Состав расходов на ремонт основных средств пример. Бухгалтерский и налоговый учет
Наш IT-отдел приобрел контроллер (деталь, часть сервера), который был установлен в имеющийся сервер, купленный ранее. Подскажите пожалуйста, можно ли его списать требованием-накладной, как запчасть для сервера или нужно делать модернизацию основного средства, с увеличением его стоимости?
В данной ситуации, если Вы заменили неисправный контроллер на новый, то эта операция признается ремонтом, стоимость ТМЦ списывается при его установке на счета учета затрат, первоначальную стоимость ОС увеличивать не нужно.
Если же контроллер приобретен и устанавливается для улучшения свойств сервера, то стоимость контроллера учитывается на счете 08 и в после установки увеличивает первоначальную стоимость ОС (проводится модернизация).
Как провести и отразить в бухучете ремонт основных средств
Любые основные средства со временем изнашиваются и морально устаревают. Если списывать объект рано, то можно восстановить функции, вышедшие из строя (п. 26 ПБУ 6/01). Сделать это можно одним из трех способов – реконструировать , модернизировать или отремонтировать. В рекомендации вы узнаете, как отразить в бухучете именно ремонт и какие документы оформить . И чем вообще ремонт отличается от модернизации и реконструкции – их важно различать, поскольку от этого зависит, в каком порядке вы признаете расходы.
Чем ремонт отличается от реконструкции и модернизации*
Поскольку ремонт, реконструкцию и модернизацию в бухучете и при налогообложении отражают по-разному, важно правильно их классифицировать. Стоимость восстановительных работ для разграничения таких понятий значения не имеет. Тут имеет значение цель, с которой такие работы проводят (см. таблицу ниже):
| Вид работы | Цель |
| Ремонт | Устранить неисправность, которая мешает эксплуатировать объект, восстановить работоспособность. При этом свойства объекта не меняются (письмо Минфина России от 24 марта 2010 г. № 03-03-06/4/29) |
| Модернизация | Изменить технологическое и служебное назначение объекта, улучшить часть свойств основного средства. Например, чтобы работать с ним можно было с повышенными нагрузками (абз. 2 п. 2 ст. 257 НК РФ)* |
| Реконструкция | Переустроить объект так, чтобы увеличилась его мощность, улучшилось качество продукции или стала шире ее номенклатура (абз. 3 п. 2 ст. 257 НК РФ) |
Чтобы определить, является ли восстановление недвижимости ремонтом, реконструкцией или модернизацией, руководствуйтесь следующими документами:
- Положением о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений МДС 13-14.2000 , утвержденным постановлением Госстроя СССР от 29 декабря 1973 г. № 279 ;
- Ведомственными строительными нормативами (ВСН) № 58-88 (Р) , утвержденными приказом Госкомархитектуры при Госстрое СССР от 23 ноября 1988 г. № 312 ;
Об этом сказано и в письмах Минфина России от 24 марта 2010 г. № 03-11-06/2/41 , от 25 февраля 2009 г. № 03-03-06/1/87 и от 23 ноября 2006 г. № 03-03-04/1/794 .
Ответ на этот вопрос зависит от того, какого характера были улучшения.
Вообще ремонт необходим именно для восстановления работоспособного состояния имущества, а не для изменения его свойств. Если характеристики основного средства улучшились, то работы могут признать реконструкцией или модернизацией. Поэтому-то и нужно четко определить, с чем связаны улучшения.
Работы признают ремонтными, только если в результате изменятся свойства, которые не связаны с загруженностью и технико-экономическими показателями объекта. Кроме того, важно, чтобы такое восстановление не сказалось на качестве и номенклатуре продукции (работах, услугах). В противном случае затраты на восстановительные работы не будут соответствовать критериям расходов на ремонт.
Разделяют данную позицию и суды. Так, если работы привели к изменениям технико-экономических показателей объекта и его назначения, то их нельзя считать ремонтными (см., например, определение ВАС РФ от 3 марта 2011 г. № ВАС-173/11).
