Нематериальные активы в бюджетном учете. Учет нематериальных активов Счет 102 нематериальные активы

Под термином «нематериальные активы» подразумевают права на объекты интеллектуальной собственности, которые соответствуют следующим требованиям: не имеют физической структуры, используются конкретной организацией или учреждением длительное время и отделены от другого имущества, они не перепродаются, на них имеются соответствующие документы (патент на право, свидетельство, товарный знак). Единица бухгалтерского бюджетного учета нематериальных активов – инвентарный объект.

Инвентарный объект - это нематериальный актив, под которым подразумевается совокупность прав одного патента, договора, предусматривающего отчуждения в пользу определенного объекта прав на результаты интеллектуальной деятельности.

Состав нематериальных активов

Согласно 4 ч ГК РФ к нематериальным активам в бюджетном учете относятся:

1. Новые изобретения;
2. Полезная модель;
3. Промышленный образец;
4. Технология;
5. Программы для вычисления и базы данных;
6. Селекционные достижения;
7. Топология интегральных микросхем.

Права интеллектуальной собственности охраняются законодательством РФ. Нарушения действующих прав наказуемо согласно действующим нормативно-правовым актам.

Как обозначаются нематериальные активы в бюджетном учете?

Все нематериальные активы в бюджетном учете имеют свою группировку. Она осуществляется в соответствии существующих групп имущества. Они установлены Общероссийским классификатором основных фондов ОК 013-94 и имеют следующую шифровку:

25 0000000 – нематериальные основные фонды;

25 0001000 – интегральные микросхемы;

25 0002000 – новые изобретения или ноу-хау (секреты производства);

25 0003000 – торговые знаки;

25 0004000 – патенты.

Учет объектов нематериальных активов ведется на инвентарных карточках формы N НМА-1 и заполняется материально ответственными должностными лицами в одном экземпляре.

Стоит также отметить, что в бюджетном учете нематериальных активов особое внимание отводится их первоначальной стоимости. К ней относят фактическую сумму вложений для изготовления или приобретения объекта, налоги, плату поставщику и подрядчикам, доход от использования с НДС. Кроме этого, в стоимость входит: сумма выплачиваемая консультантам, таможенные пошлины, сборы при регистрации объекта, вознаграждения, прочие расходы.

Также нематериальные активы рассматривают как амортизируемое имущество. Это значит, что в объект будут вкладывать деньги до тех пор, пока он полезен в использовании.

Сроком полезного использования считаются временные рамки, в которые вкладывается предполагаемый период использования изобретения с учетом ожидаемого результата, наличия ограничений и срока действия патента.

Этот срок использования необходим для вычисления амортизации с расчетом 10 лет.

В бюджетных учреждениях для ведения соответствующего учета используются особые регистры. Данные позиции введены и утверждены с 01.01.2006 Приказом под номером 123н и Инструкцией...

Бюджет - составление плана расходов на период времени, выраженный в числах. Система учета хозяйственных операций, состоящая из сбора, регистрации и анализа информации называется...

В бухгалтерском учете бюджетного учреждения для обобщения операций по движению нематериальных активов предназначен балансовый счет 0 102 00 ООО «Нематериальные активы», к которому открываются счета:

• 0 102 20 ООО «Нематериальные активы - особо ценное движимое имущество учреждения»,
• 0 102 30 00 «Нематериальные активы - иное движимое имущество учреждения»;
• 0 102 40 ООО «Нематериальные активы - предметы лизинга».

Для отражения кодов операций сектора государственного управления (КОСГУ) предусмотрены следующие статьи бюджетной классификации.

• 1. Статья 320 «Увеличение стоимости нематериальных активов», на которую относятся расходы по оплате договоров на приобретение в государственную, муниципальную собственность исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации, в том числе:
  • на программное обеспечение и базы данных для ЭВМ;
  • товарные знаки и знаки обслуживания;
  • ноу-хау и объекты смежных прав;
  • научные разработки и изобретения, промышленные образцы и полезные модели, селекционные достижения;
  • исполнения артистов-исполнителей и дирижеров, постановки режиссеров - постановщиков спектаклей (исполнения), если эти исполнения выражаются в форме, допускающей их воспроизведение и распространение с помощью технических средств;
  • фонограммы, т.е. любые исключительно звуковые записи исполнений или иных звуков либо их отображений, за исключением звуковой записи, включенной в аудиовизуальное произведение;
  • сообщения передач организаций эфирного или кабельного вещания, в том числе передач, созданных самой организацией эфирного или кабельного вещания либо по ее заказу за счет ее средств другой организацией;
  • аудиовизуальные произведения (кино-, теле- и видеофильмы, слайд-фильмы, диафильмы и другие кино- и телепроизведения);
  • производные произведения (переводы, обработки, аннотации, рефераты, обзоры, аранжировки и другие переработки произведений наук и литературы);
  • сборники (энциклопедии, антологии, базы данных) и другие составные произведения, представляющие по подбору или расположению материалов результат творческого труда;
  • иные объекты нематериальных активов.
• 2. Статья 420 «Уменьшение стоимости нематериальных активов», по которой отражается уменьшение стоимости нематериальных активов в результате их реализации.

Отражение в бухгалтерском учете бюджетного учреждения операций по поступлению, внутреннему перемещению, выбытию (списанию) объектов нематериальных активов осуществляется на основании решения постоянно действующей комиссии учреждения по поступлению и выбытию активов, оформленного соответствующим первичным (сводным) учетным документом (п. 34, 63 Инструкции № 157н). В функции комиссии входят:

• определение первоначальной (фактической) стоимости объекта нематериальных активов (в том числе с привлечением на добровольных началах экспертов) (и. 25 Инструкции № 157н);
• определение сроков полезного использования нематериальных активов (в том числе объектов, являющихся предметами лизинга (сублизинга)) (абзац 2 и. 60 Инструкции № 157н);
• ежегодное определение продолжительности периода, в течение которого предполагается использовать объект нематериальных активов, и уточнение при необходимости сроков его полезного использования (и. 61 Инструкции № 157н).

Нормативными актами, устанавливающими порядок ведения бухгалтерского учета, не определены документы, которые подтверждают обоснованность проведения операций с нематериальными активами. Для целей бухгалтерского учета в учетной политике бюджетного учреждения необходимо установить перечень документов, подтверждающих исключительные права на соответствующие объекты нематериальных активов.

К документам, подтверждающим наличие права на объекты нематериальных активов, в том числе могут относиться документы, подтверждающие сведения о правообладателе. Перечень таких документов зависит от вида объекта интеллектуальной собственности.

Единицей бухгалтерского учета нематериальных активов является инвентарный объект. Инвентарным объектом является совокупность прав, возникающих из одного патента, свидетельства, договора (государственного (муниципального) контракта), предусматривающего приобретение (отчуждение) исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности (на средство индивидуализации), предназначенных для выполнения определенных самостоятельных функций (и. 58 Инструкции № 157н). Инвентарным объектом нематериальных активов признается также сложный объект, включающий несколько охраняемых результатов интеллектуальной деятельности (кинофильм, иное аудиовизуальное произведение, театрально-зрелищное представление, мультимедийный продукт, единая технология и т.п.) (и. 58 Инструкции № 157н).

Каждому объекту нематериальных активов присваивается инвентарный порядковый номер, который используется в регистрах бухгалтерского учета и не обозначается на объектах.

Инвентарный номер присваивается в привязке к счету (например, инвентарный номер 102310001 означает: 10231 - объект нематериальных активов - иное движимое имущество учреждения, 0001 - порядковый номер).

Аналитический учет объектов нематериальных активов ведется в инвентарной карточке учета нефинансовых активов (форма 0504031) (приложение 5 к Приказу Минфина России № 52н). Операции по поступлению, выбытию и перемещению объектов нематериальных активов отражаются в журнале операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов (форма 0504071) и журнале по прочим операциям (форма 0504071).

Поступление в учреждение нематериальных активов оформляется Актом о приеме-передаче объектов нефинансовых активов (форма 0504101).

При приобретении объекта нематериальных активов в разряде 18 номера счета бухгалтерского учета указывается КФО:

• 2 - за счет средств от приносящей доход деятельности (собственных доходов учреждения);
• 4 - за счет субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания;
• 5 - за счет субсидии на иные цели;
• 6 - за счет субсидии на капитальные вложения;
• 7 - за счет средств по обязательному медицинскому страхованию.

