Контакты
Главная / Регистрация ИП

Отражать ндс с авансов. Проводки по ндс с авансов

» №8, 2009

В конце прошлого года в главу 21 Налогового кодекса введены новые нормы по НДС, вступившие в силу с 2009 года. Эти поправки касаются налогоплательщиков-покупателей, которые перечисляют предоплату продавцам. При каких условиях покупатели могут принимать к вычету сумму НДС, исчисленную по предоплате? Каков порядок восстановления этой суммы налога? Какие требования предъявляются к счетам-фактурам на предоплату? Разобраться поможет статья.

Публикация подготовлена при участии специалистов ФНС России

М.С. Полякова, эксперт журнала «Российский налоговый курьер»

С1 января 2009 года у покупателей появилось право на применение налоговых вычетов по НДС с суммы перечисленной предоплаты, а вместе с тем и обязанность восстанавливать этот налог. Соответствующие изменения в порядок исчисления НДС были внесены Федеральным законом от 26.11.2008 № 224-ФЗ (далее - Закон № 224-ФЗ).

Действия покупателя прямо противоположны действиям продавца. В том налоговом периоде, в котором осуществляется предоплата, продавец сумму авансового НДС начисляет к уплате, а покупатель этот налог принимает к вычету. А в том налоговом периоде, когда происходит отгрузка товаров (выполнение работ, оказание услуг), передача имущественных прав в счет полученной предоплаты, продавец сумму авансового НДС принимает к вычету, а покупатель эту сумму налога должен восстановить.

Применение покупателями налоговых вычетов при предоплате

Согласно Закону № 224-ФЗ пункт 12 статьи 171 НК РФ дополнен нормой о том, что покупатели, перечисляющие суммы предоплаты поставщикам, имеют право на применение налоговых вычетов.
Условия для принятия налога на добавленную стоимость к вычету перечислены в пункте 9 статьи 172 НК РФ. Покупателю, претендующему на применение налогового вычета, нужно иметь:

  • счет-фактуру на сумму предоплаты, оформленный и выставленный продавцом в соответствии с обязательными требованиями статьи 169 НК РФ;
  • документы, подтверждающие фактическое перечисление суммы предоплаты;
  • договор, предусматривающий перечисление предоплаты.

Счет-фактура на предоплату

К вычету принимается сумма НДС, предъявленная продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав и уплаченная покупателем в составе авансового платежа

В пункте 4 статьи 164 НК РФ определено, что при получении предоплаты НДС исчисляется по расчетной ставке 18/118 или 10/110, так как налоговая база в этом случае определяется с учетом налога

В пункте 2 статьи 169 НК РФ записана такая норма: счета-фактуры, в которых неправильно заполнены обязательные реквизиты, не являются основанием для применения налогового вычета. Отныне это правило в полной мере относится не только к отгрузочным, но и к авансовым счетам-фактурам

У продавца, получившего от покупателя предоплату, с 2009 года появилась обязанность предъявить ему сумму НДС (п. 1 ст. 168 НК РФ). Сумма налога определяется расчетным методом в соответствии с пунктом 4 статьи 164 Налогового кодекса.
Сумму НДС продавец указывает в счете-фактуре, который выписывается на сумму предоплаты. С 2009 года такой счет-фактуру продавец должен выставить покупателю. В пункте 3 статьи 168 НК РФ определен срок, в течение которого продавцу нужно выставить счет-фактуру, - пять календарных дней, считая со дня получения суммы предоплаты.

В пункте 5.1 статьи 169 Кодекса приведен перечень обязательных реквизитов для авансового счета-фактуры:

  • порядковый номер и дата выписки счета-фактуры;
  • наименование, адрес и ИНН продавца и покупателя;
  • номер платежно-расчетного документа;
  • наименование поставляемых товаров (описание работ, услуг), имущественных прав;
  • сумма оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав;
  • сумма налога, предъявляемая покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав и определяемая исходя из применяемых налоговых ставок.

Как видим, обязательные реквизиты авансового счета-фактуры отличаются от реквизитов, которые предусмотрены в пункте 5 статьи 169 НК РФ как обязательные для счета-фактуры, оформляемого при отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг), передаче имущественных прав. Так, в авансовом счете-фактуре не заполняются данные о грузополучателе и грузоотправителе, единицах измерения и количестве товаров, цене за единицу товаров, стоимости без НДС, стране происхождения товаров и номере таможенной декларации. При оформлении авансового счета-фактуры в соответствующих строках можно поставить прочерки.

На что нужно обратить внимание при заполнении счета-фактуры на предоплату? Дата счета-фактуры должна быть указана в рамках установленного пятидневного срока. Пятая строка в «шапке» авансового счета-фактуры при денежной форме расчетов не может быть пустой - в нее нужно вписать реквизиты платежно-расчетного документа, по которому перечислена предоплата. В счете-фактуре на предоплату указывается не прямая, а расчетная ставка НДС.
Возникает вопрос: в какой графе табличной части счета-фактуры отражается сумма полученной предоплаты - 5 или 9? Поскольку сумма предоплаты включает в себя НДС, ее следует указывать в графе 9 «Стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав, всего с учетом налога». А в графе 5 авансового счета-фактуры ставится прочерк.
Исходя из новых требований пункта 5.1 статьи 169 НК РФ, в графе 1 табличной части авансового счета-фактуры недостаточно вписать слово «Предоплата» или «Аванс». В ней также нужно отразить наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, за которые получена предоплата 1 .

Полученный от поставщика счет-фактуру покупатель должен зарегистрировать в книге покупок в том налоговом периоде, в котором принимается к вычету сумма авансового НДС. Кроме того, данную сумму налогового вычета покупатель отражает в налоговой декларации по НДС за этот же .

Документы на перечисление предоплаты

Принять к вычету сумму НДС, предъявленную продавцом к уплате в составе авансовых платежей, покупатель может только при наличии документов, подтверждающих фактическое перечисление сумм предоплаты. Это условие зафиксировано в пункте 9 статьи 172 НК РФ. Если платежные документы отсутствуют, покупатель не имеет права на применение налогового вычета.

Обратите внимание

Авансы без НДС

В некоторых случаях при получении авансовых платежей налогоплательщики-продавцы не исчисляют НДС. Согласно пункту 1 статьи 154 НК РФ в налоговую базу не включается предоплата, полученная в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг):

  • длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше шести месяцев, по перечню, установленному Правительством РФ (налогоплательщиками, определяющими момент определения налоговой базы согласно пункту 13 статьи 167 НК РФ);
  • которые облагаются по налоговой ставке 0% в соответствии с пунктом 1 статьи 164 НК РФ;
  • которые не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения).

Напомним, что Перечень товаров (работ, услуг), длительность производственного цикла изготовления (выполнения, оказания) которых составляет свыше шести месяцев, утвержден постановлением Правительства РФ от 28.07.2006 № 468.

Обратите внимание: термин «перечисление» употреблен в указанной норме Налогового кодекса не случайно. Значит, речь идет не о любой форме платежа, а именно о безналичном перечислении денежных средств. Соответственно платежным документом, подтверждающим право покупателя на применение налогового вычета, в первую очередь является на перечисление предоплаты на банковский счет продавца.

Если расчет осуществляется наличными денежными средствами, то требование пункта 9 статьи 172 НК РФ не соблюдается.

Такие документы, как кассовые чеки, приходные кассовые ордера, бланки строгой отчетности, не дают покупателю права принять к вычету сумму авансового НДС.

Чтобы покупатель не потерял права на вычет НДС с предоплаты, рекомендуем налогоплательщикам своевременно заключать дополнительные соглашения о перечислении предоплаты.

Аналогичные проблемы возникают, если предоплата осуществляется в неденежной форме. Предположим, покупатель рассчитывается с поставщиком ценными бумагами до момента поставки. В этом случае расчеты оформляются не платежно-расчетным документом, а актом передачи ценных бумаг. Он свидетельствует о том, что покупатель передает поставщику ценные бумаги, но действия по перечислению предоплаты, к сожалению, не происходит. Поскольку требования главы 21 НК РФ не выполняются, покупатель не вправе применить налоговый вычет с суммы предоплаты, переданной поставщику в неденежной форме - в виде ценных бумаг.

Договор с условием предоплаты

Как установлено в пункте 9 статьи 172 НК РФ, одним из обязательных условий применения вычета НДС по предоплате является наличие договора между продавцом и покупателем, в котором предусмотрено, что отгрузка товаров (выполнение работ, оказание услуг) осуществляется после перечисления предоплаты.

Допустим, договором не предусмотрено перечисление предоплаты, а покупатель все-таки уплатил продавцу аванс. Тогда подобная ситуация чревата тем, что покупатель может потерять право на применение налогового вычета с суммы перечисленной предоплаты.

Восстановление НДС с предоплаты

Когда покупатель получает от поставщика товары (имущественные права, услуги, результаты выполненных работ) и принимает их к учету, у него появляется право на применение вычета суммы НДС, предъявленной ему поставщиком в момент отгрузки. С 2009 года в том налоговом периоде, в котором суммы налога по приобретенным товарам (работам, услугам) подлежат вычету в порядке, установленном главой 21 НК РФ, покупатель обязан восстановить сумму НДС с предоплаты, ранее принятую к вычету (подп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ).

Если покупатель произвел частичную предоплату, а поставка осуществляется на большую сумму, то к вычету принимается вся сумма НДС, указанная в счете-фактуре на отгрузку, а восстановление авансового НДС производится в том размере, в котором он был принят к вычету.