К слову, есть интересная позиция судов о замене неисправных частей объекта на более совершенные или мощные. По мнению арбитров, это не модернизация. Главное, чтобы в результате такой замены технологическое или производственное назначение объекта не изменилось. Даже если улучшатся эксплуатационные характеристики, затраты на замену неисправных узлов и агрегатов признают расходами на ремонт. Такая позиция, например, выражена в постановлениях ФАС Центрального округа от 9 февраля 2010 г. № А14-14803/2008/500/24 , Северо-Западного округа от 21 августа 2007 г. № А56-20587/2006 , Московского округа от 14 августа 2006 г. № КА-А40/7489-06 , Уральского округа от 7 июня 2006 г. № Ф09-4680/06-С7).
Расходы на ремонт*
Затраты на ремонт основных средств относятся к текущим расходам организации (абз. 2 п. 67 , ). За исключением затрат на ремонт объектов, первоначальная стоимость которых не сформирована. То есть которые не учтены на счете 01 (). В этом случае расходы на ремонт включите в первоначальную стоимость объекта, когда отразите его в составе основных средств (п. 8 ПБУ 6/01).
Если основное средство сломалось по вине сотрудника, расходы на ремонт можно удержать из его зарплаты .
Бухучет расходов на ремонт основных средств зависит от того, каким способом он выполнен – подрядным или хозяйственным (собственными силами).
Ремонт провели хозспособом*
Расходы на проведение ремонта собственными силами состоят:
- из стоимости запасных частей и расходных материалов. Стоимость запчастей и материалов, которые приобрели для ремонта, учтите в составе МПЗ ;
- из зарплаты сотрудников, выполнивших ремонт;
- из страховых взносов, начисленных с зарплаты сотрудников, и т. д.
Если в организации создана ремонтная служба, то расходы на проведение этих работ оформите проводкой:
Дебет 23 Кредит 10 (16, 69, 70...)
– отражены расходы на ремонт основного средства.
После того как основное средство будет полностью отремонтировано (т. е. будет подписан акт по форме № ОС-3), расходы, учтенные на счете 23, спишите на счета учета затрат в зависимости от того, для каких целей используется основное средство. Как правило, это счета, на которых отражается амортизация по отремонтированному основному средству:
Дебет 20 (25, 26, 29, 44...) Кредит 23
– списаны затраты на ремонт основного средства.
Если ремонтной службы в организации нет, то расходы на ремонт основного средства предварительно на счете 23 не учитывайте. По мере их возникновения делайте сразу же проводку:
Дебет 20 (25, 26, 29, 44...) Кредит 10 (16, 69, 70...)
– учтены затраты на ремонт основного средства.
Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов (счет 23).
Пример отражения в бухучете расходов на ремонт основных средств, выполненный хозспособом. Ремонтной службы в организации нет
ООО «Торговая фирма "Гермес"» провело собственными силами текущий ремонт холодильной камеры. Ремонтной службы в организации нет. Резерв на ремонт основных средств организация не создает. Организация применяет метод начисления и платит налог на прибыль поквартально.
Перед проведением ремонта был составлен акт о выявленных неисправностях (дефектах) холодильной камеры. Согласно акту из строя вышел компрессор. Поскольку компрессор восстановлению не подлежит, его решили заменить.
Для этого в январе организация приобрела компрессор на сумму 3540 руб. (в т. ч. НДС – 540 руб.) и передала его для выполнения ремонтных работ. Бухучет стоимости материалов организация ведет без применения счетов 15 и 16. В январе холодильная камера была отремонтирована. Бухгалтеру был передан акт о замене компрессора .
Расходы на оплату труда (зарплата и страховые взносы с нее) сотрудников, выполнивших ремонт, составили 2000 руб.
Бухгалтер «Гермеса» сделал следующие проводки:
Дебет 10-5 Кредит 60
– 3000 руб. (3540 руб. – 540 руб.) – приобретен компрессор;
Дебет 19 Кредит 60
– 540 руб. – учтен НДС со стоимости компрессора;
– 540 руб. – принят НДС к вычету;
Дебет 60 Кредит 51
– 3540 руб. – перечислены денежные средства за компрессор;
Дебет 44 Кредит 10-5
– 3000 руб. – списан компрессор, установленный при ремонте холодильной камеры;
Дебет 44 Кредит 70 (69)
– 2000 руб. – учтены расходы на оплату труда сотрудников, отремонтировавших холодильную камеру.
Ремонт выполнил подрядчик
Если ремонт выполняет подрядчик, то расходы на его вознаграждение отразите проводкой:
Дебет 20 (25, 26, 29, 44...) Кредит 60
– учтены затраты на ремонт основного средства, выполненный подрядным способом.