По нематериальным активам, которые приобретаются за счет средств субсидий и не предназначены для использования в деятельности учреждения, облагаемой НДС, суммы НДС, предъявленные контрагентами, бюджетное учреждение не вправе принять к вычету (п. 2 ст. 171 НК РФ). Указанные суммы НДС включаются в стоимость приобретаемого актива (услуг) (и. 2 ст. 170 НК РФ). Заметим, что реализация исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для электронных вычислительных машин, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау) не облагается НДС на основании поди. 26 и. 2 ст. 149 НК РФ. Соответственно, правообладатели указанных активов не предъявляют учреждению к уплате суммы НДС.

Порядок учета сумм НДС, предъявленных поставщиком и иными контрагентами, при формировании первоначальной стоимости нематериальных активов, приобретенных за счет средств от приносящей доход деятельности, зависит от того, будет использоваться данное имущество в облагаемых НДС операциях или нет.

Если приобретаемый объект нематериальных активов предназначен для использования исключительно в необлагаемых НДС oneрациях, то предъявленный контрагентами «входной» НДС включается в стоимость этого объекта (п. 2 ст. 170 НК РФ).

Если приобретаемый объект нематериальных активов предназначен для использования в деятельности учреждения, облагаемой НДС, то суммы НДС, предъявленные контрагентами, учреждение вправе принять к вычету при соблюдении условий, указанных в п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ.

При использовании приобретаемого объекта нематериальных активов в операциях, подлежащих налогообложению НДС и освобождаемых от него, предъявленные учреждению к уплате суммы «входного» НДС подлежат распределению в порядке, установленном п. 4 ст. 170 НК РФ.

Формирование первоначальной стоимости нематериальных активов ведется на балансовых счетах:

• 1) 0 106 22 ООО «Вложения в нематериальные активы - особо ценное движимое имущество учреждения»;
• 2) 0 106 32 ООО «Вложения в нематериальные активы - иное движимое имущество учреждения»;
• 3) 0 106 42 ООО «Вложения в нематериальные активы - предметы лизинга».

Сформированная при приобретении стоимость объекта нематериальных активов списывается с кредита счета 0 106 Х2 ООО «Вложения в нематериальные активы» в дебет соответствующих счетов аналитического учета счета 0 102 00 ООО «Нематериальные активы». Отражение в бухгалтерском учете операций по приобретению нематериальных активов представлено в табл. 3.1.

Таблица 3.1

Отражение в бухгалтерском учете бюджетного учреждения поступления нематериальных активов

	Факты хозяйственной	Корреспонденция счетов
	Отражены затраты, связанные с юридическим оформлением приобретения исключительных прав у правообладателя		0 302 26 730 «Увеличение кредиторской задолженности по прочим работам, услугам»
	Приняты к учету нематериальные активы по первоначальной (фактической) стоимости	0 102 30 320 «Увеличение стоимости нематериальных активов - иного движимого имущества учреждения»	0 106 32 320 «Увеличение вложений в нематериальные активы - иное движимое имущество учреждения»

Пример 1. Бюджетное учреждение по лицензионному договору приобрело право использование секрета производства - ноу-хау (иное движимое имущество учреждения) за 590 000 руб. (в том числе НДС - 90 000 руб.).

Вознаграждение посредника составило 47 200 руб. (в том числе НДС - 7200 руб.). Объект ноу-хау был приобретен за счет средств от приносящей доход деятельности с его последующим использованием для оказания услуг, облагаемых НДС.

Таблица 1

Бухгалтерский учет приобретения права на ноу-хау по лицензионному договору за счет средств от приносящей доход деятельности

В настоящее время невозможно представить себе деятельность бюджетных учреждений без использования глобальной информационной сети «Интернет». С помощью сети «Интернет» учреждения могут разместить определенную информацию о своей деятельности, представить в электронном варианте отчетность, отправить и принять электронную корреспонденцию, ознакомиться с изменениями бухгалтерского и налогового законодательства.

Для открытия сайта в сети «Интернет» бюджетному учреждению необходимо разработать и зарегистрировать доменное имя и оплатить услуги размещения сайта учреждения в сети «Интернет». Сайт или web- сайт в переводе с английского означает «место», «местоположение». Законодательно понятие не установлено. Web-сайты представляют собой систему электронных документов (web-страниц) в компьютерной сети под общим адресом (доменным именем или IP-адресом).

Домен (фр. domaine ) - это зона или область пространства в сети «Интернет», идентифицируемая доменным именем. То есть это символьное имя, помогающее находить адреса интернет-серверов.

При регистрации домена информация об имени и области в сети заносится в центральную базу данных, подтверждая уникальность домена. Сервером является компьютер, размещенный у провайдера и подключенный во всемирную сеть, на котором хранится копия веб-сайта.

Практически создать сайт бюджетное учреждение может или своими силами, или воспользовавшись услугами специализированной компании. Как правило, на практике для создания сайта учреждения прибегают к услугам компаний-провайдеров. В зависимости от условий договора бюджетное учреждение может получить:

• 1) исключительные права на сайт;
• 2) неисключительное право на использование сайта в своей деятельности.

Если бюджетное учреждение приобретает исключительное право на сайт у разработчика или сайт создан сотрудниками учреждения, то его необходимо учитывать в составе нематериальных активов.

Пример 2. Бюджетное учреждение заключило договор с фирмой-провай- дером на создание интернет-сайта на сумму 100 000 руб., в том числе НДС. По договору провайдеру был перечислен аванс в размере 30% стоимости договора. К учреждению перешли все исключительные права на сайт сроком на пять лет. Сумма НДС включается в стоимость нематериального актива на основании ст. 170 НК РФ, так как использование интернет-сайта планируется для осуществления операций, не подлежащих налогообложению. В бухгалтерском учете составляются следующие записи, представленные в табл. 1.

Отражение в бухгалтерском учёте приобретения исключительного права на интернет-сайт

Таблица 1

	Факты хозяйственной жизни	Корреспонденция счетов
	Перечислен аванс разработчику интернет-сайта в размере 30% от стоимости по договору
	Отражены вложения на создание интернет-сайта
	Зачтен ранее перечисленный аванс
	Перечислено разработчику интернет-сайта в счет погашения оставшейся задолженности		0 201 11 610, забалансовый счет 18
	Принято к учету право на интернет-сайт в составе нематериальных активов

Если бюджетное учреждение получило от разработчика сайта только право на его использование в своей деятельности, то интернет- сайт не может учитываться как объект нематериальных активов.

Е1онесенные затраты по оплате права пользования сайтом должны быть включены в расходы бюджетного учреждения.

Пример 3. Бюджетное учреждение приобрело право на пользование сайтом у организации-провайдера за 50 000 руб. Плата за предоставление доступа к линиям связи относится на подстатью 221 «Услуги связи» КОСГУ. В соответствии с этим в бухгалтерском учете составлены записи (табл. 1).

Таблица 1

Отражение в бухгалтерском учёте приобретения права пользования интернет-сайтом

Пример 4. Бюджетное учреждение приобрело исключительные права на программный продукт (иное движимое имущество учреждения) за 944 000 руб. (в том числе НДС - 144 000 руб.). Затраты, связанные с юридическим оформлением прав собственности на нематериальный актив, составили 17 700 руб. (в том числе НДС - 2700 руб.). Операция связана с деятельностью учреждения, приносящей доход.

При приобретении объекта нематериальных активов за счет средств от приносящей доход деятельности с их последующим использованием для оказания услуг, облагаемых НДС, в бухгалтерском учете должны быть сделаны записи, представленные в табл. 1.

Таблица 1

Отражение в учете бюджетного учреждения приобретения нематериальных активов для использования в деятельности облагаемой НДС

К нематериальным активам не следует относить программные продукты, приобретенные в пользование как неисключительное право на объект интеллектуальной собственности. Приобретение права пользования на программное обеспечение, приобретение и обновление справочно-информационных баз данных («Гарант», «Консуль- тантПлюс» и пр.) отражается бюджетными учреждениями в составе расходов. Для осуществления контроля за правильностью использования приобретенных программных продуктов, а также целесообразностью осуществляемых расходов их стоимость рекомендуется отражать на забалансовом счете 01 «Имущество, полученное в пользование».

При создании нематериального актива в самом учреждении его фактическая (первоначальная) стоимость определяется исходя из связанных с этим затрат.