Допустим, покупатель, перечисливший продавцу аванс, по тем или иным причинам не принимал к вычету сумму НДС с предоплаты. Тогда ему в момент приобретения товаров (работ, услуг), имущественных прав, а также при расторжении договора или изменении его условий не нужно восстанавливать сумму авансового НДС

Возможна обратная ситуация: сумма предоплаты оказалась больше, чем стоимость отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав. Тогда покупатель должен восстановить сумму авансового НДС только в части, которая относится к данной отгрузке. Остальную часть авансового налога нужно будет восстановить в том налоговом периоде, в котором покупатель получит товары (работы, услуги) в счет оставшейся суммы предоплаты.

В новой редакции главы 21 НК РФ предусмотрены еще две ситуации, когда покупатель должен восстановить НДС с предоплаты. Такая обязанность возникает у него, если происходит расторжение договора или меняются его условия в сторону уменьшения объема поставки и сумма предоплаты возвращается. В этих случаях у продавца появляется право принять к вычету сумму НДС, начисленную к уплате при получении предоплаты (п. 5 ст. 171 НК РФ). А покупатель в свою очередь обязан восстановить сумму авансового НДС, принятую ранее к вычету (подп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ).

Значит, восстановление НДС покупатель осуществляет в том налоговом периоде, в котором происходит расторжение или изменение условий договора и продавцом осуществляется возврат соответствующих сумм предоплаты. Возврат денежных средств подтверждается документально. Причем это могут быть не только банковские или кассовые документы, свидетельствующие о возврате денег покупателю, но и соглашение сторон сделки о зачете суммы аванса по одному договору в счет предоплаты по другому договору между ними.

В чем заключается процедура восстановления авансового НДС? Для восстановления налога покупатель использует авансовый счет-фактуру поставщика, на основании которого ранее был применен налоговый вычет. Этот счет-фактуру нужно зарегистрировать в книге продаж в том налоговом периоде, в котором у покупателя возникает обязанность по восстановлению налога. При заполнении декларации по НДС за этот же налоговый период покупатель должен отразить в ней сумму восстановленного налога.

Переходные правила

В Законе № 224-ФЗ установлены специальные правила по применению новых норм пунктов 1 и 3 статьи 168 НК РФ в 2009 году. Напомним, что в них говорится об обязанности поставщика при получении предоплаты предъявить покупателю сумму НДС, исчисленную с аванса, и выставить ему счет-фактуру на сумму полученной предоплаты. Согласно пункту 11 статьи 9 Закона № 224-ФЗ данные положения статьи 168 Налогового кодекса следует применять при отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг) и передаче имущественных прав, осуществляемых начиная с 1 января 2009 года.

При применении переходных правил необходимо учитывать следующее. Они касаются только тех норм главы 21 Налогового кодекса РФ, которые предусматривают выставление авансовых счетов-фактур покупателям. Для новых положений статей 169, 171 и 172 НК РФ, которые регламентируют порядок заполнения авансового счета-фактуры и применения налоговых вычетов покупателями, законодатель не предусмотрел переходных правил. Следовательно, эти нормы главы 21 Налогового кодекса применяются с момента вступления в силу Закона № 224-ФЗ - с 1 января 2009 года.

Правила статей 169, 171 и 172 НК РФ целесообразно применять в совокупности с новыми поло-жениями статьи 168 НК РФ в отношении предоплаты, которая осуществлена с 1 января 2009 года.

Для применения нового вида налоговых вычетов организациям-покупателям рекомендуется ввести отдельный субсчет к счету . Назвать его можно так: «НДС с предоплаты». Введение нового субсчета к счету следует отразить в рабочем плане счетов, который утверждается в качестве приложения к учетной политике

До 2009 года на продавца не возлагалась обязанность выставлять покупателю авансовый счет-фактуру. Но если продавец все же передавал покупателю такой счет-фактуру, это не считалось ошибкой и не приводило ни к каким налоговым последствиям. В пункте 13 постановления Правительства РФ от 02.12.2000 № 914 указано, что покупатели, перечисляющие денежные средства продавцу в виде предоплаты, счета-фактуры по данным средствам в книге покупок не регистрируют. Следовательно, счета-фактуры, выписанные поставщиками на сумму предоплаты, полученную до 2009 года, не дают покупателям права на применение налогового вычета.

НДС с предоплаты: бухучет у покупателя

В связи с изменениями, появившимися в главе 21 НК РФ, с 2009 года организациям придется отражать в бухучете операции по вычету авансового НДС и восстановлению этой суммы налога. Поскольку нормативные акты по бухгалтерскому учету не предусматривают способа отражения таких операций, организациям придется его разработать самостоятельно и закрепить в учетной политике.

Основной вопрос для покупателей заключается в следующем: как отразить в бухучете сумму НДС с предоплаты, предъявленную продавцом и подлежащую вычету? На практике у организаций-продавцов для отражения вычета авансового НДС широко применяется счет субсчет «НДС с предоплаты». На наш взгляд, покупателям удобнее всего использовать этот же счет для начисления суммы авансового НДС, подлежащего вычету. При восстановлении суммы НДС с предоплаты соответственно нужно применять тот же счет, с помощью которого была начислена сумма налога, принятая к вычету.

Покажем на примере, как в бухгалтерском учете у покупателя отражаются операции по налоговому вычету и восстановлению суммы НДС с предоплаты.

Пример

ОАО «Заря» (поставщик) и ООО «Восход» (покупатель) в феврале 2009 года заключили договор на поставку товаров. Стоимость поставки - 354 000 руб. (в том числе НДС 54 000 руб.). По условиям договора покупатель должен перечислить поставщику предоплату в размере 236 000 руб. (в том числе НДС 36 000 руб.). ООО «Восход» перечислило предоплату поставщику на расчетный счет в середине марта 2009 года. На следующий день после получения денежных средств ОАО «Заря» выставило покупателю счет-фактуру на сумму полученной предоплаты, в котором была указана сумма авансового НДС - 36 000 руб.

Поставка товаров осуществлена в апреле 2009 года. ОАО «Заря» выставило покупателю счет-фактуру на стоимость отгруженных товаров, в котором отражена сумма НДС в размере 54 000 руб. После этого ООО «Восход» уплатило поставщику оставшуюся сумму задолженности.

В бухгалтерском учете ООО «Восход» (покупателя) данные операции отражены такими записями:


- 236 000 руб. - перечислена сумма предоплаты ОАО «Заря»;

Дебет субсчет «ндс с предоплаты» кредит субсчет «ндс с предоплаты»
- 36 000 руб. - отражена сумма НДС с предоплаты;

Дебет субсчет «расчеты по ндс» кредит субсчет «ндс с предоплаты»
- 36 000 руб. - принята к вычету сумма НДС с предоплаты;


- 300 000 руб. - отражена стоимость приобретенных товаров;


- 54 000 руб. - отражена сумма НДС по приобретенным товарам;

Дебет субсчет «ндс с предоплаты» кредит субсчет «расчеты по ндс»
- 36 000 руб. - восстановлена сумма НДС с предоплаты;

Дебет субсчет «расчеты по ндс» кредит субсчет «ндс по приобретенным товарам»
- 54 000 руб. - принята к вычету сумма НДС по принятым к учету товарам;


- 236 000 руб. - сумма предоплаты зачтена в счет расчетов за приобретенные товары;

Дебет субсчет «расчеты по приобретенным товарам» кредит
- 118 000 руб. (354 000 руб. – 236 000 руб.) - перечислена ОАО «Заря» оставшаяся сумма задолженности за приобретенные товары.

Сложные вопросы по исчислению НДС с авансов

Вопрос 1. Продавец получил от покупателя предоплату по договору, условиями которого предусмотрена поставка 100 различных наименований товаров швейных изделий с конкретными ценами. При этом на момент предоплаты точно неизвестно, какое именно количество товаров каждого наименования будет отгружено. Как в этом случае заполнить авансовый счет-фактуру? Можно ли в нем отразить общее наименование товаров, или нужно заполнять 100 строк с конкретными наименованиями товаров?

Если в договоре предусматривается поставка большого количества товаров из одной товарной группы, продавец может в авансовом счете-фактуре вписать их общее наименование

Согласно пункту 5.1 статьи 169 НК РФ в счете-фактуре на предоплату следует указывать наименование поставляемых товаров (описание работ, услуг), имущественных прав. Каким образом указывать товары разных наименований - построчно или в единой строке, Налоговый кодекс не регламентирует.

По мнению автора, если в договоре предусматривается поставка большого количества товаров из одной товарной группы, продавец может в авансовом счете-фактуре вписать их общее наименование, например «предоплата за швейную продукцию по договору от… №…».

Вопрос 2. Покупатель перечислил продавцу аванс под предстоящую поставку товаров, облагаемых НДС. В дальнейшем эти товары покупатель будет использовать для осуществления операций, освобождаемых от НДС. Продавец выставил покупателю счет-фактуру на сумму предоплаты. Вправе ли покупатель принять к вычету сумму НДС, указанную в этом счете-фактуре?

Если приобретаемые товары (работы, услуги), имущественные права предназначены исключительно для осуществления операций, не облагаемых налогом, то суммы «входного» НДС нужно учитывать в стоимости этих приобретений. К вычету принимаются только суммы налога, предъявленные продавцом по товарам (работам, услугам), имущественным правам, которые будут использованы для осуществления облагаемых операций.

Данное правило касается сумм НДС, предъявленных продавцом, как при отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг), так и при получении предоплаты.

С 2009 года продавец, получивший предоплату, включающую сумму НДС, выставляет покупателю счет-фактуру. Но покупатель не вправе применить налоговый вычет по такому счету-фактуре, если приобретаемые товары будут использованы для осуществления необлагаемых операций.

Поскольку покупатель не принимает к вычету сумму авансового НДС, у него в момент получения товаров, облагаемых налогом, не возникает обязанности, предусмотренной в подпункте 3 пункта 3 статьи 170 НК РФ, по восстановлению суммы налога с предоплаты. Значит, в бухгалтерском учете сумму авансового НДС покупателю отражать не нужно.