Такой порядок следует из пунктов , , , ПБУ 10/99.
Пример отражения в бухучете расходов на ремонт основных средств, выполненный подрядчиком*
ООО «Торговая фирма "Гермес"» провело ремонт холодильной камеры с помощью подрядной организации ООО «Альфа». Стоимость работ составила 8260 руб. (в т. ч. НДС – 1260 руб.). Резерв на ремонт основных средств организация не создает. Организация применяет метод начисления и платит налог на прибыль поквартально.
В апреле при получении акта по форме № ОС-3 бухгалтер «Гермеса» сделал следующие проводки:
Дебет 44 Кредит 60
– 7000 руб. (8260 руб. – 1260 руб.) – учтены затраты на ремонт холодильной камеры;
Дебет 19 Кредит 60
– 1260 руб. – учтен НДС со стоимости ремонтных работ;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– 1260 руб. – принят НДС к вычету;
Дебет 60 Кредит 51
– 8260 руб. – перечислены «Альфе» денежные средства за ремонт холодильной камеры.
Как провести и отразить в бухучете и при налогообложении модернизацию основных средств
Учет затрат на модернизацию
Затраты на модернизацию основных средств учитывайте на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» (п. 42 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н). Чтобы обеспечить возможность получения данных по видам капитальных вложений, к счету 08 целесообразно открыть субсчет «Расходы на модернизацию».*
Затраты на проведение модернизации основных средств хозспособом состоят:
- из стоимости расходных материалов;
- из зарплаты сотрудников, отчислений с нее и т. д.
Затраты на проведение модернизации собственными силами отразите проводкой:
Дебет 08 субсчет «Расходы на модернизацию» Кредит 10 (16, 23, 68, 69, 70...)
– учтены расходы на проведение модернизации.
Довольно часто каждому бухгалтеру приходится сталкиваться с расчетом и отображением такой хозяйственной операции, как «ремонт и модернизация основных средств». В данной статье описаны характеристики этих операций, а также все необходимые проводки по ним.
Как отразить в проводках ремонт основного средства
Существует два главных и важных вида ремонта: капитальный и текущий. Осуществляться ремонт может средствами своей организации или же с помощью наемного предприятия. При ремонте следует учитывать смету, акт работ, информацию о самом ремонте, а также платежное поручение.
Проводки, при выполнении ремонта:
| Дебет | Кредит | Первичные документы | |
| специалистам ремонтных служб | Ведомость | ||
| 69 | Начислен ЕСН на выплаты специалистам ремонтных служб | Ведомость | |
| Отражено использование материала и комплектующих для ремонта ОС | Накладная | ||
| по ремонту основных средств. | Акт приемки-сдачи Бухгалтерская справка-расчет |
||
| Выделен НДС в соответствии со СФ других организаций. | Счета-фактуры |
Проводки по модернизации ОС
Всем известно, что при долгой эксплуатации все ОС изнашиваются. Поэтому для их восстановления используется модернизация. Процесс модернизации — это различные работы, в конце которых поменялось технологическое или исполнительное предназначение объектами, а также если появилась возможность работы этого ОС с повышенной нагрузкой.
Проводки по модернизации ОС, например модернизации компьютера:
| Дебет | Кредит | Содержание хозяйственных операций | Первичные документы |
| 01. | Списана доля амортизации | Бухгалтерская справка-расчет | |
| 01. | Списана остаточная цена выбывающих деталей на производстве | Бухгалтерская справка-расчет | |
| Списаны расходы по демонтажу оборудований, разборке многочисленных сооружений и многое другое | Бухгалтерская справка-расчет | ||
Учет ремонта основных средств – бухгалтерский учет затрат на восстановление эксплуатационных характеристик основных средств (имущества). К объектам основных средств относят: здания, сооружения, станки, транспортные средства, инструмент и т.д.
Имущество организации может быть частично восстановлено с помощью текущего (среднего) ремонта или полностью при осуществлении капитального ремонта и реконструкции/модернизации . Текущий ремонт подразумевает замену функциональных частей основного средства: деталей, запасных частей, механизмов и т.д. При капитальном ремонте происходит изменение технических показателей рассматриваемого объекта, что улучшает производственные свойства ОС.