Пример 5. В бюджетном учреждении собственными силами создан секрет производства (ноу-хау), в отношении которого введен режим коммерческой тайны.

Для создания ноу-хау были затрачены средства на оплату труда, составившие 800 000 руб. Учреждению установлен первый класс профессионального риска с тарифом 0,2. При создании ноу-хау были задействованы основные средства, амортизационные отчисления по которым составили 24 000 руб.

В бухгалтерском учете составляются следующие записи (табл. 1).

Бухгалтерский учет создания ноу-хау в учреждении и принятия его на учет

Таблица 1

	Факт хозяйственной жизни	Корреспонденция счетов
	Начислены страховые взносы в ФСС РФ
	Начислены страховые взносы в ФФОМС
	Начислены страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний
	Начислена амортизация по основным средствам, использованным при создании ноу-хау
	Принят к учету ноу-хау в составе нематериальных активов

Первоначальная стоимость объекта нематериальных активов, полученного по договору дарения (безвозмездно), определяется исходя из его текущей оценочной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету. Однако из содержания Инструкции № 157н следует, что в ряде случаев при безвозмездном получении нематериальных активов применяется иной порядок их оценки, а именно на счете 0 102 00 ООО «Нематериальные активы» необходимо отразить балансовую стоимость переданного нематериального актива, а на счете 0 104 Х9 000 «Амортизация нематериальных активов» - сумму ранее начисленной амортизации по переданному нематериальному активу. Данное правило применяется при условии, что безвозмездная передача нематериального актива произошла:

• между учреждениями, подведомственными одному главному распорядителю (распорядителю) средств бюджета (результат от безвозмездного поступления нематериальных активов формируется на счете 0 304 04 320 «Внутриведомственные расчеты по приобретению нематериальных активов»);
• учреждениями разных уровней бюджетов (результат от безвозмездного поступления нематериальных активов формируется на счете 0 401 10151 «Доходы от поступлений от других бюдже - тов бюджетной системы Российской Федерации»);
• учреждениями, подведомственными разным главным распорядителям бюджетных средств одного уровня бюджета;
• учреждениями, подведомственными одному главному распорядителю (распорядителю) бюджетных средств в рамках приносящей доход деятельности, а также при их получении от государственных и муниципальных организаций, от иных организаций, за исключением государственных и муниципальных, и от физических лиц (результат от безвозмездного поступления нематериальных активов формируется на счете О 401 10 180 «Прочие доходы»).

Пример 6. Бюджетное учреждение получило от головного учреждения безвозмездно нематериальный актив балансовой стоимостью 450 000 руб. и суммой начисленной амортизации 50 000 руб.

В бухгалтерском учете составляются записи, представленные в табл. 1.

Таблица 1

Отражение в учете бюджетного учреждения безвозмездного получения нематериального актива

Оценка объекта нематериальных активов, стоимость которого при приобретении выражена в иностранной валюте, производится в валюте РФ путем пересчета суммы в иностранной валюте по курсу ЦБ РФ, действующему на дату принятия объекта к бюджетному учету.

Нематериальные активы, полученные в пользование бюджетным учреждением, (лицензиатом) учитываются на забалансовом счете 01 «Имущество, полученное в пользование» (п. 66 Инструкции № 157н). Стоимость нематериального актива, полученного в пользование, определяется из размера вознаграждения, установленного в договоре.

Платежи бюджетного учреждения (лицензиата) за предоставленное право использования результатов интеллектуальной деятельности (средств индивидуализации), производимые в виде периодических платежей (единовременного фиксированного платежа) согласно уеловиям договора, относятся на финансовый результат в составе расходов текущего финансового года (расходов будущих периодов) в порядке, установленном учреждением в рамках формирования учетной политики.

Бюджетные учреждения могут проводить переоценку стоимости объектов нематериальных активов по состоянию на начало отчетного года путем пересчета их балансовой стоимости и сумм амортизации, начисленной за все время использования объектов. Срок и порядок переоценки устанавливаются Правительством РФ.

Результаты проведенной переоценки по состоянию на первое число отчетного года объектов нематериальных активов подлежат отражению в бюджетном учете обособленно. Результаты переоценки не включаются в данные бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного года и принимаются при формировании данных бухгалтерского баланса на начало отчетного года.

Суммы уценки (дооценки) стоимости объектов нематериальных активов и начисленной амортизации, полученные в результате переоценки, отражаются по дебету (кредиту) счета 0 401 30 ООО «Финансовый результат прошлых отчетных периодов» и кредиту (дебету) счета 0 102 00 ООО «Нематериальные активы» и счета 0 104 Х9 ООО «Амортизация нематериальных активов».

Пример 7. Бюджетное учреждение провело переоценку нематериального актива - иного движимого имущества учреждения первоначальной стоимостью 800 000 руб. и начисленной амортизацией 200 000 руб. Коэффициент переоценки - 1,3. При применении данного коэффициента первоначальную стоимость необходимо было увеличить на 240 000 руб. (800 000 руб. х 1,3 - 800 000 руб.), а сумму начисленной амортизации - на 60 000 руб. (200 000 руб. х 1,3 - 200 000 руб.). В бухгалтерском учете бюджетного учреждения составляются следующие записи (табл. 1).

Отражение в учете бюджетного учреждения дооценки нематериального актива

Таблица 1

Результатом переоценки нематериального актива может быть не только дооценка, как это было показано в примере 7, но и уценка. Несколько изменим условия предыдущего примера.

Пример 8. Учреждение провело переоценку нематериального актива - иного движимого имущества учреждения первоначальной стоимостью 800 000 руб. и начисленной амортизацией 200 000 руб. Коэффициент переоценки - 0,9.

В данном случае происходит уценка нематериального актива. Первоначальную стоимость необходимо уменьшить на 80 000 руб. (800 000 руб. х 0,9 - 800 000 руб.), а сумму начисленной амортизации - на 20 000 руб. (200 000 руб. х 0,9 - 200 000 руб.). В бухгалтерском учете бюджетного учреждения составляются следующие записи (табл. 1)

Отражение в учете бюджетного учреждения уценки нематериального актива

Таблица 1

Передача в эксплуатацию объектов нематериальных активов стоимостью до 40 000 руб. включительно оформляется требованием-накладной (форма 0504204).

Отражение в учете операций по передаче нематериальных активов в эксплуатацию внутри бюджетного учреждения осуществляется в регистрах аналитического учета путем изменения материально ответственного лица на основании требования-накладной (форма 0504204), составленного в двух экземплярах. Факт внутреннего перемещения нематериального актива отражается в инвентарной карточке учета основных средств (форма 0504031).

Пример 9. Структурное подразделение А научно-исследовательского института передало документы, подтверждающие наличие нематериального актива, подразделению Б этого же института. Балансовая стоимость нематериального актива - 400 000 руб. В бухгалтерском учете была сделана следующая запись:

ДО 102 30 320 «Увеличение стоимости нематериального актива иного движимого имущества учреждения» (подразделение Б) - К 0 102 30 320 (подразделение А) - 400 000 руб.

В результате проведенной в учреждении инвентаризации могут быть выявлены неучтенные объекты нематериальных активов. Такие объекты нематериальных активов принимаются к бухгалтерскому учету по текущей оценочной стоимости, установленной на дату принятия к бухгалтерскому учету (п. 31 Инструкции № 157н, п. 15 Инструкции № 174н).

Аналитический учет объектов нематериальных активов ведется в инвентарной карточке учета основных средств (форма 0504031) (п. 68 Инструкции № 157н). Операции по поступлению и перемещению объектов нематериальных активов отражаются в журнале операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов (форма 0504071) и в журнале по прочим операциям (п. 69 Инструкции № 157н).

В целях контроля соответствия учетных данных по объектам нематериальных активов, формируемых материально ответственными лицами, данным на соответствующих счетах аналитического учета рабочего плана счетов учреждения составляется оборотная ведомость по нефинансовым активам (форма 0504035) (п. 68 Инструкции № 157н).

По законодательным нормам нематериальные активы в бухгалтерском учете – это отвечающие обязательным критериям нефинансовые объекты. Как отражается поступление или списание НМА? Что включается в первоначальную стоимость? Из этой статьи вы узнаете, как вести учет нематериальных активов в бюджетных структурах.