В момент отгрузки товаров, облагаемых НДС, продавец выставляет покупателю счет-фактуру на отгруженные товары. Поскольку товары будут использованы для осуществления необлагаемых операций, НДС по отгрузочному счету-фактуре к вычету также не принимается, а учитывается в стоимости приобретенных товаров.

В бухгалтерском учете покупателя при осуществлении такой операции нужно сделать следующие записи:

Дебет субсчет «авансы выданные» кредит
- отражена сумма предоплаты с НДС, перечисленная поставщику;

Дебет кредит субсчет «расчеты по приобретенным товарам»
- учтена стоимость приобретенных товаров без учета НДС;

Дебет субсчет «ндс по приобретенным товарам» кредит
- отражена сумма НДС по приобретенным товарам;

Дебет кредит субсчет «ндс по приобретенным товарам»
- учтена сумма НДС в стоимости приобретенных товаров;

Дебет субсчет «расчеты по приобретенным товарам» кредит субсчет «авансы выданные»
- зачтена сумма предоплаты в счет расчетов за приобретенные товары.

Вопрос 3. Организация-покупатель осуществляет как облагаемые, так и необлагаемые операции. Должна ли она вести раздельный учет по суммам «входного» налога, относящимся к оплате, перечисленной поставщикам в счет предстоящей поставки товаров, одновременно используемых в облагаемых и необлагаемых операциях?

В соответствии с пунктом 4 статьи 170 НК РФ налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), которые используются для осуществления как облагаемых НДС, так и не подлежащих налогообложению операций. При этом речь идет только о суммах налога по приобретенным товарам (работам, услугам). О необходимости вести раздельный учет по суммам НДС, относящимся к предоплате, в пункте 4 статьи 170 НК РФ не говорится.

Следовательно, налогоплательщикам не нужно вести раздельный учет (согласно п. 4 ст. 170 НК РФ) по суммам НДС, перечисленным в составе предоплаты поставщикам за товары (работы, услуги), используемые одновременно для осуществления облагаемых и необлагаемых операций. В расчете пропорции, который производится по итогам налогового периода в рамках раздельного учета, суммы авансового НДС не учитываются.

Таким образом, перечислив предоплату, покупатель в общем порядке на основании пункта 12 статьи 171 НК РФ имеет право принять к вычету НДС, предъявленный согласно счету-фактуре продавца с суммы предоплаты.

В том налоговом периоде, в котором суммы налога по приобретенным товарам (работам, услугам) подлежат вычету в порядке, установленном главой 21 НК РФ, покупатель в полной сумме восстанавливает налог, ранее принятый к вычету с предоплаты (подп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ). А затем уже в соответствии с нормами пункта 4 статьи 170 НК РФ он принимает к вычету сумму «входного» налога, относящегося к части товаров, предназначенных для осуществления операций, облагаемых НДС. Чтобы правильно рассчитать эту сумму налога, покупатель обязан вести раздельный учет по правилам, предусмотренным в пункте 4 статьи 170 Налогового кодекса.

Вопрос 4. Покупатель 30 марта 2009 года перечислил продавцу предоплату с НДС. Продавец 1 апреля осуществил поставку товаров, предусмотренную по договору. Деньги поступили на расчетный счет продавца 2 апреля. Должен ли продавец выставлять покупателю счет-фактуру на сумму предоплаты? Имеет ли право покупатель на применение налогового вычета по предоплате?

Если продавец отгрузил товары раньше, чем сумма предоплаты от покупателя поступила на счет продавца, авансовый счет-фактура не выставляется

Согласно пункту 3 статьи 168 НК РФ налогоплательщики-продавцы при получении сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав выставляют соответствующие счета-фактуры покупателям не позднее пяти календарных дней, считая со дня получения предоплаты.

В данной ситуации продавец осуществляет отгрузку товаров раньше, чем он получил предоплату от покупателя. При таких обстоятельствах продавец не должен оформлять авансовый счет-фактуру и выставлять его покупателю.

Для покупателя суммы перечисленной оплаты являются авансовым платежом, поскольку они были перечислены продавцу раньше даты получения и принятия к учету товаров. Одним из обязательных условий принятия к вычету суммы НДС с предоплаты является авансовый счет-фактура, полученный от продавца. Это определено в пункте 9 статьи 172 НК РФ. Но в данной ситуации продавец не выставляет покупателю авансовый счет-фактуру, поэтому у покупателя не появляется права на принятие к вычету суммы НДС с предоплаты.

При осуществлении поставки продавец выставляет покупателю счет-фактуру на отгруженные товары. В этом счете-фактуре продавец вправе не заполнять строку 5 «К платежно-расчетному документу», поскольку деньги получены от покупателя после даты отгрузки. Если продавец все же заполнит строку 5 в счете-фактуре, это не считается ошибкой.

Вопрос 5. Организация является комиссионером. В рамках договора комиссии она получает от покупателя предоплату и отгружает ему товары комитента. Должен ли комиссионер с 2009 года выставлять покупателю счет-фактуру при получении от него предоплаты? Нужно ли авансовый счет-фактуру передавать комитенту? Имеет ли право покупатель принять к вычету сумму НДС, указанную в авансовом счете-фактуре, выставленном комиссионером?

При выполнении обязанностей по договору комиссии организация-ко миссионер, участвующая в расчетах, выполняет перед покупателями все обязанности, возложенные главой 21 НК РФ на комитента-налогоплательщика. С 2009 года при получении от покупателей предоплаты комиссионер должен выставлять им авансовые счета-фактуры. Иначе покупатели не смогут реализовать право на получение налогового вычета по суммам предоплаты, предоставленное им согласно пункту 12 статьи 171 НК РФ.

По договору с покупателем комиссионер выступает в качестве продавца. Поэтому в счете-фактуре на предоплату, который выставляется покупателю, комиссионер указывает свои реквизиты как продавец. Этот счет-фактуру комиссионер подшивает в журнал учета выставленных счетов-фактур, а в книге продаж не регистрирует.

В письме ФНС России от 28.02.2006 № ММ-6-03/202@ было разъяснено, что оплатой, частичной оплатой в счет предстоящих поставок комитентом (доверителем, принципалом) товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав признается оплата, частичная оплата, полученная от покупателя комитентом (доверителем, принципалом) либо его комиссионером (поверенным, агентом) как в денежной, так и в иной форме.

Следовательно, суммы предоплаты, полученные комиссионером от покупателей, в целях исчисления НДС учитываются комитентом в составе поступившей предоплаты. Поэтому комитент на основании авансового счета-фактуры, выписанного комиссионером в адрес покупателя, должен составить собственный счет-фактуру на сумму предоплаты, полученной для него комиссионером от этого покупателя. При оформлении такого счета-фактуры комитент указывает дату составления счета-фактуры, соответствующую дате, указанной в счете-фактуре, выставленном комиссионером покупателю. Комитент регистрирует этот счет-фактуру в книге продаж и отражает в налоговой декларации сумму НДС с предоплаты, начисленную к уплате в бюджет.

Покупатель, получив от организации-комиссионера счет-фактуру на предоплату, имеет право принять указанную в нем сумму НДС к вычету при соблюдении требований, перечисленных в пункте 9 статьи 172 НК РФ.

Вопрос 6. По условиям посреднического договора комиссионер удерживает сумму комиссионного вознаграждения из предоплаты, полученной им от покупателей в пользу комитента. Таким образом, в заключенном договоре на оказание посреднических услуг отсутствует обязательство комитента о перечислении комиссионеру предоплаты. Должен ли комиссионер в этом случае выставлять комитенту счет-фактуру на предоплату в части удержанного комиссионного вознаграждения? Как правильно заполнить строку 5 этого счета-фактуры? Имеет ли право комитент на применение налогового вычета по такому счету-фактуре?

Комиссионер получает комиссионное вознаграждение путем удержания средств из суммы авансов, полученных от покупателей и причитающихся комитенту. Если такое удержание производится до даты выполнения комиссионного поручения по отгрузке товаров, то эта сумма вознаграждения является для комиссионера предоплатой. Поэтому комиссионер составляет счет-фактуру и отражает в нем сумму удержанного комиссионного вознаграждения.

В качестве продавца в таком счете-фактуре указывается комиссионер, а в качестве покупателя - комитент, который приобретает посреднические услуги. При этом комитент фактически не перечисляет комиссионное вознаграждение комиссионеру. Поскольку у продавца (комиссионера) отсутствует платежный документ на перечисление предоплаты покупателем (комитентом), в строке 5 счета-фактуры на комиссионное вознаграждение ставится прочерк.

Счет-фактуру на сумму предоплаты в части комиссионного вознаграждения комиссионер регистрирует в книге продаж в том налоговом периоде, в котором получен аванс от покупателя в пользу комитента и из него удержано комиссионное вознаграждение. Исчисленную сумму налога с предоплаты в части комиссионного вознаграждения комиссионер отражает в налоговой декларации по НДС в этом же налоговом периоде.

Второй экземпляр счета-фактуры на сумму предоплаты в части комиссионного вознаграждения комиссионер вправе выставить комитенту на основании пункта 3 статьи 168 НК РФ. Но комитент, к сожалению, не сможет на основании этого счета-фактуры принять к вычету указанную в нем сумму НДС. Дело в том, что у комитента нет платежных документов, подтверждающих перечисление данной суммы предоплаты комиссионеру, и в счете-фактуре осталась незаполненной строка 5 (то есть один из обязательных реквизитов счета-фактуры, предусмотренных в пункте 5.1 статьи 169 НК РФ). Таким образом, не соблюдается условие для принятия к вычету суммы НДС с предоплаты, установленное в пункте 9 статьи 172 Налогового кодекса.