Учет затрат для каждого вида осуществляется по-разному. Для того чтобы не возникало недоразумений с налоговой по поводу учета ремонта основных средств, необходимо понимать их различия. В случае текущего ремонта, затраты, носящие характер сопутствующих и списываются в текущем периоде; в случае капитального ремонта или реконструкции, расходы идут на увеличение стоимости основного средства (имущества).
Цель ремонта основных средств – устранение технических и функциональных неисправностей, проведение плановых профилактических мероприятий, препятствующих преждевременной поломке и поддержание работоспособности основных средств.
Для осуществления ремонта основного средства необходимо сформировать план ремонта и рассчитать смету (затраты по видам ремонтных работ). Завершение ремонта основного средства – принятие модернизированного или восстановленного объекта на учет на основе акта приемке-сдаче объектов ОС.
Учет затрат по ремонту основных средств. Проводки
Ремонт по ремонту основных средств может выполняться:
- подрядным способом;
- хозяйственным способом.
Ремонт основных средств подрядным способом – осуществление восстановления объектов основных средств с помощью сторонней организации.
Ремонт основных средств хозяйственным способом – осуществление восстановления объектов основных средств своими силами.
Затраты на осуществление ремонта относятся на обычные счета учета издержек. Проводки будут иметь следующий вид:
Дебет 20 (23, 25, 26, 44) Кредит 10 (60, 70, 69)
Если ремонт основных средств требует значительных финансовых ресурсов, то организация перед проведением ремонта может сформировать резерв. Резерв формируется путем постепенного переноса стоимости ремонта на себестоимость продукции. Для этого используют счет 96 -“Резерв предстоящих расходов” и осуществляются следующие проводки:
Дебет 20 (23, 25, 26) Кредит 96
Сумма ежемесячных отчислений составляет 1/12 общей суммы затрат, определенных сметой для планируемого ремонта. Затраты в процессе ремонта основного средства списываются из резерва с помощью следующей проводки:
Дебет 96 Кредит 10 (70,60,69).
Если на конец отчетного периода (года) в резервах (счет 96) остался излишек денежных средств, то они списываются на прочие доходы/расходы (счет 91) для полного закрытия счета 96. Проводка будет иметь следующий вид:
1. Виды ремонта основных средств и способы его проведения
Восстановление основных средств может осуществляться посредством ремонта, модернизации, реконструкции. При этом если восстановление объекта превышает срок 12 месяцев, начисление амортизационных отчислений приостанавливается.
Ремонт основных средств необходим для их поддержания в рабочем состоянии. Своевременно произведенный ремонт обеспечивает ритмичность работы организации, сокращает простои, увеличивает срок службы основных средств.
По объему и характеру ремонтных работ различают два вида ремонта - текущий и капитальный.
При выполнении капитального и текущего ремонтов осуществляется замена отдельных блоков, узлов, деталей оборудования, замена оконных, дверных блоков, восстановление штукатурки, мелкие ремонтные работы, не влияющие на увеличение выпуска.
Источники затрат для них едины: или за счет издержек производства, когда сумма фактических затрат включается в себестоимость продукции, работ, услуг в момент производства работ, или за счет специально создаваемого резерва на ремонт.
2. Документальное оформление и порядок учета затрат по ремонту основных средств. Формирование ремонтного фонда и его использование
На каждый ремонтируемый объект составляют ведомость дефектов , в которой указывают работы, подлежащие выполнению, и сметную стоимость ремонта.
Выполненные работы оформляют актом о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов (форма № ОС - 3) . При поступлении акта в бухгалтерию в инвентарной карточке делают отметку о произведенных работах. Данный акт служит основанием для списания фактической себестоимости ремонта.
3. Синтетический учет ремонта основных средств
Ремонт основных средств может осуществляться хозяйственным способом и подрядным.
При хозяйственном способе ремонт выполняется ремонтной службой организации. Расходы по ремонту относят на затраты того периода, в котором они возникли, и отражают проводкой:
1) Д Т 25,26 К Т 10,70,69 - при отсутствии вспомогательных производств, осуществляющих ремонтные работы;
2) Приналичии вспомогательных производств, осуществляющих ремонтныеработы:
Д Т 23 К Т 10,70,69 - на сумму затрат по выполнению ремонта;
Д Т 25,26,29 К Т 23 - на сумму списания затрат ремонтного цеха.
При подрядном способе ремонта организация заключает договор с подрядчиком.
