для разных видов работ.

4 В разрядах 18, 22, 23 номера счета бюджетного учета указываются соответствующие коды вида деятельности и аналитического счета.