1. Образец заполнения авансового счета-фактуры приведен в статье «Получена предоплата: нюансы в исчислении НДС и оформлении счета-фактуры» // РНК, 2008, № 21. - Примеч. ред.

При перечислении сумм за будущие поставки продавец обязан выставить счет. Покупатель может вычесть налог, не дожидаясь реализации. Эта поправка в Кодексе была создана с целью снижения налоговой нагрузки. Как происходит вычет НДС с авансов полученных на практике?

Взаимосвязь

При получении предоплаты в полном или частичном размере за будущие поставки субъект хозяйственной деятельности обязан начислить НДС и выписать счет. Эта сумма налога затем подлежит вычету на основании соответствующих отгрузок. Далее будет детально рассмотрено, как происходит зачет НДС с авансов, полученных от клиента.

Срок выставления счета ограничен пятью днями. Исключения составляют случаи, когда отгрузка была произведена в течение указанного периода. Но как быть покупателю, который перечисляет средства в конце текущего периода, если продавец не выставляет фактуру? Согласно трактовке арбитражного суда, «авансом по поставкам» может быть признан платеж, полученный в том же периоде, в котором произошла Кроме того, за невыполнение обязательства (выставления счета), согласно ст. 120 НК, компания может быть привечена к ответственности:

  • 5 тыс. руб., если нарушение было в течение одного периода;
  • 15 тыс. руб. - в нескольких периодах;
  • 10 % от суммы (минимум 15 тыс. руб.), если была занижена налоговая база.

В случае долгосрочных поставок (нефти, газа и т. д.) составлять фактуры можно не реже одного раза в месяц. Документ должен быть оформлен в том же периоде, в котором была предоплата.

Составление счетов

В документе должны быть указаны:

  • наименование, адрес, ИНН сторон сделки;
  • номер и дата;
  • название товаров;
  • сумма предоплаты;
  • налоговая ставка;
  • сумма НДС.

В случае предоплаты в фактуре должна быть указана налоговая ставка в виде процентного отношения к базе. По этим данным затем происходит с авансов полученных. Что касается наименования, то в фактуре можно указывать название групп товаров без подробной расшифровки.

Оформление

1. Предоплата осуществляется по договору, покупатель хочет учесть НДС с авансов полученных.

В таком случае нужно отслеживать состояние взаиморасчетов, четко определять принадлежность конкретного платежа к поставке. Стоит также попросить покупателя указать суммы предоплаты в комментариях к квитанции. Такой контроль требуется, так как:

  • Счет-фактура самостоятельно формируется клиентом в 1С, выписывается и распечатывается в 2 экземплярах.
  • Сумма аванса калькулируется исходя из данных документа «Погашение задолженности». Если выбран способ расчетов «Автоматический», разница будет калькулироваться исходя из остатков 62.01. После закрытия всех долгов сальдо будет перенесено на 62.02. Эта сумма и отобразится в счете. Поэтому перед регистрацией документа нужно убедиться в актуальности информации, представленной в базе данных.

2. Счет был выписан только в одном экземпляре.

Создается документ «Регистрация фактур на аванс», который автоматически сформирует остатки на все не закрытые предоплаты. У данного метода есть свои ограничения. Перед регистрацией документа нужно убедиться, что:


Начисление НДС

Алгоритм процесса не изменился. База определяется либо в день отгрузки, либо в момент оплаты. Продавец должен заплатить налог с переданных сумм, а покупатель - НДС с авансов полученных.

Пример. На счет ООО 15.05 поступила предоплата в размере 118 тыс. руб. (с учетом налога - 18 %). Организация осуществила отгрузку 25.05 на сумму 85 тыс. руб. В бухгалтерском учете предприятия эта операция буде отражена таким образом:

  • ДТ 51 КТ 62 - отражена предоплата (118 тысяч рублей);
  • ДТ 76 КТ 68 - 18 тысяч рублей - НДС с авансов полученных. Проводки сформированы на основании счета от 15.05.

Если между уплатой средств и предъявлением НДС проходит длительное время, то операцию можно оформить такой проводкой:

ДТ 19 КТ ТС (Технический счет учета расчетов с контрагентами) - 18 тысяч рублей.

ДТ 68 КТ 19 (предъявление НДС к вычету) - 18 тысяч рублей.

В отчетности задолженность поставщика отражается в полной сумме. НДС фигурирует в счетах по налоговым платежам.

  • ДТ 90 КТ 41 - стоимость проданных товаров (85 000);
  • ДТ 62 КТ 90 - доход от продажи (118 000);
  • ДТ 90 КТ 68 - учет налога с выручки (18 000);
  • ДТ 68 КТ 76 - вычет НДС с авансов полученных (18 000);
  • ДТ 62 «Предоплаты» КТ 62 «Расчеты с покупателями» - предоплата (118 000).

Вот как происходит расчет НДС с авансов полученных.

Учет налога у покупателя

У клиента, перечислившего предоплату в счет поставок, подлежат вычету суммы налога, предъявленные продавцом на основании таких -документов:

  • счета;
  • платежек, подтверждающих перечисление средств;
  • договора.

Рассмотрим их подробнее. Минфином не предусмотрена специальная форма фактур, используемых в отношении предоплаты. Поэтому можно применять стандартный образец документа. Если в договоре есть условие о перечислении денег без указания точной суммы, то вычету подлежит налог, рассчитанный исходя из цифр, указанных в фактуре, выставленной продавцом. Если такой пункт вообще отсутствует, то компенсировать налог нельзя.

Вычет НДС с авансов полученных

В НК предусмотрено право налогоплательщика на компенсацию уплаченных сумм. Если предприятие использует его в отношении к вычетам по оприходованным товарам, сумма налога не будет занижена.

С авансов полученных происходит в случае перечисления покупателем средств в счет будущих поставок. Компенсировать налог можно в одном из таких периодов:

  • когда сумма налога по приобретенным работам подлежит вычету;
  • если изменились условия, произошло расторжение договора или возврат сумм предоплаты.

НДС с авансов полученных будет восстановлен в размере, в котором ранее он был принят. Здесь стоит обратить внимание на такой момент. Возврат полученного аванса НДС, который был принят при 100 % предоплате за поставки, осуществленные отдельными партиями, происходит в размере, соответствующем объеме налога, указанного в счетах. В самих фактурах сумму предоплаты отдельной позицией выделять не стоит.

Пример

Возьмем условия из предыдущей задачи. 15.05 покупатель перечислил на счет продавца аванс в сумме 118 000 руб. 25.05 продавец отгрузил товар в счет полученных средств на сумму 100 тыс. руб. Процесс формирования НДС с авансов полученных, проводки оформления сделки представлены далее.

  • ДТ 60 КТ 51 - перечисление аванса (118 000);
  • ДТ 68 КТ 76 - отражение суммы налога (18 000).
  • ДТ 41 (19) КТ 60 - оприходован товар (100 000) и отражена сумма налога (18 000);
  • ДТ 68 КТ 19 - -принят к вычету НДС (18 000);
  • ДТ 76 КТ 68 - восстановлен налог (18 000);
  • ДТ 60 «Расчеты с поставщиками» КТ 60 «Предоплаты» - 118 000 - зачтен аванс.

Очень важно правильно рассчитывать суммы налогов, подлежащие уплате в бюджет. На основании этих данных формируется декларация НДС. Авансы полученные, переданные и начисленные по ним суммы налога напрямую зависят от правильности расчета дебиторской (ДЗ) и кредиторской (КЗ) задолженности.

Описание сути вопроса

Дебиторская задолженность по суммам, уплаченным на приобретение товаров, отражается в балансе в размере фактически переданных средств. До получения возможности на вычет налога эти цифры фигурируют в качестве оборотного актива. Такая задолженность показывает право предприятия получить предусмотренные объекты в соответствующем количестве, качестве и нужной комплектации. Вернуть средства можно только в случае раньше срока, неспособности поставщика выполнить обязательства и других аналогичных обстоятельств. Но в худшей ситуации предприятие может получить не только ранее уплаченные суммы, но и компенсацию. Поэтому в БУ оценка ДЗ должна отображать не сумму затрат, а стоимость приобретаемого оборудования при его оприходовании. Этой цифре соответствует величина предоплаты без НДС с авансов полученных.

Задачи

Рассмотрим еще несколько примеров калькуляции сумм налога.

1. на сумму 118 000 с учетом НДС.

  • ДТ 08 (19) КТ 60 - получены материалы (100 000) и учтен счет поставщика (18 000);
  • ДТ ТС (технический счет по взаиморасчетам с контрагентами) КТ 68 - восстановлен НДС (18 000);
  • ДТ 68 КТ 19 - налог принят к вычету (18 000).

2. Отражение аванса, выданного без принятия права на вычет НДС.

Со стороны покупателя:

  • ДТ 60 КТ 51 - уплачен аванс (118 000);
  • ДТ 19 КТ ТС - принят к учету НДС (18 000).

Со стороны продавца:

  • ДТ 08 (19) КТ 60 - получено оборудование (100 000) и принят счет продавца (18 000);
  • ДТ ТС КТ 19 - восстановлена сумма налога (18 000);
  • ДТ 68 КТ 19 - принят к вычету налог (18 000).

Другой вариант оформления операции.

У продавца:

  • ДТ 51 КТ 62 - получена предоплата - 118 000;
  • ДТ ТС КТ 68 - начислен налог - 18 000.

У покупателя:

  • ДТ 62 КТ 90 - реализация продукции (если в качестве технического счета используется 62, запись формируется на сумму сто тысяч рублей) - 118 000.
  • ДТ 90 КТ 68 - отражена сумма налога с проданной продукции (проводка не создается, если фигурирует 62 счет) - 18 000;
  • ДТ 68 КТ ТС - восстановлена сумма налога (проводка не создается, если фигурирует 62 счет) - 18 000.