На стоимость законченных ремонтных работ подрядчик предъявляет заказчику счет, акцепт которого оформляется проводкой: Д Т 25,26 К Т 60и на сумму НДС: Д Т 19 К Т 60.
Для равномерного включения в издержки производства затрат на ремонт основных средств организации могут создавать резерв на ремонт на пассивном счете 96 «Резервы предстоящих расходов».
Сумма резерва ежемесячно включается в себестоимость в размере норматива,установленного организацией самостоятельно. Норматив разрабатывается сроком на 5 лет в твердой фиксированной сумме или в процентах от стоимости объекта.
Сальдо на счете 96 отражает сумму неиспользованного резерва на указанные работы, т.е по целевому назначению.
Оборот по дебету -использование резерва на оплату работ и услуг, связанных с осуществлением ремонтных работ.
Оборот по кредиту - суммы создаваемого резерва за счет включения их в себестоимость,затраты организации: Д Т 25,26 К Т 96.
Если ремонт основных средств выполняют хозяйственным способом, тогда затраты на ремонт предварительно относят в дебет счета 23 с кредита счетов 10,70,69, а по окончании ремонта списывают на счет 96 - Д Т 96 К Т 23.
При подрядном способе ремонтных работ на сумму акцептованного счета подрядчика делают проводки:
Д Т 96 К Т 60 и Д Т 19 К Т 60.
Оплату счета подрядчика отражают проводкой: Д Т 60 К Т 51.
По окончании ремонта излишне начисленная сумма резерва относится на финансовые результаты проводкой: Д Т 96 К Т 91 либо сторнируется.
4. Учет консервации и модернизации основных средств
Модернизация или реконструкция объектов основных средств приводитк улучшению первоначальных нормативных показателей: увеличению срока полезного использования, мощности и т.д. при этом затраты на модернизацию обычно списывают на увеличение первоначальной стоимости основных средств.
Затраты на модернизацию отражаются следующими бухгалтерскими проводками:
Д Т 08 К Т 10,70,69,60 - отражены затраты на модернизацию основного средства.
Д Т 01 К Т 08 - затраты на модернизацию отражены в составе основного средства.
Начисление амортизации не производится во время реконструкции и технического перевооружения основных средств с полной их остановкой. На время реконструкции и технического перевооружения срок службы основных средств продлевается.
Консервация - это вывод отдельных объектов основных средств из эксплуатации по причине сокращения объемов производства или смены ассортимента продукции, выполняемых работ и услуг, ликвидации структурных подразделений. Решение о консервации основных средств могут принять руководитель организации или федеральные органы исполнительной власти, илиминистерства и ведомства.
Для осуществленияконсервации приказом руководителя организации назначается комиссия в составе представителя администрации, бухгалтерской, инженерно-технической службы и др. эта комиссия оформляет протоколом решение о консервации основных средств с указанием перечня объектов, причины и сроков консервации. При необходимости проводится инвентаризация объектов основных, подлежащих консервации. На основании протокола комиссии составляется акт о переводе основных средств на консервацию, который подписывается членами комиссии и материально ответственными лицами, за которыми числились эти объекты, и утверждается руководителем организации.
В бухгалтерском учете затраты по этим объектам учитываются в составе прочих расходов (Д Т 91 К Т 20,23,25,26).
В случае перевода на консервацию объектов основных средств по решению федеральных органов власти, министерств и ведомств затраты на содержание могут компенсироватьсяими и включатся в прочие доходы: Д Т 51 К Т 91.
По объектам основных средств, переведенным на консервацию, приостанавливается начисление амортизации.
Стоимость объектов основных средств, находящихся на консервации по решению руководителя организации, участвует в расчете среднегодовой стоимости имущества и входит в налогооблагаемую базу.
Расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы при исчислении налога на прибыль. Если организация не образует резерв предстоящих расходов на ремонт, то они признаются для целей налогообложения в размере фактических затрат в том отчетном (налоговом) периоде, в котором были осуществлены (п. 1 ст. 260 НК РФ). Этой нормой может воспользоваться и арендатор при аренде амортизируемых основных средств при условии, что договором (соглашением) между арендатором и арендодателем возмещение указанных расходов арендодателем не предусмотрено (п. 2 ст. 260 НК РФ).