Бухгалтерский учет нематериальных активов в бюджете (НМА) регламентируется отдельными нормативными актами. Разберемся, какие активы считаются нематериальными. В примерах операции поступления НМА и выбытия приведены в соответствии с законодательными требованиями.

Как отразить нематериальные активы в учете

В соответствии с положениями (далее – Инструкция) нематериальные активы в бухгалтерском учете – это нефинансовые объекты многоразового или постоянного пользования. При этом для признания актива нематериальным объект должен одновременно отвечать следующим обязательным критериям:

• Способен приносить учреждению прибыль или другие экономические выгоды в будущем.
• Не имеет какой-либо материальной или вещественной формы.
• Имеет возможность для идентификации от прочих имущественных объектов.
• Предназначается для эксплуатации в хоздеятельности в течение длительного периода (от 12 мес.).
• Не предназначен для последующей реализации «на сторону».
• Документально оформлен надлежащим образом, то есть с подтверждением прав на использование и на фактическое существование.

Не признаются нематериальными активами следующие виды вложений:

• Не приведшие к ожидаемым и оговоренным в контракте результатам технологические, опытно-конструкторские или научно-исследовательские работы.
• Не оформленные в законодательном порядке и незавершенные технологические, опытно-конструкторские или научно-исследовательские работы.
• Физические объекты, имеющие материальную форму, содержащие результаты труда интеллектуального характера, включая средства индивидуализации.

Обратите внимание!

Дополнительно в отдельных случаях требуется наличие документации, подтверждающей исключительное право учреждения на актив. Имеются в виду свидетельства, патенты, договор на отчуждение прав, другие охранные документы.

Примеры нематериальных активов в бухгалтерском учете

Учет основных средств и нематериальных активов ведется на специальных бюджетных счетах. Согласно п. 56 Приказа бухгалтерский учет НМА организуется на счете 10200 с одноименным названием. Нематериальные активы – это объекты учета инвентарные. Права на один актив возникают из одного свидетельства, патента или договора. Примерами НМА являются:

• Лицензии на отдельные виды хоздеятельности.
• Знаки обслуживания или товарные знаки, бренды.
• Произведения искусства, литературы или науки.
• Авторские права.
• Исключительные права на результаты интеллектуального труда.
• Промышленные образцы.
• Секреты производства типа «ноу-хау».
• Базы данных и программы для ЭВМ.

Первоначальная стоимость НМА в учете

При постановке НМА на бухучет каждому объекту присваивается свой индивидуальный номер. По требованиям Инструкции 157н первоначальная стоимость по каждому объекту сначала формируется на сч. 10602. Затем сумма переносится на сч. 10200. Что относится к стоимости первоначальной? Это издержки по изготовлению актива или приобретению, включая:

• Исключительные права на НМА.
• Обязательные виды платежей, связанных с приобретением прав, – пошлины, регистрационные сборы и т.д.
• Посреднические услуги сторонних компаний.
• Консультационные или информационные услуги.
• Оплата труда персонала, занятого в процессе создания НМА или выполнения работ.
• Амортизационные расходы основных фондов и НМА, участвовавших в процессе создания нового актива.
• Расходы по содержанию оборудования или НМА.
• Прочие виды затрат.

Обратите внимание!

В целях точного определения ПС (первоначальной стоимости) цена актива формируется на сч. 10602 с учетом предъявленного поставщиками НДС. Исключение – случаи вложений средств в актив, предназначенный для облагаемой НДС хоздеятельности. В этой ситуации разрешается сразу заявлять НДС к вычету (п. 62 Инструкции).

Не требуется включать в первоначальную цену НМА:

• Затраты общехозяйственного и прочего характера, то есть не связанные напрямую с покупкой объекта.
• Оказываемые сторонним организациям затраты по технологическим, опытно-конструкторским или научно-исследовательским работам.
• Связанные с производством опытных образцов новой продукции издержки, относимые в состав НМА.

Если объект нематериальных активов создан учреждением самостоятельно, то в первоначальную стоимость включайте затраты, связанные с его созданием...

Принятие к учету нематериальных активов

Основанием для принятия к учету являются первичные формы. Образованная на сч. 10602 стоимость переносится на сч. 10200 по завершении формирования. Момент принятия актива к бухучету – дата возникновения прав на НМА по законодательным нормам.

Пример учета нематериального актива в бюджетном учреждении в 2018 году – карточка учета нематериального актива по ф. НМА-1.

Допустим, учреждение в июне 2018 г. приобрело у сторонней организации исключительное право на научное изобретение. Дополнительно оплачена регистрация договора в Роспатенте. В учете учреждений проводки по формированию стоимости выполнены так:

Забалансовый учет

НМА, полученные учреждением-лицензиатом в пользование, не ставят на балансовый учет. Такие объекты относятся на забалансовый сч. 01. Стоимость рассчитывается из договорной величины вознаграждения. При этом суммы периодических платежей лицензиата за право пользования объектом в составе текущих расходов относят на финрезультат. Порядок отнесения учреждение определяет самостоятельно согласно учетной политике.

Аналитический учет нематериальных активов

Как показывает аудит учета нематериальных активов, грамотное построение аналитики НМА и ОС позволяет учреждению проконтролировать движение нефинансовых объектов, а также основных средств. Поскольку единицей бухучета НМА является инвентарный объект, аналитический учет организуется по видам активов в инвентарной карточке учета ОС (п. 68 Инструкции № 157н). Динамика движений НМА (перемещения и выбытия) ведется в журнале операций по нефинансовым активам.

Скачайте образец инвентарной карточки учета нефинансовых активов:

Скачать образец

Выбытие нематериальных активов

Согласно п. 84 Инструкции учет амортизации нематериальных активов осуществляется на сч. 10400. Если дальнейшее использование НМА невозможно, его списывают. Выбытие выполняется по методу остаточной стоимости, накопленная амортизация учитывается в полном размере. Процедура списания подразумевает создание специальной комиссии. При оформлении акта на списание обязательно указывается основание.

Если амортизация нематериальных активов в бухгалтерском учете начислена в полном размере, это само по себе не может считаться достаточным основанием для списания с учета НМА. В обязательном порядке выбытие объекта требуется при его реализации, передаче прав другому лицу, включая безвозмездную, или передаче внутри одного ведомства.

В последнией редакции Инструкции 157н появились . Будьте внимательнее в проводках.

Типовые проводки при списании НМА и накопленной амортизации:

Тип учреждения	Проводки бухучета
Казенное	Списана амортизация – Д 110439420 К 110230420 Списана стоимость (остаточная) НМА – Д 140110172 К 110230420
Бюджетное	Списана амортизация – Д 0104Х9420 К 1102Х0420 Списана стоимость (остаточная) НМА – Д 140110172 К 1102Х0420
Автономное	Списана амортизация – Д 0104Х9000 К 1102Х0000 Списана стоимость (остаточная) НМА – Д 140110172 К 1102Х0000

Налоги при продаже нематериальных активов

Если учреждение реализует НМА, в налоговом учете возникает доход. В соответствии со стат. 248, 249 НК РФ такие суммы облагаются налогом на прибыль. При этом величину облагаемой базы разрешается уменьшить на амортизационные отчисления.

Что касается НДС, не относятся к налогооблагаемым операциям реализация исключительных прав на промышленные образцы, полезные модели, изобретения, программы для ЭВМ, а также базы данных, ноу-хау, топологии микросхем (интегральных) и права на использование интеллектуальных результатов по условиям лицензионного договора. Данная норма утверждена в подп. 26 п. 2 стат. 149 НК.

Нематериальные активы (НМЛ) составляют хозяйственные средства с длительным сроком использования, имеющие стоимостную оценку, но не имеющие материально-вещественной (физической) формы.

В составе нематериальных активов учитываются объекты интеллектуальной собственности в форме: исключительного права патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель, селекционные достижения; авторского права на программы для ЭВМ, базы данных; имущественные права автора или иного правообладателя на топологии интегральных микросхем; права владельца на товарный знак и знак обслуживания, наименование места происхождения товаров.

Экономическое содержание объекта интеллектуальной собственности определено рядом нормативных документов: Патентным законом РФ, Законом РФ «О правовой охране топологий интегральных микросхем», Законом РФ «О правовой охране программ для электронных вычислительных машин и баз данных», Законом РФ «О товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товаров», Законом РФ «О селекционных достижениях», Приказом Роспатента «Об утверждении Рекомендаций по соотношению правовой охраны промышленных образцов с правовой охраной товарных знаков» и др.