Сверки взаиморасчетов

В актах могут указываться суммы как с налогом, так и без него. Лучше указывать обе цифры. Фактическая задолженность является немонетарной, то есть не включает суммы налогов. Но при зачете аванса или наличия сложных расчетов по договорам цифры НДС можно использовать при исчислении общей задолженности.

Исключения

Законодательством предусмотрены случаи, когда начисление и с авансов полученных не предусмотрена:

  • за товары, которые были реализованы за пределами России;
  • за работы, облагаемые по ставке 0 %;
  • за услуги, на которые налог вообще не начисляется;
  • если предприятие вообще не платит НДС;
  • если длительность производственного цикла превышает шесть месяцев (перечень таких товаров утвержден Постановлением № 468).

Чтобы не начислять налог с предоплаты по работам с длительным циклом изготовления продукции, нужно вместе с декларацией представить в налоговую копию контракта с покупателем, документ, подтверждающий особенности технологического процесса.

Предприятие может воспользоваться льготой, если бухгалтер ведет обособленный учет операций с продолжительным производственным циклом, сумм НДС по материалам, которые задействованы в этом процессе. Эти требования установлены НК РФ.

Если эти условия не выполнятся, налог с аванса начисляется на общих основаниях. Отсрочка не предоставляется. Если продавец начислил НДС в одном квартале, а документы на льготу предоставил в другом, он не может уменьшить базу налогообложения, изменять счет или подавать «уточненку». Порядок ведения сложного учета законодательно не прописан. Поэтому он регулируется внутренней политикой организации.

Недостаток такой схемы заключается в следующем: суммы НДС по товарам, приобретаемым для длительного производства, организация может учесть только в день реализации продукции. Если предприятие получило аванс без уплаты налога, то возместить НДС из бюджета не получится, пока продукция не продана. Поэтому прежде чем пользоваться льготой, нужно оценить экономическую выгоду от операции.

Вывод

При получении предоплаты за будущие поставки покупатель обязан выставить счет и начислить НДС. По результатам отгрузок эти суммы подлежат вычету. Правильный расчет сумм зависит от корректной оценки дебиторской и кредиторской задолженностей. Главное правило заключается в том, что в балансе суммы, уплаченные за товар, должны отображаться отдельно от налога. Кроме того, вычет НДС с авансов полученных является а не обязанностью. Суммы калькулируются на основании счетов. И если продавец предоставит фактуру несвоевременно, он будет оштрафован на сумму от 5 до 15 тысяч рублей. Это прописано в Налоговом Кодексе Российской Федерации.

вправе принять НДС к вычету

Самое существенное изменение, касающееся налога на добавленную стоимость, заключается в том, что покупателю, перечислившему продавцу предоплату, предоставлено право принять к вычету НДС с данной предоплаты, не дожидаясь отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав). Рассмотрим подробнее, в чем заключается данная процедура.

1) В течение пяти календарных дней после получения от покупателя предоплаты (полной или частичной) продавец должен выставить покупателю счет-фактуру на данную сумму (п. 3 ст. 168 НК РФ), НДС при этом определяется по расчетной ставке (п. 1 ст. 168 НК РФ). Требования к счету-фактуре на предоплату, выписываемому покупателю, перечислены в новом п. 5.1 ст. 169 НК РФ, согласно которому в нем должны быть указаны:

Порядковый номер и дата выписки счета-фактуры;

Наименование, адрес и ИНН продавца и покупателя;

Номер платежно-расчетного документа;

Наименование поставляемых товаров или передаваемых имущественных прав, описание работ, услуг;

Сумма предоплаты;

Налоговая ставка;

Сумма налога, определенная с учетом применяемой налоговой ставки.

2) При получении от продавца счета-фактуры на сумму предоплаты покупатель получает право принять "входной" НДС с этой предоплаты к вычету (п. 12 ст. 171 НК РФ). Условия для вычета перечислены в п. 9 ст. 172 Кодекса: наличие счета-фактуры, документов, подтверждающих перечисление предоплаты, а также договора, содержащего условие о предоплате.

3) В дальнейшем на момент отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав) счет-фактура выставляется продавцом в прежнем порядке - на полную сумму. И покупатель на основании такого счета-фактуры вправе принять всю сумму налога, выделенную в ней, к вычету. Но при этом у него появляется обязанность в этом же налоговом периоде восстановить в бюджет НДС, принятый к вычету с предоплаты (пп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ). Налог должен быть восстановлен в бюджет также в случае расторжения договора (либо изменения его условий) и возврата предоплаты продавцом. В Письме от 28.01.2009 N 03-07-11/20 Минфин России разъяснил порядок восстановления НДС, если договором предусмотрено, что после перечисления 100-процентной предоплаты товар поставляется отдельными партиями. В этом случае принятый покупателем к вычету с такой предоплаты НДС восстанавливается в размере, который указан в счетах-фактурах, выставленных продавцом на каждую партию приобретенного товара. Если же покупатель не использовал вычет при перечислении предоплаты, то правило пп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ о восстановлении налога, принятого к вычету, не применяется. Такие разъяснения даны ФНС России в Письме от 20.08.2009 N 3-1-11/651.

Отметим, что обязанности продавца практически остаются прежними: он должен уплатить НДС в бюджет с полученных сумм предоплаты (пп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ), выписать счет-фактуру на аванс (только уже в двух экземплярах, один из которых передается покупателю), а при отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг) - еще раз начислить в бюджет НДС со всей суммы отгрузки (п. 1 ст. 154 , п. 14 ст. 167 НК РФ) и принять к вычету ранее уплаченный налог с суммы предоплаты (п. 8 ст. 171 , п. 6 ст. 172 НК РФ). Причем, как указал Минфин России в Письме от 09.04.2009 N 03-07-11/103, продавцу не могут отказать в вычете по счетам-фактурам, которые он сам себе выставил, даже если они составлены с нарушением порядка, предусмотренного п. 5.1 ст. 169 НК РФ, поскольку данная статья не содержит такого основания для отказа продавцу в вычете.

Поскольку указанные изменения в ст. ст. 168 , 169 , 170 , 171 , 172 НК РФ вступили в силу с 1 января 2009 г. (п. 1 ст. 9 Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ), новый порядок применяется в отношении сумм предоплаты, полученных продавцом, начиная с данной даты.

В связи с введением нового порядка на практике возникает ряд вопросов, которые Налоговым кодексом РФ не урегулированы. Вступление в силу нового порядка повлекло внесение изменений в Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость (утв. Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914) (далее - Правила). Постановлением Правительства РФ от 26.05.2009 N 451, которое вступило в силу 09.06.2009, Правила были скорректированы.

Описание товара в счетах-фактурах на аванс

Одна из проблем, с которой столкнулись некоторые продавцы в связи с введением обязанности выставлять покупателю счета-фактуры на предоплату, связана с указанием наименования товара. Как отражать название, если договор содержит большой перечень поставляемых товаров и невозможно определить, в счет каких именно товаров поступает предоплата? Финансовое ведомство в Письме от 06.03.2009 N 03-07-15/39 разъяснило, в каких случаях не требуется подробно расписывать все позиции товаров. Так, если в договоре дано обобщенное наименование поставляемых товаров и предусмотрена их отгрузка согласно заявке (спецификации), то в счетах-фактурах на аванс правомерно отразить обобщенное наименование товаров или их групп (например, нефтепродукты, кондитерские изделия, канцелярские товары и т.п.). Однако это возможно, если спецификация оформляется после оплаты товара. В остальных случаях следует руководствоваться пп. 4 п. 5.1 ст. 169 НК РФ, указывая в счетах-фактурах на аванс наименование товаров (описание работ, услуг), имущественных прав в соответствии с договором, заключенным между продавцом и покупателем (см. Письмо Минфина России от 25.02.2009 N 03-07-14/26).

Также в Письме Минфина России от 06.03.2009 N 03-07-15/39 даны разъяснения по вопросу правильного заполнения счетов-фактур на предоплату, если поставляемый товар облагается по разным ставкам (10 и 18 процентов). Предложено два варианта: указать обобщенное наименование товаров со ставкой 18/118 или выделить товары с разными ставками в отдельные позиции. Кроме того, при выполнении работ одновременно с поставкой товаров допускается вносить в соответствующую графу одного счета-фактуры и описание работ, и наименование товаров.

Срок выставления счетов-фактур на предоплату

В течение пяти календарных дней после получения предоплаты (полной или частичной) продавец должен выставить покупателю счет-фактуру на данную сумму (п. 3 ст. 168 НК РФ). Он может этого не делать, если отгрузка товаров (выполнение работ, оказание услуг, передача имущественных прав) в счет полученной предоплаты производится также в течение указанных пяти дней, - так пояснил Минфин России в Письме от 06.03.2009 N 03-07-15/39. Для непрерывных долгосрочных поставок товаров (оказания услуг) в адрес одного и того же покупателя (например, поставка электроэнергии, нефти, газа, оказание услуг связи) предусмотрено исключение: счета-фактуры по частичной оплате в счет таких поставок выставляются покупателям не реже одного раза в месяц, а сумма предоплаты определяется как разница между полученной в соответствующем месяце оплатой и стоимостью отгруженных в течение этого месяца товаров (оказанных услуг).