Расходы на реконструкцию (модернизацию) амортизируемого имущества увеличивают первоначальную стоимость объекта основных средств (п. 2 ст. 257 НК РФ). Они учитываются в расходах, уменьшающих полученные доходы, посредством начисления амортизации по объекту.
В главе 25 НК РФ приводится понятие работ по достройке, дооборудованию, модернизации. Таковыми признаются работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами (п. 2 ст. 257 НК РФ). Поскольку амортизируемое имущество должно принадлежать налогоплательщику на праве собственности (п. 1 ст. 256 НК РФ), то расходы на реконструкцию может включить в первоначальную стоимость основного средства только его собственник. Арендатор же, если у него по договору эти расходы не зачтутся в счет арендной платы, не сможет их учесть при исчислении налога на прибыль, так как для него арендованное имущество не является амортизируемым.
Понятий текущего и капитального ремонта в НК РФ не дается. Поэтому для их толкования необходимо обратиться к гражданскому законодательству и терминам, применяемым в строительстве (п. 1 ст. 11 НК РФ).
По гражданскому законодательству
В соответствии со статьёй 616 ГК РФ текущий ремонт арендованного имущества обязан проводить арендатор, а капитальный ремонт - арендодатель. Это правило применяется, если иное не установлено договором либо законом. Последний случай упомянут в статье 661 ГК РФ, согласно которой при аренде предприятий капитальный ремонт обязан делать тоже арендатор.
Отделимые улучшения арендованного имущества, произведенные арендатором, становятся его собственностью (ст. 623 ГК РФ). Что касается неотделимых улучшений (например, в результате капитального ремонта помещения), то здесь возможны два варианта:
- арендодатель компенсирует стоимость улучшений (в том числе в счет арендной платы);
- арендодатель при определенных условиях отказывается от этого.
Единственным исключением являются случаи, когда арендодатель обязан компенсировать такие расходы на основании закона, а не договора. Например, если арендодатель уклоняется от проведения капитального ремонта помещения, арендатор может провести его по собственной инициативе и взыскать с арендодателя стоимость ремонта, в том числе путем уменьшения арендной платы (п. 1 ст. 616 ГК РФ).
Если арендодатель принимает имущество с неотделимыми улучшениями, не возмещая затраты арендатору, то в бухгалтерском учете последнего их выбытие соответствует безвозмездной передаче. При этом производится начисление НДС, так как в целях главы 21 НК РФ передача прав собственности на товары на безвозмездной основе признается их реализацией. А операции по реализации признаются объектом налогообложения по НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Начисление НДС позволит налогоплательщику не восстанавливать НДС по ранее принятым к вычету суммам налога, уплаченным за материалы, работы, услуги, приобретённые для проведения ремонта.
В бухгалтерском учете при возврате арендованного имущества с неотделимыми улучшениями производятся следующие записи:
Кредит 002 - списана стоимость амортизируемого имущества;
Дебет 01 субсчет «Выбытие основных средств» Кредит 01
Списаны капитальные вложения, связанные с неотделимыми улучшениями;
Дебет 02 Кредит 01 субсчет «Выбытие основных средств»
Списана амортизация, начисленная по неотделимым улучшениям;
Дебет 91-2 Кредит 01 субсчет «Выбытие основных средств»
Списана остаточная стоимость передаваемых неотделимых улучшений;
Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС» - начислен НДС с остаточной стоимости передаваемых улучшений.
При определении сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц будет учтен убыток от передачи неотделимых улучшений.
При исчислении налога на прибыль остаточная стоимость безвозмездно передаваемых неотделимых улучшений и расходов, связанных с такой передачей (если они имеются), не принимается к учету. Такие расходы отнесены к расходам, не учитываемым в целях налогообложения (п. 16 ст. 270 НК РФ).
Ремонт и реконструкция в строительстве Определения различных видов ремонта и реконструкции в зданиях жилого и иного коммунального назначения даются в Положении об организации и проведении реконструкции, ремонта и технического обслуживания зданий, объектов коммунального и социально-культурного назначения ВСН 58–88 (р) (утв. приказом Госкомархитектуры при Госстрое СССР от 23.11.88 № 312; далее – Положение 58–88). В документе даны определения текущему и капительному ремонту здания, а также реконструкции.