Необходимо отметить, что в состав нематериальных активов коммерческих организаций включаются организационные расходы учредителей, признанные в установленном порядке вкладом в уставный (складочный) капитал, и деловая репутация. В бюджетных учреждениях условия для формирования указанных активов отсутствуют.

Единицей бюджетного учета нематериальных активов является инвентарный объект -- совокупность прав, возникающих из одного патента, свидетельства, договора уступки прав и т.п.

Основным признаком, по которому идентифицируется инвентарный объект, служит выполнение им самостоятельной функции в том или ином виде обычной деятельности бюджетного учреждения.

Каждому объекту нематериальных активов присваивается порядковый инвентарный номер, который используется только в регистрах бюджетного учета.

Поступление нематериальных активов, внутреннее перемещение оформляются первичными документами, предусмотренными для основных средств:

1. актом о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений);

2. актом о приеме-передаче групп объектов основных средств (кроме зданий, сооружений);

3. накладной на внутреннее перемещение объектов основных средств;

4. требованием-накладной.

Объекты нематериальных активов принимаются к бюджетному учету по первоначальной стоимости, т.е. по стоимости фактических вложений на их приобретение (изготовление) с учетом сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных учреждению поставщиками и подрядчиками (за исключением приобретения (изготовления) в рамках деятельности, приносящей доход, облагаемой НДС, если иное не предусмотрено налоговым законодательством РФ).

Стоимость приобретения (изготовления) нематериальных активов включает в себя:

1. суммы, уплачиваемые в соответствии с договором уступки (приобретения) прав правообладателю (продавцу);

2. суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением объектов нематериальных активов;

3. таможенные пошлины, патентные пошлины и иные аналогичные платежи, связанные с уступкой (приобретением) исключительных прав правообладателя;

4. вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены объекты нематериальных активов, в соответствии с условиями договора;

5. иные расходы, непосредственно связанные с приобретением объектов нематериальных активов и доведением их до состояния, пригодного к использованию в установленных целях (стоимость израсходованных учреждением материалов, оплата труда с начислениями, стоимость услуг сторонних организаций, собственного транспорта и др.).

Первоначальная стоимость объектов нематериальных активов, полученных учреждением по договору дарения, определяется исходя из их рыночной стоимости на дату принятия к бюджетному учету.

Оценка объекта нематериальных активов, стоимость которого выражена в иностранной валюте, производится в валюте РФ путем пересчета суммы в иностранной валюте по курсу Центрального банка РФ, действующему на дату принятия объекта к учету.

Поступление нематериальных активов оформляется следующими бухгалтерскими записями:

Приняты к бюджетному бухгалтерскому учету объекты нематериальных активов в оценке по первоначальной стоимости операций приобретения, изготовления хозяйственным способом, модернизация:

Дебет счета 010201320 «Увеличение стоимости нематериальных активов», Кредит счета 010602420 «Уменьшение капитальных вложений в нематериальные активы».

Приняты к бюджетному бухгалтерскому учету излишки нематериальных активов, выявленные при инвентаризации по рыночной стоимости:

Дебет счета 010201320 «Увеличение стоимости нематериальных активов», Кредит счета 040101180 «Прочие доходы».

Внутреннее перемещение объектов нематериальных активов между подразделениями (материально ответственными лицами) в учреждении:

Дебет счета 010201320 «Увеличение стоимости нематериальных активов», Кредит счета 010201320 «Увеличение стоимости нематериальных активов».

В бюджетном учете нематериальные активы считаются созданными собственными силами при выполнении определенных условий. Среди них отметим:

1. исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности получены в порядке выполнения служебных обязанностей сотрудников или по конкретному заданию работодателя. Эти объекты принадлежат работодателю, если иное не предусмотрено трудовым договором;

2. исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности получены автором на основании договора с заказчиком, который не является работодателем. В этом случае исключительные права принадлежат организации-заказчику;

3. патент или свидетельство на объект интеллектуальной собственности (например, свидетельство на товарный знак) выдано на имя учреждения.

Первоначальная стоимость нематериальных активов, созданных самой организацией, определяется как совокупность всех фактических расходов на их создание или изготовление.

Выбытие нематериальных активов оформляется Актом о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств), Актом о списании групп объектов основных средств (кроме автотранспортных средств).

Аналитический учет объектов нематериальных активов ведется в Инвентарной карточке учета основных средств.

Регистром синтетического учета нематериальных активов является Журнал операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов.

Операции по выбытию нематериальных активов оформляются следующими бухгалтерскими записями:

Списание нематериальных активов при их продаже, вследствие недостачи, отнесенной за счет виновных лиц, а также пришедших в негодность:

Дебет счетов 010408420 «Уменьшение стоимости нематериальных активов за счет амортизации», 040101172 «Доходы от реализации активов»

Списание нематериальных активов, эксплуатация которых прекращена вследствие стихийных бедствий и иных чрезвычайных ситуаций:

Дебет счетов 010408420 «Уменьшение стоимости нематериальных активов за счет амортизации», 040101273 «Чрезвычайные расходы по операциям с активами»

Кредит счета 010201420 «Уменьшение стоимости нематериальных активов».

Списание нематериального актива по истечении срока его полезного использования:

Кредит счета 010201420 «Уменьшение стоимости нематериальных активов».

Расчет годовой суммы начисления амортизации нематериальных активов производится линейным способом исходя из первоначальной (восстановительной) стоимости нематериальных активов и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта.

Срок полезного использования объектов нематериальных активов, полученных безвозмездно, определяется:

1. для объектов, полученных от других бюджетных учреждений и от государственных и муниципальных учреждений, -- с учетом сроков фактической эксплуатации и ранее начисленной суммы амортизации;

2. для объектов, полученных от иных юридических и физических лиц, -- исходя из рыночной стоимости объекта и сроков эксплуатации, установленных комиссией учреждения.

Начисление амортизации на объекты нематериальных активов начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия объектов к бухгалтерскому учету, и продолжается до полного погашения их стоимости либо досрочного списания этого объекта с бухгалтерского учета, выбытия в связи с уступкой (утратой) учреждением исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности.

Сумма начисленной амортизации не может превышать 100% первоначальной стоимости объектов нематериальных активов. Начисление амортизации на объекты нематериальных активов прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости объекта или выбытия этого объекта по другим причинам.

Учет начисленной амортизации ведется на счете 010408000 «Амортизация нематериальных активов» и оформляется следующими проводками:

Начисление амортизации по объекту НМЛ:

Дебет счетов 040101271 «Расходы на амортизацию основных средств и нематериальных активов», 010604340 «Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)»

Кредит счета 010408420 «Уменьшение стоимости нематериальных активов за счет амортизации».

Списание накопленной амортизации при выбытии объектов нематериальных активов:

Дебет счета 010408420 «Уменьшение стоимости нематериальных активов за счет амортизации»

Кредит счета 010201420 «Уменьшение стоимости нематериальных активов» 6, с. 201.

I Теоретическая часть.................................................... 3

1. Введение........................................................................... 3

2. Понятие и виды НМА........................................................................ 6

3. Оценка НМА........................................................................................ 8

3.1. Бухгалтерские записи по отражению положительной и отрицательной переоценка объектов НМА...................................................................... 9

4. Документальное оформление движения НМА......................... 10

5. Поступление НМА............................................................................ 13

6. Учет амортизации НМА................................................................. 16

6.1. Начисление и списание амортизации НМА................................. 18

7. Порядок начисления амортизации для целей налогообложения. 19

8. Причины выбытия НМА................................................................ 21

9. Выбытие НМА в бюджетном учреждении................................. 22

9.1. Основные бухгалтерские записи по учету объектов НМА...... 23

10. Выбытие НМА в коммерческих организациях...................... 26

11. Формирование финансового результата................................ 28

II Расчетно-графическая часть................................ 29

1. Хозяйственная ситуация по начислению амортизации в коммерческих организациях......................................................................................... 29

2. Хозяйственная ситуация по начислению амортизации в бюджетном учреждении............................................................................................. 30

III Заключение................................................................... 31

IV Список использованной литературы............... 32

Приложение 1.................................................................... 33

Приложение 2.................................................................... 34

Приложение 3.................................................................... 35

Приложение 4.................................................................... 36

Приложение 5.................................................................... 37

Приложение 6.................................................................... 38

Приложение 7.................................................................... 39

Приложение 8.................................................................... 40

Согласно Программе реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности Минфин РФ утвердил 16 октября 2000 года приказом №91н новое Положение по бухгалтерскому учету “Учет нематериальных активов” ПБУ 14/2000. Данное ПБУ разработано с учетом международного стандарта бухгалтерской отчетности 38 “Нематериальные активы” и подлежит применению при составлении бухгалтерской отчетности в 2001 году.