Однако позиция финансового ведомства является спорной. Судебная практика исходит из того, что если оплата и отгрузка товара произошли в одном налоговом периоде, то платежи нельзя признать авансовыми. Подборку судебных решений по этой теме см. в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС. Поскольку налоговым периодом по НДС считается квартал (ст. 163 НК РФ), то на авансы, полученные в том квартале, в котором отгружен товар (выполнены работы, оказаны услуги), счета-фактуры продавец выставлять не должен. Тем не менее возможны претензии со стороны контролирующих органов, но, учитывая сложившуюся арбитражную практику, у налогоплательщика есть все шансы отстоять свою позицию в суде.

НДС по предоплате не принят к вычету

Если налогоплательщик не примет к вычету НДС при перечислении предоплаты, то никаких негативных последствий быть не должно. После отгрузки товара и получения счета-фактуры на полную сумму отгрузки он вправе принять НДС к вычету по этому счету-фактуре. Нарушение порядка принятия НДС к вычету с предоплаты при этом не лишает налогоплательщика права на вычет при отгрузке. Счет-фактура на отгрузку может считаться составленным с нарушениями только при наличии ошибок в реквизитах, перечисленных в п. п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ (п. 2 ст. 169 Кодекса). В Налоговом кодексе РФ право на вычет НДС с отгрузки не связано с тем, принимался к вычету НДС с предоплаты или нет. Поэтому ФНС России в Письме от 20.08.2009 N 3-1-11/651 пришла к следующему выводу: если покупатель не применял вычет с аванса, то он вправе произвести вычет НДС по принятым к учету товарам (работам, услугам, имущественным правам) при выполнении требований, предусмотренных гл. 21 НК РФ. В своих разъяснениях Минфин России (Письма от 06.03.2009 N 03-07-15/39 , от 01.09.2009 N 03-07-14/92) особо подчеркнул, что принятие к вычету НДС по перечисленной предоплате - это право, а не обязанность налогоплательщика. Поэтому покупатель, пожелавший отказаться от вычета с предоплаты, не обязан отражать это в учетной политике (Письмо Минфина России от 09.04.2009 N 03-07-11/103). Следовательно, если покупатель не примет к вычету НДС с предоплаты, а воспользуется своим правом на основании счетов-фактур по отгруженным товарам, то это не приведет к занижению налоговой базы и суммы налога, подлежащего уплате в бюджет.

Вычет НДС по предоплате при отсутствии договора в виде единого документа

Покупатель может принять "входной" НДС с предоплаты к вычету при наличии счета-фактуры, документов, подтверждающих ее перечисление, а также договора, включающего условие о предоплате (п. 12 ст. 171 и п. 9 ст. 172 НК РФ). В то же время в указанных нормах не уточняется, в какой форме должен быть заключен договор. Минфин России в Письме от 06.03.2009 N 03-07-15/39 указал, что при отсутствии договора с предоплаты, перечисленной по счету, НДС к вычету принять нельзя. Но следует отметить, что согласно ГК РФ договор может быть заключен не только в виде единого документа, но и путем переписки - направления оферты, содержащей все существенные условия договора (ст. 432 ГК РФ), с последующим ее акцептом. Выставленный счет, в котором есть данные условия, может считаться такой офертой. Поэтому, если договор был заключен путем переписки и в оферте имеется условие о предоплате, покупатель вправе принять НДС к вычету с суммы предоплаты. Однако возможны следующие претензии со стороны налоговых органов: предъявить НДС к вычету с сумм уплаченных авансов можно только при наличии договора в виде единого документа, предусматривающего перечисление указанных сумм.

Вычет НДС по предоплате, если сумма перечисленного аванса не соответствует размеру, указанному в договоре

Одним их условий принятия покупателем "входного" НДС с предоплаты к вычету является наличие договора, предусматривающего перечисление предоплаты (п. 9 ст. 172 НК РФ). Однако на практике возможны случаи, когда фактически перечисленная предоплата больше или меньше той суммы, которая отражена в договоре. Возникает вопрос: в каком размере покупатель может принять к вычету НДС с предоплаты по счету-фактуре поставщика? Из буквального толкования нормы следует, что принять к вычету НДС можно только с суммы предоплаты, указанной в договоре. Таким образом, если предоплата превышает сумму, которая определена договором, то принять "входной" НДС к вычету можно с суммы предоплаты, указанной в договоре. В случае когда предоплата меньше суммы, установленной договором, НДС с перечисленной предоплаты можно принять к вычету. В Письме Минфина России от 06.03.2009 N 03-07-15/39 указано, что размер налога, подлежащего вычету, определяется исходя из перечисленной суммы предварительной оплаты согласно счету-фактуре, если в договоре есть условие о предоплате без указания конкретной суммы. В Письме от 24.07.2009 N 03-07-09/33 финансовое ведомство рассмотрело ситуацию, когда в договоре содержится условие о 100-процентной предоплате, а авансовые платежи перечисляются частями. В этом случае покупатель может беспрепятственно принять "входной" НДС с авансов к вычету при наличии счета-фактуры и документов, подтверждающих их перечисление (п. 9 ст. 172 НК РФ).

Вычет "входного" НДС при предоплате наличными или в неденежной форме

Как уже отмечалось, одним из условий принятия покупателем "входного" НДС с предоплаты к вычету является наличие документов, подтверждающих фактическое перечисление аванса (п. 9 ст. 172 НК РФ). При перечислении денежных средств в безналичной форме таким документом будет платежное поручение. В Письме от 06.03.2009 N 03-07-15/39 Минфин России пояснил, что в случае предоплаты наличными или в безденежной форме принять к вычету НДС с этой суммы покупатель товаров (работ, услуг, имущественных прав) не сможет, поскольку у него не будет платежного поручения.

Однако такой подход финансового ведомства представляется спорным.

Действительно, в п. 9 ст. 172 НК РФ говорится о подтверждении перечисления предоплаты, но не уточняется, в какой форме она должна производиться, следовательно, она может осуществляться как наличными или по безналу, так и в безденежной форме. Важен лишь документ, который свидетельствует об уплате аванса.

При внесении наличных средств в качестве предоплаты подтверждением служит кассовый чек (ст. 5 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ). Согласно пп. 3 п. 5.1 ст. 169 НК РФ в счете-фактуре на предоплату должны быть указаны реквизиты платежно-расчетного документа, которые отражаются в строке 5 (Постановление Правительства РФ от 02.12.2000 N 914). Причем сами же чиновники ранее отмечали, что для принятия НДС к вычету при покупке товаров за наличный расчет (с предоплатой или без) в счетах-фактурах должны быть указаны номера кассовых чеков и соответствующая дата (Письмо МНС России от 10.10.2003 N 03-1-08/2963/11-АЛ268). Таким образом, покупатель может принять "входной" НДС к вычету не только при перечислении предоплаты по безналу, но и если она осуществлена наличными средствами, однако в данном случае возможны претензии со стороны налоговых органов.

В случае предоплаты в неденежной форме принять к вычету НДС будет затруднительно, поскольку Постановлением Правительства РФ от 26.05.2009 N 451 "О внесении изменений в Постановление Правительства РФ от 02.12.2000 N 914" перечень случаев, когда покупатель не регистрирует счета-фактуры в книге покупок, расширен, и в их числе указаны полученные счета-фактуры на полную или частичную предоплату при безденежных формах расчетов (п. 11 Правил). В Письме от 06.03.2009 N 03-07-15/39 финансовое ведомство указывает, что если предоплата произведена в безденежной форме, то продавец должен выставить счет-фактуру. При этом в нем в строке 5 следует отразить номер и дату того документа, который подтверждает получение предоплаты в неденежной форме. Согласно п. 18 Правил при безденежных формах расчетов продавцы должны регистрировать в книге продаж счета-фактуры, выставленные покупателю на полученную сумму предоплаты. Причем в строке 5 (реквизиты платежно-расчетного документа) таких счетов-фактур ставятся прочерки. После отгрузки товаров (работ, услуг, имущественных прав) указанные счета-фактуры продавцы регистрируют в книге покупок с выделением НДС (п. 13 Правил).

Учет полученных счетов-фактур на предоплату, если товары (работы, услуги, имущественные права) будут использоваться в операциях как облагаемых, так и не облагаемых НДС

Если приобретаемые товары (работы, услуги, имущественные права) предполагается использовать как в облагаемой, так и в не облагаемой НДС деятельности (указанной в п. 2 ст. 170 НК РФ), то счета-фактуры на полную или частичную предоплату покупатель регистрирует в книге покупок (п. 8 Правил). Следовательно, НДС со всей суммы предоплаты в данной ситуации можно принять к вычету. Однако после отгрузки товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав и получения счета-фактуры налог с предоплаты, ранее принятый к вычету, надо полностью восстановить в бюджет. При ведении раздельного учета облагаемых и не облагаемых НДС операций (п. 4 ст. 149 , п. 4 ст. 170 НК РФ) в соответствии с определенной пропорцией часть "входного" НДС принимается к вычету, а остальная сумма относится на увеличение стоимости приобретенных товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Многие организации работают на условиях предварительной оплаты – авансов. В бухгалтерском учете при выдаче или поступлении денежных средств по таким операциям нужно уделять особое внимание, так как, по сути, приходится дважды начислять НДС и отражать его в отчетности.

НДС с полученных авансов

Рассмотрим ситуацию, когда по договору, в котором указан размер аванса, приходят денежные средства от покупателя в качестве частичной оплаты. С 1 октября 2014 года вычет авансового НДС возможен только с сумм, приписанных в соглашении сторон, перечисленных в счет оплаты. Если в договоре указывается, что можно зачесть определенный процент от аванса, большую не получится

При отсутствии в договоре суммы налога, НДС с предоплаты можно рассчитать по ставкам 18/118 (10/110), составив доп. соглашение. Аванс принимается к вычету в момент отгрузки товара, выполнения работ или оказания услуг.