Текущий ремонт здания - это комплекс ремонтно-строительных работ по поддержанию эксплуатационных показателей здания. Он предназначен для поддержания возможности эффективной эксплуатации здания или иного объекта с момента завершения его строительства (капитального ремонта) до момента постановки на очередной капитальный ремонт (реконструкцию) (приложение 1, п. 4.1 Положения 58-88). В состав текущего ремонта включаются все виды штукатурно-малярных работ, замена отдельных участков покрытия полов, а также смена, восстановление отдельных элементов, частичная замена оконных, дверных витражных или витринных заполнений (деревянных, металлических и др.) (приложение 7 к Положению 58-88).
Капитальный ремонт здания - это ремонт здания с целью восстановления его ресурса с заменой при необходимости конструктивных элементов и систем инженерного оборудования, а также улучшения эксплуатационных показателей (приложение 1 к Положению 58-88).
Реконструкция - это комплекс строительных работ и организационно-технических мероприятий, связанных с изменением основных технико-экономических показателей (количества и площади квартир, строительного объема и общей площади здания, вместимости или пропускной способности или его назначения) в целях улучшения условий проживания, качества обслуживания, увеличения объема услуг (приложение 1 к Положению 58–88).
При сопоставлении понятий капитального ремонта и реконструкции следует обратить внимание на два важных момента.
Первое. В обоих случаях и при ремонте, и при реконструкции могут изменяться эксплуатационные показатели здания. Разница только в масштабе улучшений. При капитальном ремонте производится замена конструктивных элементов и попутно могут быть улучшены их показатели. Это улучшение – побочный и необязательный эффект ремонта. При реконструкции улучшение эксплуатационных показателей – главная цель производимых затрат. Здесь основные характеристики здания должны улучшиться в любом случае.
Второе. Перечни строительных работ, которые могут проводиться в рамках капитального ремонта и реконструкции, пересекаются. Одни и те же работы могут в одном случае быть частью ремонта, в другом – реконструкции. Каждый раз необходимо оценивать конкретный результат проведенных мероприятий – произошло или нет улучшение основных эксплуатационных показателей здания (помещения).
Тот факт, что в рамках ремонта и реконструкции могут проводиться одни и те же работы, можно проиллюстрировать из текста Положения 5 8–88 .
В приложении 9 к Положению 58–88 приведен примерный перечень работ по капитальному ремонту в зданиях жилого и иного коммунального назначения. Он включает в себя, в частности:
перепланировку комнат в жилых помещениях, не вызывающую изменение основных технико-экономических показателей здания;
подключение к телефонной и радиотрансляционной сетям;
устройство систем противопожарно автоматики и дымоудаления;
работы по утеплению и шумоизоляции зданий.
Капитальный ремонт должен включать в себя устранение неисправностей всех изношенных элементов, восстановление или замену (кроме полной замены каменных и бетонных фундаментов, несущих стен и каркасов) их на более долговечные и экономичные, улучшающие эксплуатационные показатели ремонтируемых зданий. При этом может осуществляться экономически целесообразная модернизация здания или объекта: улучшение планировки, увеличение количества и качества услуг, оснащение недостающими видами инженерного оборудования, благоустройство окружающей территории (п. 5.1 Положения 58–88).
Таким образом, перепланировки, оснащение недостающими видами инженерного оборудования, установка различных сигнализаций хотя и являются работами по модернизации здания, но могут быть проведены и в рамках капитального ремонта. В то же время подобные работы могут проводиться и в рамках реконструкции.
При реконструкции зданий (объектов) исходя из сложившихся градостроительных условий и действующих норм проектирования помимо работ, выполняемых при капитальном ремонте, могут осуществляться:
- изменение планировки помещений, возведение надстроек, встроек, пристроек, а при наличии необходимых обоснований - их частичная разборка;
- повышение уровня инженерного оборудования, включая реконструкцию наружных сетей (кроме магистральных);
- улучшение архитектурной выразительности зданий (объектов), а также благоустройство прилегающих территорий.
Таким образом, отнесение работ к капитальному ремонту или реконструкции требует оценки эффекта от всех сделанных изменений в целом. Поэтому по завершении ремонтных работ желательно осуществить экспертизу на предмет того, какие эксплуатационные показатели здания изменились и в какой степени.