Целью моей работы является изучение теоретического материала действующих в настоящее время нормативных актов, в сфере учета НМА.

Актуальность данной темы заключатся в том, что каждое учреждение и организация приобретает нематериальные активы.

Понятие «нематериальных активы» используется в отечественной хозяйственной практике и бухгалтерском учете с начала 90-х годов XX в. Это связано с развитием так называемых высоких техноло­гий и с необходимостью обособления в учете некоторых видов имущества, не имеющих выраженной материально-вещественной формы и вместе с тем широко применяемых в производственной, управленческой и торговой деятельности организаций.

В бухгалтерском учете учреждений и органов управления, фи­нансируемых за счет бюджетных ассигнований, объекты немате­риальных активов стали обособленно учитываться с 2000 г. До это­го момента нематериальные активы учитывались в составе основ­ных средств. Особенностью нового порядка регулирования учета данного вида имущества является то, что объекты нематериаль­ных активов будут амортизироваться. Так как начисление амор­тизации за прошлые отчетные периоды не является правомерным, а к моменту окончания срока полезного использования объекта внеоборотных активов он должен быть полностью самортизиро­ван, возникает необходимость применения искусственных схем в отношении объектов нематериальных активов, приобретенных до перехода на новый План счетов бюджетного учета и новый План счетов бухгалтерского учета. Наиболее про­стым представляется определять норму амортизации исходя из периода, равного периоду, оставшемуся до окончания срока по­лезного использования объекта.

В соответствии с п. 23 Инструкции по бюджетному учету и Приказом Минфина РФ от 07.05.2003 №38н нема­териальные активы должны удовлетворять следующим условиям:

– отсутствие материально-вещественной (физической) струк­туры. Если аналогичные объекты имеют выраженную мате­риально-вещественную форму, они учитываются в составе основных средств или материальных запасов (в случае, ког­да срок полезного использования не превышает 12 месяцев);

– возможность идентификации (выделения, отделения) от другого имущества;

– использование в производстве продукции, при выполнении
работ или оказании услуг либо для управленческих нужд уч­реждения. Перечисленные цели, для которых могут приоб­ретаться или создаваться объекты нематериальных активов,
охватывают практически все стороны деятельности бюджет­ного учреждения. В коммерческих организациях исключе­нием является приобретение соответствующих активов для
перепродажи. Бюджетные учреждения не могут приобретать
нематериальные активы исключительно для перепродажи;

– использование в течение длительного времени, т.е. срока по­лезного использования продолжительностью свыше 12 ме­сяцев или обычного операционного цикла, если он превы­шает 12 месяцев;

– не предполагается последующая перепродажа данного иму­щества;

наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительного
права у учреждения на результаты интеллектуальной дея­тельности (патенты, свидетельства, другие охранные доку­менты, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака и т.п.).

Нематериальные активы (НМА) - это объекты долгосрочного пользования (более 12 мес.), не имеющие материально-вещественной формы, но имеющие стоимостную оценку и приносящие доход.

Согласно ПБУ 14/2000 и Инструкции по бюджетному учету к нематериальным активам от­носят:

Исключительные права патентообладателя на изоб­ретения, промышленные образцы, полезные модели и селекционные достижения;

Исключительные права владельца на товарный знак и знак обслуживания, наименование места происхож­дения товаров;

Деловая репутация организаций;

Права на «ноу-хау»;

Организационные расходы, связанные с образованием юридического лица (открытие расчетного счета, и др.);

Права пользования природными ресурсами, и др.

В бюджетном учете объекты нематериальных активов учиты­ваются на счетах, открываемых к счетам 010200000-010201320" «Увеличение стоимости нематериальных активов» и 010201420 «Увеличение стоимости нематериальных активов».

Амортизация нематериальных активов учитывается на отдельном счете, откры­ваемом к счетам 010400000-010407420 «Уменьшение стоимости нематериальных активов за счет амортизации».

В коммерческих организациях нематериальные активы учитываются на счете 04 «Нематериальные активы», который относится к I разделу плана счетов бухгалтерского учета финансово хозяйственной деятельности организаций «Внеоборотные активы»

Амортизация нематериальных активов учитывается на счете 05 «Амортизация нематериальных активов».

Объекты НМА в бюджетных и коммерческих организациях отражаются по первоначальной стоимости, т.е. по стоимости фактических вложений на их приобретение, а объекты которые подвергались переоценке по востоновительной.

Первоначальная стоимость объектов НМА, полученных учреждением по договору дарения (безвозмездно), определяется исходя из рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету.

Первоначальная стоимость определяется для объектов:

Приобретенных за плату у других организаций и лиц - по фактически произведенным затратам на при­обретение объектов и доведение их до состояния, при­годного к использованию (оплата консультативных услуг, регистрационные сборы, пошлины и др.);

Внесенных в счет вклада в уставный капитал - по согласованной стоимости;

Полученных безвозмездно от других организаций и лиц - по рыночной стоимости на дату оприходова­ния;

Созданных на предприятии - в сумме фактических затрат.

Сведения о действующей цене должны быть подтвержде­ны документально или экспертным путем. Расходы по со­зданию нематериальных активов в своей организации скла­дываются из начисленной оплаты труда работникам, от­числений на социальное страхование и обеспечение, материальных затрат, общепроизводственных и общехозяй­ственных расходов. Нематериальные активы принимаются к бухгалтерско­му учету по первоначальной стоимости, в балансе они от­ражаются по остаточной стоимости.

Остаточная стоимость нематериальных активов пред­ставляет собой расчетную величину, получаемую при вы­читании из первоначальной стоимости амортизации, на­копленной за все время эксплуатации.

Стоимость нематериальных активов, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению.

Инструкция по бюджетному учету предусматривает возможность переоценки нематериальных активов. Переоценка проводиться по состоянию на 01 января следующего отчетного года. Переоцениваются: первоначальная стоимость, сумма амортизации. Результаты переоценки отражаются в учете обособленно.