Как рассчитать НДС с авансов выданных к вычету продавцу

Между «Альфа» и «Омега» заключен договор поставки, по которому «Омега» перечисляет аванс. По условиям соглашения его можно зачесть в размере 45% от стоимости товаров. В мае на счет «Альфа» был перечислен аванс за товары от «Омега» в размере 297 000 руб. (НДС 45305 руб.). В июне «Альфа» отгрузила товары на сумму 195000 руб. (НДС 29746 руб.). В счет поставки на дату отгрузки можно зачесть 87750 руб. (НДС 13386 руб.). Эту сумму получили следующим образом: 195000 х 45%. Ее нужно внести в книгу покупок за июнь.

Проводки

Счет Дт Счет Кт Описание проводки Сумма проводки Документ-основание
62.2 Получен аванс от «Омега» 297 000 Банковская выписка
68.НДС Выписан счет-фактура «Омеге» на сумму авансового НДС 45 305 Счет-фактура выданный или УПД
90.01 Выручка от продажи товаров 195 000 Товарная накладная или УПД
90.3 68. НДС по реализации 746 Товарная накладная или УПД
Списаны проданные товары 165 254 Товарная накладная или УПД
62.2 62.1 Зачтен аванс в размере 45% в счет погашения задолженности 87 750 Товарная накладная или УПД
68.НДС 13 386 Книга покупок

Также необходимо выписать счет-фактуру или УПД на аванс на отгруженные товары. В документе нужно отразить наименование товара, расчетную ставку НДС, сумму НДС и сумму товаров с налогом. Количество указывать не нужно, чтобы не произошло двойное списание товара. На основании этого счета-фактуры делается запись в Книге продаж.

Нередко частичная предоплата по договору, предусматривающему несколько поставок или поэтапную сдачу работ, зачитывается в счет оплаты не целиком при ближайшей поставке, а частями в счет оплаты нескольких следующих поставок. Например, договором предусмотрено 10 поставок. Цена каждой поставки - 1500 руб. Предоплата - 1000 руб., из которой при каждой поставке товара в счет оплаты зачитывается по 100 руб. А после каждой отгрузки покупатель должен дополнительно доплачивать 1400 руб. Подобные условия оплаты иногда прописывают и при аренде.

Такой порядок оплаты зачастую обеспечивает интересы продавца на случай, если покупатель не оплатит какую-либо из очередных поставок. Тогда продавец имеет возможность зачесть «неиспользованный» остаток аванса в счет погашения долга. Кроме того, такие авансы могут зачитываться в счет не только оплаты, но и погашения договорных санкций.

Как в таких случаях продавцу (исполнителю, арендодателю) принимать к вычету, а покупателю (заказчику, арендатору) - восстанавливать авансовый НДС: всю его сумму полностью при первой же отгрузке или частями по мере исполнения договора?

А иногда аванс целиком идет в счет оплаты последней поставки по договору (последнего этапа работ, последнего месяца аренды). В этом случае аванс остается авансом все время до последней поставки (истечения последнего месяца аренды, выполнения последнего этапа работ). Откладывать ли сторонам вычет и восстановление авансового НДС до полного исполнения договора?

Как продавцу принимать к вычету авансовый НДС

При получении предоплаты на всю ее сумму вы должны начислить НДСподп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ и в течение следующих 5 календарных дней выставить покупателю авансовый счет-фактуруп. 3 ст. 168 НК РФ .

При первой поставке вы:

  • начисляете на ее стоимость НДС и выставляете покупателю отгрузочный счет-фактуруподп. 1 п. 1 ст. 167 , п. 3 ст. 169 НК РФ ;
  • получаете право на вычет НДС, начисленного с авансап. 8 ст. 171 , п. 6 ст. 172 НК РФ . Но сколько НДС можно поставить к вычету, если в счет этой поставки зачитывается лишь часть аванса? И можно ли вообще сейчас заявлять вычет, если аванс в счет этой поставки вовсе не зачитывается, а идет в счет оплаты следующих поставок?

Правила сформулированы в НК РФ весьма лаконично. Там сказано лишь, что суммы налога, исчисленные с сумм аванса, подлежат вычету с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг)п. 8 ст. 171 , п. 6 ст. 172 НК РФ .

Таким образом, к вычету при первой поставке вы можете принять лишь НДС с той суммы аванса, которая соответствует отгруженным товарам. Как установить соответствие между авансом и отгрузкой? Вариантов у вас два:

  • <или> по условиям договора;
  • <или> по стоимости отгруженных товаров.

ВАРИАНТ 1. Принимаем к вычету НДС исходя из условий договора о зачете аванса

Например, если в счет одной отгрузки зачитывается только 100 руб. из уплаченного ранее аванса в размере 1000 руб., то к вычету мы принимаем только НДС со 100 руб. А НДС с остальной суммы аванса будем ставить к вычету по мере поставки тех партий, в оплату которых он зачитывается. Если же по условиям договора вся сумма предоплаты идет в счет оплаты последней поставки, то до дня последней отгрузки не принимаем к вычету ничего.

Косвенно такой вывод следует и из Письма ФНС России, в котором она указала, что «определяющим условием для принятия к вычету налога, ранее уплаченного в бюджет с полученных авансов, является именно факт зачета аванса в счет произведенной отгрузки товаров (выполненных работ, оказанных услуг)» .

Пример. Вычет авансового НДС у продавца при варианте 1

/ условие / Работы стоимостью 3 540 000 руб. (в том числе НДС 540 000 руб.) выполняются в два этапа. Предоплату в размере 40% от стоимости работ, то есть 1 416 000 руб. (3 540 000 руб. х 40%), в том числе НДС 216 000 руб., заказчик вносит в I квартале 2011 г.

30% предоплаты (это 424 800 руб., в том числе НДС 64 800 руб.) зачитывается в счет оплаты выполнения первого этапа работ, а 70% (это 991 200 руб., в том числе НДС 151 200 руб.) - в счет оплаты второго.

Стоимость первого этапа - 1 534 000 руб. (в том числе НДС 234 000 руб.). Этап сдан во II квартале 2011 г. Стоимость второго этапа - 2 006 000 руб. (в том числе НДС 306 000 руб.). Срок сдачи этапа - IV квартал 2011 г.

/ решение / К вычету во II квартале исполнитель заявит только часть авансового НДС - 64 800 руб. (с 424 800 руб. аванса, зачитываемых в оплату первого этапа). Оставшуюся часть авансового НДС - 151 200 руб. - исполнитель поставит к вычету в IV квартале, когда сдаст результат второго этапа работ.

В погашение своей задолженности по оплате первого этапа заказчик должен перечислить 1 109 200 руб. (1 534 000 руб. – 424 800 руб.). А оставшаяся часть аванса в размере 991 200 руб. (1 416 000 руб. – 424 800 руб.) будет зачтена в счет второго этапа работ.

ВАРИАНТ 2. Принимаем к вычету НДС в размере, указанном в отгрузочном счете-фактуре

Такой подход можно обосновать тем, что НК РФ прямо не указывает на необходимость учитывать условия договора о зачете аванса.

Сравниваем сумму аванса и стоимость первой поставки:

  • <если> сумма аванса меньше, то принимаем к вычету всю сумму авансового НДС;
  • <если> сумма аванса больше, то принимаем к вычету авансовый НДС в сумме, равной указанной в счете-фактуре на отгрузку. НДС с остатка аванса по такому же алгоритму ставим к вычету при следующих поставках в рамках этого договора.

Пример. Вычет авансового НДС у продавца при варианте 2

/ условие /

/ решение / Исполнитель сравнивает стоимость первого этапа - 1 534 000 руб. (в том числе НДС 234 000 руб.) - и сумму аванса - 1 416 000 руб. (в том числе НДС 216 000 руб.). Сумма аванса меньше, а значит, во II квартале (при сдаче результатов первого этапа) следует поставить к вычету весь начисленный с аванса НДС, то есть 216 000 руб.

В погашение своей задолженности по оплате первого этапа заказчик в III квартале перечислил 1 109 200 руб. (1 534 000 руб. – 424 800 руб.).

Между тем стоимость первого этапа за вычетом всей суммы аванса - 118 000 руб. (1 534 000 руб. – 1 416 000 руб.).

Разница между этими двумя суммами составляет 991 200 руб. (1 109 200 руб. – 118 000 руб.). Ее исполнитель должен признать полученной в III квартале предоплатой оставшихся этапов, начислить на нее НДС 151 200 руб. (991 200 руб. х 18/118) и выдать заказчику авансовый счет-фактуру.

Этот вариант - рискованный. В одном из писем Минфин указал, что НДС с предоплаты, в счет которой товары в конкретном квартале не отгружались, вычету в этом квартале не подлежитПисьмо Минфина России от 25.02.2009 № 03-07-10/04 . И, основываясь на этом утверждении, налоговики, скорее всего, признают неправомерным вычет НДС, приходящегося на остаток аванса, не зачитываемого в счет текущей поставки. Тогда они доначислят вам налог, начислят пени и, возможно, штраф за неуплату налога по ст. 122 НК РФ.

Впрочем, претензий у инспекторов быть не должно, если покупатель окончательно рассчитается за первую поставку в том же квартале, в котором она состоялась.

Ведь получится так: сначала вы примете к вычету НДС с аванса в размере «отгрузочного» налога или в размере авансового (в зависимости от того, какая сумма больше). Потом при получении оплаты за текущую поставку возникнет переплата, которую вам в целях НДС следует рассматривать как получение аванса. Она будет равна сумме первоначального аванса и полученной от покупателя в качестве окончательного расчета за первую поставку оплаты за минусом ее договорной стоимости (в нашем примере авансом в целях НДС придется признать 991 200 руб.). С нее вновь нужно начислить авансовый налог. Также нужно выставить покупателю авансовый счет-фактуру на эту сумму. И по итогам квартала вычет и начисление авансового налога закроют друг друга. То есть никакой выгоды у вас не будет.