Примером такого подхода может служить постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 16.01.03 № КА-А40/8739-02. Судом рассматривался спор между налогоплательщиком и налоговым органом. Одним из спорных вопросов была квалификация ремонта помещений, сделанного налогоплательщиком. Ремонт включал в себя установку гипсокартонных перегородок, т. е. перепланировку, замену напольного покрытия и оконных блоков, монтаж навесного потолка, окраску помещений, оклейку стен обоями.
Суд указал, что сама по себе перепланировка не является признаком реконструкции, так как может проводиться и в рамках ремонта. Помимо этого в решении суда указано, что существенным признаком реконструкции является изменение основных эксплуатационных показателей здания. Доказательством проведения реконструкции являются сведения об улучшении (повышении) ранее принятых нормативных показателей функционирования здания (срок полезного использования, мощность, качество применения и т. п.) или об изменении технико-экономических показателей здания (количества и площади помещений, строительного объема и общей площади здания, вместимости, пропускной способности и т. д.). Поскольку таких данных налоговым органом представлено не было, то суд квалифицировал проведенные работы как ремонт.
Следует отметить, что при ремонте зданий и помещений порой достаточно сложно отнести проведенные работы к ремонту либо реконструкции, так как не всегда можно определить, насколько изменились качественные характеристики объекта. При ремонте же машин и оборудования такую оценку, безусловно, провести легче. Показательно в этом плане постановление ФАС Московского округа от 27.02.02 № КА-А40/223-02.
Как следует из материалов данного дела, налогоплательщик провел вынужденную модернизацию компьютеров, связанную с заменой вышедших из строя деталей, в частности оперативной памяти: старые детали были заменены на более мощные и современные комплектующие. Суд указал, что капитальным ремонтом основных средств следуют считать замену изношенных деталей на новые и более современные (т. е. выпущенные в более поздний срок и имеющие идентичные с изношенными технические характеристики), направленную только на поддержание основного средства в рабочем состоянии в течение срока полезного использования без улучшения нормативных показателей его функционирования.
В случае если после проведения ремонта произошло усовершенствование качественных технических характеристик основных средств – компьютеров: увеличение мощности, срока полезного использования, повышение качества применения и т. п., – такие работы следует считать не капитальным ремонтом, а модернизацией.
Так как расходы на ремонт основных средств, а в особенности зданий и сооружений, содержат риск налоговых споров по квалификации проводимых работ, то рекомендуются оформлять соответствующие расходы так, чтобы уменьшить возможные разночтения с налоговыми органами.
В этой связи можно рекомендовать воспользоваться Положением о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений (утв. постановлением Госстроя СССР от 29.12.73 № 279). Данное Положение касается ремонта производственных зданий. Однако приведенный там перечень проводимых работ может быть использован и для иных зданий и помещений.
Ремонт основных средств может быть плановым и внеплановым. Плановый ремонт обычно проводится в соответствии с графиком и сметой. Они утверждаются заранее, как правило, на год вперед.
При внеплановом ремонте основанием для его проведения является акт о выявленных дефектах объекта либо дефектная ведомость. В документе отмечается состояние объекта на определенную дату и указывается перечень дефектов, подлежащих устранению.
Исходя из этого при проведении внепланового ремонта можно рекомендовать подготовить следующие документы:
- приказ на осмотр производственных зданий и сооружений;
- приказ о создании комиссии, производящей осмотр;
К сожалению, унифицированной формы документа в альбомах Госкомстата России не содержится. Таковая имеется лишь для оформления дефектов оборудования, выявленных в процессе монтажа, наладки или испытания, а также по результатам контроля - унифицированная форма № ОС-16 « Акт о выявленных дефектах оборудования» (утв. постановлением Госкомстата России от 21.01.03 № 7). Поэтому организация вправе использовать самостоятельно разработанную форму. Но при этом необходимо не забывать о требованиях, предъявляемых к первичному учетному документу в бухгалтерском учете. Напомним, что перечень обязательных реквизитов первичного учетного документа, форма которого не предусмотрена в вышеупомянутых альбомах, установлен статьей 9 Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».
Приведенные выше документы утверждаются руководителем организации. После этого составляется график ремонтных работ и смета на их проведение.
По завершении ремонтных работ двусторонняя комиссия с участием заказчика и подрядчика (при наличии такового) подписывает акт выполненных работ. При этом если основное средство находится на балансе организации, то завершение ремонта оформляется актом по унифицированной форме ОС-3 «Акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств» (утверждена тем же постановлением Госкомстата России от 21.01.03 № 7).