Бюджетное учреждение	Коммерческая организация
Положительная переоценка (дооценка)
Дебет 0 401 03 000 Кредит 0 102 00 000	Кредит 83.1
Отрицательная переоценка (уценка)
Дебет 0 401 01 171 Кредит 0 102 00 000	Так как тема моей выпускной квалификационной работы «Сравнительный анализ организации бухгалтерского учета нематериальных активов в бюджетных и коммерческих учреждениях», вначале я рассмотрю документальное оформление движения НМА в коммерческих организациях. Для учета движения нематериальных активов типовые формы первичных документов отсутствуют. Согласно По­ложению по ведению бухгалтерского учета организации могут самостоятельно разработать формы первичных до­кументов, исходя из требований Федерального закона «О бухгалтерском учете», определивших перечень обяза­тельных реквизитов в документах, и особенностей учиты­ваемых объектов. К ним относят следующие документы: Акт приемки нематериальных активов; Акт списания нематериальных активов; Карточку учета нематериальных активов (ф. НМА-1). Самостоятельно разработанные документы должны со­держать следующие обязательные реквизиты: Номер документа; Наименование организации; Дату составления; Наименование объекта; Способ приобретения; Срок полезного использования. Акты могут составляться в произвольной форме. При составлении актов следует обратить внимание на правиль­ность оформления права на владение нематериальными ак­тивами: Приобретенные права должны подтверждаться лицен­зионными договорами, зарегистрированными в Па­тентном отчете; Должны быть оформлены договорами с юридически­ми и физическими лицами. Документами, подтверждающими права организации-правообладателя и отражающими сущность сделок, явля­ются: Охранные документы - выдаются правообладателю по его просьбе уполномоченным органом и подтвер­ждают исключительные права на объект интел­лектуальной собственности; Договор об уступке прав; Лицензионные договоры; Договоры на «ноу-хау»; Договоры о создании объекта интеллектуальной соб­ственности; Прилагаемые к договорам оригиналы или копии вы­данных общественными организациями документов о регистрации авторских прав. В бюджетном учреждении каждому объекту присваивается порядковый инвентарный номер, который используется в регистрах бюджетного учета и не обозначается на объектах. Аналитический учет объектов НМА ведется в инвентарной карточке учета основных средств. Учет операций по выбытию и перемещению объектов НМА ведется в Журнале операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов. Поступление НМА, внутреннее перемещение должны оформляться такими первичными документами как: – акт о приеме передаче объекта основных средств (ОС); – акт о приеме передаче групп объектов ОС; – накладная на внутреннее перемещение объектов ОС; – требование-накладная. Отражение в учете операций по передаче НМА в эксплуатацию внутри учреждения осуществляется в регистрах аналитического учета путем изменения материально-ответственного лица на основании требования-накладной, составленной в двух экземплярах. Выбытие НМА оформляется актом о списании объекта ОС. В бюджетных и коммерческих организациях нематериальные активы могут приобретаться за плату (покупка) и безвозмездно, но в коммерческих организациях объекты так же могут создаваться на предприятии и поступать от учредителей в счет вклада в уставный капитал. Поступление объектов НМА оформляется следующими бухгалтерскими записями: В бюджетном учреждении: При покупке НМА. – Списание остаточной стоимости: Дебет 0 104 08 420 Кредит 0 102 01 420 При безвозмездном поступлении. – Списание амортизации Дебет 0 104 08 420 Кредит 0 102 01 420 – Списание остаточной стоимости переданных объектов Дебет 0 401 01 242 Кредит 0 102 01 420 В коммерческих организациях : Бухгалтерский учет нематериальных активов ведут на счете 04 «Нематериальные активы» по первоначальной сто­имости. Счет активный, сальдовый. По дебету счета 04 от­ражается сальдо и поступление нематериальных активов, по кредиту - выбытие. При приобретении. 1) На покупную стоимость: Дебет Кредит 2) На приобретение лизингого имущества: Дебет 08 «Вложения во внеоборотные активы» Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» 3) На сумму НДС: Дебет 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценам» Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» 4) На первоначальную стоимость: Дебет 04 «Нематериальные активы» Кредит 08 «Вложения во внеоборотные активы» При создании на предприятии. 1) На сумму фактических затрат: Дебет 08 «Вложения во внеоборотные активы» Кредит 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» 2) На первоначальную стоимость при принятии к учету: Дебет 04 «Нематериальные активы» Кредит 08 «Вложения во внеоборотные активы» Получение безвозмездно. 1) На рыночную стоимость: Дебет 08 «Вложения во внеоборотные активы» Кредит Дебет 04 «Нематериальные активы» Кредит 08 «Вложения во внеоборотные активы» 3) На сумму ежемесячных начислений амортизации: Дебет 98.4 «Доходы будущих периодов. Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей» Кредит 91.1 «Прочие доходы» Поступление от учредителей в счет вклада в уставный капитал. 1) На договорную стоимость: Дебет 08 «Вложения во внеоборотные активы» Кредит 75.1 «Расчеты с учредителями. Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал» 2) На первоначальную стоимость: Дебет 04 «Нематериальные активы» Кредит 08 «Вложения во внеоборотные активы» Согласно ст. 159 Налогового кодекса РФ, с 1 января 2001 г. первоначальная стоимость НМА, созданных для собственных нужд, облагается НДС. Суммы НДС, упла­ченные поставщикам ресурсов, которые использовались при создании НМА, возмещаются из бюджета с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к учету. В бюджетном учреждении для цели начисления амортизации важное значение имеет бюджетная классификация доходов и расходов, в зависимости от имеющихся прав на объекты нематериальных активов (право собственности, право аренды, безвозмездное пользование). В бюджетном учете допускается только линейный способ начисления амортизации, так как целью начисления амортизации в бюджете является определение изношенности объектов. В коммерческих организациях стоимость нематериальных активов погашается посред­ством амортизации. Амортизация нематериальных активов призвана компенсировать затраты, произведенные органи­зацией при их приобретении, и обеспечить формирование источника финансирования будущих приобретений соот­ветствующих активов. Начисление амортизации НМА производится одним из следующих способов: Линейным; Уменьшаемого остатка; Путем списания стоимости пропорционально объему продукции. В течение отчетного года амортизационные отчисления начисляются ежемесячно независимо от применяемого спо­соба начисления в размере 1/12 годовой суммы. Линейный способ начисления амортизации. Рассчитывается по формуле: А=ПС/Т, где: А – годовая сумма амортизационных отчислений, которая определяется с учетом первоначальной стоимости НМА и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта. ПС – первоначальная стоимость объекта НМА. Т – срок полезного использования объекта НМА определяется предприятием при принятии объекта к бухгалтерскому учету, исходя из: срока действия патента, свидетельства и ожидаемого срока использования, в течении которого организация может получать доход. Способ уменьшаемого остатка. Рассчитывается по формуле: А= ОС/Т, где А – годовая сумма амортизационных отчислений. При данном способе годовая сумма начисления амортизации определяется по остаточной стоимости НМА на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной с учетом срока полезного использования. ОС – остаточная стоимость объекта НМА на начало текущего года Т – срок полезного использования объекта НМА (определяется предприятием самостоятельно) Путем списания стоимости пропорционально объему продукции. Рассчитывается по формуле: А m = ПС*О m Оплан А – годовая сумма амортизационных отчислений, при данном способе годовую сумму амортизации определяют исходя из натурального показателя объема продукции в отчетном периоде и коэфициента ПС – первоначальная стоимость объекта НМА Оплан – предполагаемый объем выпуска продукции (в натуральном выражении) Оm – фактический объем выпуска продукции (в натуральном выражении) за год. Начисление амортизации в бюджетном учреждении отражается проводкой: Дебет 0 401 01 271 «Расходы на амортизацию основных средств и нематериальных активов» Кредит 0 104 08 410 «Уменьшение стоимости НМА за счет амортизации» Списание амортизации в бюджетном учреждении отражается проводкой: Дебет 0 104 08 420 «Уменьшение стоимости НМА за счет амортизации» Кредит 0 102 01 420 «Нематериальные активы». Начисление и списание амортизации в коммерческой организации: 1) Начисление амортизации по НМА: Дебет 20 «Основное производство» Кредит 2) Начисление амортизации в случае использования НМА не по назначению: Дебет 91.2 «Прочие расходы» Кредит 05 «Амортизация нематериальных активов» 04 «Нематериальные активы» 3) Списана сумма амортизации по выбывшим НМА: Дебет 05 «Амортизация нематериальных активов» Кредит 04 «Нематериальные активы» В отличие от правил бухгалтерского учета в налоговом учете в составе НМА не учитывают: Организационные расходы; Положительную деловую репутацию; Право владения на «ноу-хау», секретную формулу, ли­цензии на право пользования недрами; Право на фирменное наименование. На налоговый учет не принимаются также следующие объекты НМА и активы, принятые к бухгалтерскому учету: Приобретенные за счет бюджетных ассигнований; Приобретенные (созданные) за счет средств целевого финансирования, включая средства иностранных инвесторов; Первоначальная стоимость которых составляет до 10 000 руб. Амортизация НМА (для коммерческих организаций) начисляется в налоговом учете так же, как