ВЫВОД

Как видим, вариант 2 вам выгоднее, если поставку покупатель оплачивает не в квартале отгрузки. Однако и налоговые риски при применении этого варианта велики.

Как покупателю восстанавливать авансовый НДС

Перечислив предоплату и получив на нее от продавца авансовый счет-фактуру, вы вправе заявить к вычету указанный в нем авансовый НДСп. 12 ст. 171 , п. 9 ст. 172 НК РФ . Затем, после принятия первой партии отгруженных товаров к учету и получения отгрузочного счета-фактуры, у вас возникает:

  • право на вычет указанного в нем отгрузочного НДСп. 1 ст. 172 НК РФ ;
  • обязанность восстановить ранее принятый к вычету авансовый НДСподп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ . Но как: сразу весь или лишь в той части, которая зачитывается в оплату этой поставки?

НК РФ указывает лишь, что суммы НДС в размере, ранее принятом к вычету в отношении предоплаты, следует восстановить в том периоде, в котором подлежит вычету налог по приобретенным товарам (работам, услугам)подп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ .

Если буквально читать это правило, можно подумать, что при любой следующей за авансом поставке нужно восстановить весь вычет - не принимая во внимание ни стоимость покупки, ни условия договора. Но, к счастью, это не так. Выше мы процитировали Письмо ФНС России, из которого следует, что для вычета НДС с аванса у продавца важно, какая часть этого аванса зачитывается в счет отгрузки. Обосновала это ФНС принципом зеркальности, которую предполагает косвенный налог. Этот принцип позволяет и покупателю восстанавливать лишь ту часть ранее принятого к вычету авансового НДС, которая приходится на стоимость полученного товараПисьмо ФНС России от 20.07.2011 № ЕД-4-3/11684 . Определять эту часть можно двумя способами.

ВАРИАНТ 1. Восстанавливаем только НДС с части аванса, зачтенной в счет отдельной поставки по условиям договора

Этот вариант позволяет отложить восстановление части авансового НДС.

Приведем обоснование такого подхода, которое уже нашло поддержку в суде :

  • восстановление налога необходимо для того, чтобы покупатель не учитывал в качестве вычетов сумму НДС дважды;
  • восстановлению подлежит НДС, определенный исходя из сумм, которые по итогам периода перестают являться предоплатой. По тем же суммам, которые остаются авансами (то есть не зачтены в счет полученной поставки), НДС восстановлению не подлежит. А в рассматриваемой нами ситуации после первой поставки часть предоплаты продолжает оставаться авансом;
  • величина НДС, которую необходимо восстановить, зависит от условий договора об оплате и зачете аванса, поскольку в НК РФ не определено понятие предоплаты и не установлен специальный порядок зачета аванса в целях НДС;
  • порядок зачета аванса, предусмотренный условиями договора, обязателен для его сторон, и налоговики не вправе ни изменить этот порядок, ни применить какой-либо другой.

Однако имейте в виду, что инспекция может с таким восстановлением НДС не согласиться. А арбитражная практика пока не сложилась. Нам известен только один дошедший до суда подобный спор: суд занял сторону налогоплательщика, который восстанавливал НДС частями по мере исполнения договора пропорционально суммам зачитываемого авансаРешение АС г. Москвы от 31.05.2011 № А40-22038/11-140-101 . Суд четко указал, что нужно учитывать условия договора и восстанавливать НДС только с той части предоплаты, которая в соответствии с ними при отгрузке перестала быть авансом. И только когда в договоре не указан порядок зачета аванса, следует восстанавливать НДС в пределах суммы налога, указанной продавцом в отгрузочном счете-фактуре.

Пример. Восстановление авансового НДС у покупателя при варианте 1

/ условие / Воспользуемся условиями предыдущих примеров.

/ решение / Во II квартале 2011 г. результат первого этапа принят к учету и на него получен счет-фактура исполнителя.

Заказчик во II квартале восстанавливает вычет НДС с той части аванса, которая по условиям договора зачитывается в оплату первого этапа, то есть 64 800 руб. Остаток вычета - 151 200 руб. - он восстановит позже, когда примет к учету результат второго этапа работ и получит на него от исполнителя счет-фактуру.

ВАРИАНТ 2. Восстанавливаем вычет НДС в сумме, указанной в счете-фактуре на полученные товары

Сначала сравниваем стоимость полученных товаров и общую сумму аванса:

  • <если> сумма аванса больше, то вычет авансового НДС восстанавливаем в сумме НДС, указанной продавцом в выставленном вам отгрузочном счете-фактуре, остальное откладывается на потом (до следующих поставок, в счет которых зачитывается аванс);
  • <если> сумма аванса меньше, то вычет авансового НДС восстанавливаем полностью.

Мнение читателя

“ Мы восстанавливали авансовый НДС поэтапно - пропорционально части аванса, зачитываемой в счет оплаты принятого этапа. А пришедшие с проверкой инспекторы считали, что восстанавливать нужно было весь вычет сразу - при приемке результатов первого этапа работ. Собирались уже судиться, но - удача! - доначисления удалось отбить, подав апелляционную жалобу в ФНС” .

Екатерина Рогова,
юрист

Судя по письмам наших читателей, такого порядка придерживаются некоторые инспекторы на местах.

Получается, что для НДС перечисленный аванс зачитывается в счет оплаты полученных товаров в сумме, равной стоимости первой поставки (или целиком, если он меньше этой стоимости). Но когда вы, следуя условиям договора, окончательно рассчитаетесь за эту партию, общая сумма перечисленных продавцу денег превысит стоимость полученного товара. И переплата, опять же только в НДС-целях, станет авансом. Можно ли налог с нее поставить к вычету? Нет, даже если продавец выдаст авансовый счет-фактуру. Ведь у вас не будет других необходимых для вычета НДС условий:

  • упоминания о таком авансе в договореп. 9 ст. 172 НК РФ ;
  • указания на предоплату в платежкеп. 12 ст. 171 , п. 9 ст. 172 НК РФ , ведь в ней вы укажете, что перечисляете деньги в оплату состоявшейся поставки, а не аванса.

Пример. Восстановление авансового НДС у покупателя при варианте 2

/ условие / Воспользуемся условиями предыдущего примера.

/ решение / Во II квартале 2011 г. результат первого этапа заказчик принял к учету и получил на него счет-фактуру от исполнителя.

Стоимость первого этапа (1 534 000 руб.) больше общей суммы аванса (1 416 000 руб.). Поэтому заказчик восстанавливает весь авансовый НДС, то есть 216 000 руб.

В III квартале заказчик в погашение своей задолженности за принятый результат первого этапа работ перечисляет исполнителю 1 109 200 руб., в том числе НДС 169 200 руб.

Всего на этот момент исполнителю перечислено 2 525 200 руб. (1 416 000 руб. до начала работ + 1 109 200 руб. в III квартале в оплату первого этапа). Это на 991 200 руб. (2 525 200 руб. – 1 534 000 руб.) больше стоимости принятого результата первого этапа.

Даже если исполнитель будет в целях НДС рассматривать эти 991 200 руб. как внесенную в III квартале предоплату выполнения второго этапа работ и выставит на нее счет-фактуру, то заказчик не сможет безопасно принять НДС с нее к вычету.

Этот вариант невыгоден, ведь придется восстановить сразу весь авансовый НДС, притом что поставку вы оплачиваете за вычетом лишь части аванса.

Как покупателю уменьшить риск спора с инспекцией и не восстанавливать весь НДС сразу

Надо сделать так, чтобы из договора, платежек и авансовых счетов-фактур четко следовало, что определенная сумма предоплаты является авансом в счет конкретной поставки. Для этого:

  • перечисляя предоплату, составьте по отдельной платежке на каждую ее часть. В назначении платежа укажите: «предварительная оплата первой (второй, третьей и т. п.) поставки по такому-то договору»;
  • попросите продавца (а еще лучше - предусмотрите в договоре), чтобы он:

Составлял отдельный авансовый счет-фактуру на каждую часть аванса. Ведь инспекторы проверяют вычеты и восстановления прежде всего по счетам-фактурам, книгам продаж и покупок;

В счете на каждую поставку отдельно указывал сумму зачитываемого в счет этой поставки аванса.

ПРЕДУПРЕЖДАЕМ РУКОВОДИТЕЛЯ

Без крайней необходимости лучше не «размазывать» уплаченный аванс на весь период исполнения длящегося договора (на все поставки). Лучше договориться с продавцом о внесении аванса непосредственно перед каждой поставкой. В противном случае могут быть сложности с НДС: либо придется заплатить сразу много налога, либо у инспекции будут претензии.

Конечно, это не всегда удобно. К примеру, в случае, когда по договору аренды на 2 года аванс зачитывается частями помесячно, вам пришлось бы сделать на его перечисление 24 платежки и просить арендодателя выставить 24 счета-фактуры.

Более того, в некоторых случаях это невозможно. Например, когда зачитываемая в счет каждой поставки часть аванса определена в процентах от ее стоимости, а стоимость на момент перечисления предоплаты еще точно не известна (как, например, бывает в строительстве).

Итак, налоговики исходят из того, что продавец, принимая налог к вычету, обязан учитывать условия договора о постепенном зачете аванса, а покупатель, восстанавливая налог, должен их игнорировать. Справедливым такое положение вещей никак не назовешь. Ведь если каждая из сторон договора выберет безопасный для себя вариант, то после очередной поставки на время, необходимое для исполнения оставшихся обязательств по договору, бюджет получает «лишнюю» сумму НДС. Все это время такой НДС у продавца еще не будет заявлен к вычету, а у покупателя уже будет восстановлен.