и амортизация основных средств, одним из двух методов - линейным и нелинейным. А вот срок полезного использования НМА определяется по-другому. Согласно п. 2 ст. 258 НК РФ этот срок равен тому периоду, на который выдан патент, свидетельство или другой документ, ограни­чивающий срок использования объектов интеллектуальной собственности. Если этот срок определить невозможно, то считается, что он будет служить 10 лет (в бухгалтерском учете - 20 лет). Сумма амортизации НМА, начисленная в бухгалтерском и налоговом учете, может совпадать. Это возможно в слу­чае, если и в бухгалтерском и в налоговом учете амор­тизация начисляется линейным методом. Актив в том и другом случае имеет одинаковую первоначальную сто­имость и срок полезного использования. Тогда сумму амор­тизации, отраженную по кредиту счета 05 «Амортизация НМА», можно перенести в налоговый учет и использовать при расчете налога на прибыль. Если сумма амортизации, начисленная в бухгалтерском учете, не совпадает с той, что начислена для налогового учета, то амортизацию придется начислять дважды. При реализации НМА убыток от их реализации при­знается для целей налогообложения равными долями в те­чение срока, определяемого как разница между сроком по­лезного использования НМА и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации. В бюджетных учреждениях для целей налогообложения используют различные способы начисления амортизации. В данной ситуации объекты делятся на амортизационные группы, установленные постановлением правительства. По каждой группе установлен срок полезного использования объекта от минимального до максимального. Организация вправе определить срок полезного использования объектов самостоятельно. Нематериальные активы и в бюджетном учреждении и в коммерческой организации могут выбывать по следующим причинам: Продажа (уступка прав); Безвозмездная передача; Передача в счет вкладов уставный капитал других организаций; Прекращение срока действия патента, свидетельства; Списание вследствие потери доходных свойств и др.; Списание НМА в качестве вклада в уставный капи­тал других организаций; При передаче НМА в качестве вклада в совместную деятельность (простое товарищество). Номер счета Оприходование изготовленных и приобретенных нематериальных активов Оприходование излишков объектов НМА Безвозмездная передача объектов НМА Передача объектов, между учреждениями подведомственными одному распорядителю средств бюджета Передача объектов, учреждению, подведомственному распорядителю средств бюджетов одного уровня или государственным организациям Списание стоимости переданных объектов НМА Списание амортизации переданных объектов нематериальных активов Передача объектов организациям, не являющихся учреждениями, государственных или муниципальными организациями. Списание стоимости переданных объектов НМА Списание амортизации переданных объектов нематериальных активов Передача объектов учреждениям бюджетов разных уровней Списание стоимости переданных объектов НМА Списание амортизации переданных объектов нематериальных активов Передача объектов национальным организациям и правительствам иностранных государств Списание стоимости переданных объектов НМА Списание амортизации переданных объектов нематериальных активов Передача объектов международным организациям Списание стоимости переданных объектов НМА Списание амортизации переданных объектов нематериальных активов Реализация объектов нематериальных активов Начисление доходов от реализации по цене реализации Списание остаточной стоимости реализованных объектов нематериальных активов Списание расходов по реализации объектов нематериальных активов (по видам расходов) Списание нематериальных активов, пришедших в негодность Списание начисленной амортизации объектов нематериальных активов Списание остаточной стоимости пришедших в негодность объектов нематериальных активов Списание недостач нематериальных активов, образовавшихся вследствие стихийных бедствий и иных чрезвычайных обстоятельств Списание начисленной амортизации объектов нематериальных активов Списание остаточной стоимости объектов нематериальных активов, утраченных в результате чрезвычайных ситуаций Списание нематериальных активов вследствие недостачи, установленной при инвентаризации, отнесенной за счет виновных лиц Сумма недостачи НМА отражена в составе дебиторской задолженности Списание начисленной амортизации объектов нематериальных активов Списание остаточной стоимости недостающих объектов НМА Списание с баланса суммы недостачи в связи с неустановлением виновных лиц Списаны суммы стоимости недостающих объектов НМА Начисление амортизации объектов нематериальных активов Переоценка объектов нематериальных активов Отражена положительная переоценка (дооценка) объектов нематериальных активов Отражена отрицательная переоценка (уценка) объектов нематериальных активов Отражена переоценка амортизации Основанием для списания являются акты передачи, акты на списание, протокол собрания акционеров и др. Учет выбытия НМА ведут на активно-пассивном счете 91 «Прочие доходы и расходы». Корреспонденция счетов При реализации НМА Отражена договорная стоимость реализуемых НМА (включая НДС). Договор реализации Отражена сумма НДС подлежащая, получению от покупателя. Счет-фактура Поступление платежа от покупателя. Выписка банка. Отражена сумма расходов связанных с реализацией НМА. Акт реализации НМА При безвозмездной передаче НМА Списана сумма начисленной амортизации. Карточка учета НМА-1 Списана остаточная стоимость. Расчет Отражена сумма НДС, подлежащая уплате предающей стороной. Счет-фактура Отражена сумма расходов связанных с безвозмездной передачей. Акт приемки-передачи Списывается НДС, уплаченный поставщиком по расходам, связанных с безвозмездной передачей. Счет-фактура Передача НМА в счет вклада в уставный капитал другой организации Списана остаточная стоимость. Расчет Списана сумма начисленной амортизации. Карточка учета НМА-1 Отражена передача в счет вклада в уставный капитал другой организации по согласованной стоимости. Договор о передаче НМА В бюджетном учреждении финансовый результат формируется на счете 0 401 01 000 «Финансовый результат текущей деятельности учреждения». Положительный финансовый результат формируется на счете 0 401 01 100 «Доходы учреждения». Отрицательный финансовый результат – 0 401 01 200 «Расходы учреждения». В бухгалтерском учете отражается следующими записями: – Прибыль: Дебет 0 401 01 100 Кредит 0 102 01 420 – Убыток: Дебет 0 401 01 200 Кредит 0 102 01 420 В коммерческих организациях финансовый результат формируется на активно-пассивном счете 99 «Прибыль и убытки». Если в результате деятельности организации выявлен убыток, то счет 99 «Прибыль и убытки» Дебетуется. Если в результате деятельности организации выявлена прибыль, то счет 99 «Прибыль и убытки» Кредитуется. При этом выполняются следующие бухгалтерские записи: Прибыль Убыток Отражена сумма прибыли: Отражена сумма убытка: Кредит 91.9 Зачислена сумма чистой прибыли: Кредит 84.1 Зачислена сумма убытка: Предприятием приобретен патент на некоторый вид деятельности на 5 лет стоимостью 12 000 руб. (без НДС). Предприятие начисляет амортизацию линейным способом. В бухгалтерском учете будут сделаны следующие проводки: Документ и краткое содержание операции Корреспонденция счетов Сумма, руб. На покупную стоимость. Договор, накладная На сумму НДС. Счет-фактура Принятие к учету. Акт приемки, карточка учета НМА Оплата стоимости патента. Выписка банка. На сумму учетного НДС. Счет-фактура Расчет суммы амортизации: Годовая норма амортизации: 100% : 5 = 20% Годовая сумма амортизации: 12000 х 20% = 2400 руб. Месячная сумма амортизации: 2400: 12 мес. = 200 руб. Учреждение реализовало исключительное авторское право на программу ЭВМ, первоначальная стоимость которого составляла 150 000 руб. На момент продажи сумма начисленной амортизации равнялась 50 000 руб., договорная (продажная) стоимость – 120 000 руб. В бюджетном учете будут сделаны следующие бухгалтерские записи: 1. На сумму начисленной амортизации – 50 000руб.(расчет амортизации): Дебет 0 104 08 420 Кредит 0 102 01 420 2. На сумму остаточной стоимости проданного актива – 100 000 руб. (расчет амортизации): Дебет 0 401 01 172 Кредит 0 102 01 420 Обороты по счетам 0 102 01 420 и 0 102 01 320 оказываются одинаковыми, и сальдо по счету 0 102 00 000 (по данному виду активов) в отчетности можно свернуть. 3. На сумму задолженности покупателя за исключительное авторское право на программу для ЭВМ - 120 000 руб. (акт купли-продажи): Дебет 0 205 03 560 1. Письмо Минфина РФ от 28.08.1995 № 11-05-02 «О налогообложении нематериальных активов» 2. Письмо Госналогслужбы от 03.07.1995 № ВП-6-12/363 «О мероприятиях по практическому применению идентификационных номеров налогоплательщиков организаций в работе налоговых органах» 3. «Порядок включения объектов материальной собственности в состав нематериальных активов» (Утвержден Миннауки РФ № ОР 22-2-64, Роспатентом № 10/2-200215/23 от 13.03.1995) (Зарегистрирован в Минюсте РФ 20.03.1995 № 809) 4. Приказ Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н «Об утверждении плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и инструкции по его применению» 5. Письмо Минфина от 23.08.2001 « 16-00-12/15 «О применении Положения по Бухгалтерскому учету 14/01 «Учет нематериальных активов» 6. Приказ Минфина РФ от 16.10.2000 № 91н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2000» 7. План счетов бюджетного учета 8. Инструкция по бюджетному учету 9. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций. 10. А.А Чернюк «Бухгалтерский учет в бюджетных организациях» 11. А.Б. Тепляков «Все основные бухгалтерские проводки» 12. В.М. Богачев «Бухгалтерский учет» 13. Н.А. Бреславцева «Современный бюджетный учет»