Лимит списания основных средств. Проводки по выбытию малоценных ОС
С 2016 года увеличен минимальный размер стоимости, который позволяет отнести имущество к основным средствам в налоговом учете. При этом в бухгалтерском учете значение данного показателя осталось прежним. В результате недорогие объекты в НУ и БУ теперь отражаются по-разному, и это вызывает при применении ПБУ 18/02 (см. «Как применять на практике ПБУ 18/02 «Учет по организаций»»). В настоящей статье мы расскажем, как нужно учесть временные разницы, а также отложенные налоговые обязательства и активы.
Материалы по теме
Сегодня
Минфин: при выявлении фактов хищения или порчи имущества обязаны провести инвентаризацию
В каких случаях выручка от продажи товара отражается в бухучете как прочие доходы
Как отразить в учете выставочные образцы товара
Вводная информация
Начиная с января 2016 года, малоценные основные средства в бухгалтерском и налоговом учете отражаются по-разному.
В налоговом учете применяется новая редакция пункта 1 статьи 257 НК РФ, согласно которой основными средствами признаются средства труда первоначальной стоимостью свыше 100 тысяч рублей. Соответственно, более дешевые объекты не относятся к ОС, и их стоимость списывается в текущие расходы. Напомним, что данное разграничение применяется в отношении имущества, которое введено в эксплуатацию 1 января 2016 года и позже (см. «Изменения в НК РФ: увеличена стоимость амортизируемого имущества и основных средств, а для уплаты квартальных авансов по налогу на прибыль введен новый лимит выручки»).
Правила бухучета разрешают отражать основные средства, первоначальная стоимость которых не превышает лимита, в составе материально-производственных запасов. Величина лимита составляет 40 тысяч рублей (п. 5 ПБУ 6/01 «Учет основных средств»). Это значит, что объекты до 40 тысяч рублей можно принять к учету одним из двух способов: либо как основные средства, либо как МПЗ. Что же касается имущества стоимостью 40 тысяч рублей и более, то для него выбора нет — оно в любом случае отражается в качестве основного средства.
Для наглядности мы сопоставили в таблице правила, по которым с 2016 года следует учитывать ОС в налоговом и бухгалтерском учете.
Как соотносятся правила учета основных средств, действующие в НУ и в БУ
|
Первоначальная стоимость объекта |
Как отразить в налоговом учете |
Как отразить в бухгалтерском учете |
|---|---|---|
|
до 40 000 руб. |
организация вправе выбрать один из двух способов: Включить в состав МПЗ и списать на текущие расходы при вводе в эксплуатацию; |
|
|
от 40 000 руб. до 100 000 руб. включительно |
списать на текущие расходы при вводе в эксплуатацию |
включить в состав ОС и амортизировать |
|
свыше 100 000 руб. |
включить в состав ОС и амортизировать |
включить в состав ОС и амортизировать |
Когда появляются временные разницы
В отношении каждого объекта, который в бухгалтерском учете отражается иначе, нежели в налоговом, необходимо показать разницу. Такое требование установлено в ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций».
В данном случае разница будет временной, потому что по окончании срока полезного использования первоначальная стоимость объекта окажется списанной как в НУ, так и в БУ. Следовательно, расхождения между обоими видами учета со временем сведутся к нулю (подробнее об этом читайте в статье «Как применять на практике ПБУ 18/02 «Учет рас четов по налогу на прибыль организаций»»).
Это относится ко всем без исключения основным средствам, первоначальная стоимость которых попадает в диапазон от 40 тысяч рублей до 100 тысяч рублей включительно. Также временные разницы появляются в случае, если в бухучете компании объекты стоимостью менее 40 тысяч рублей отражаются в составе основных средств, а не в составе МПЗ.
Какие проводки нужно создать
Так как при отражении малоценного ОС в налоговом учете первоначальная стоимость списывается сразу, а в бухгалтерском учете постепенно через амортизацию, «налоговая» прибыль оказывается меньше, чем «бухгалтерская». Значит, временная разница является налогооблагаемой. Возникает отложенное налоговое обязательство (ОНО), которое показывают по дебету счета 68 и счета 77. Величина ОНО равна налогооблагаемой временной разнице, умноженной на ставку налога на прибыль (20%).
При начислении ежемесячной амортизации, напротив, «налоговая» прибыль превышает «бухгалтерскую», ведь в БУ делаются амортизационные отчисления, а в НУ их нет. Из-за этого возникает временная разница, которая является вычитаемой. Она порождает отложенный налоговый актив (ОНА), который показывают по дебету счета 09 и кредиту счета 68. Величина ОНА равна вычитаемой временной разнице, умноженной на ставку налога на прибыль.
Пример 1
В феврале 2016 года торговая организация приобрела основное средство первоначальной стоимостью 86 400 руб. и сроком полезного использования 4 года (что составляет 48 месяцев). В этом же месяце объект был принят к учету и введен в эксплуатацию.
В бухгалтерском учете объект отражен в качестве основного средства. Согласно учетной для целей БУ применяется линейный метод начисления амортизации. Бухгалтер определил, что годовая норма амортизации составляет 25% (100%: 4 года). Соответственно, годовая сумма амортизационных отчислений равна 21 600 руб.(86 400 руб. х 25%), а ежемесячная — 1 800 руб.(21 600 руб.: 12 мес.).
ДЕБЕТ 01 КРЕДИТ 60
- 86 400 руб. — принято к учету основное средство.В налоговом учете первоначальная стоимость полностью списана на текущие расходы. В результате образовалась налогооблагаемая временная разница в размере 86 400 руб.
Бухгалтер сделал проводку:
ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 77
- 17 280 руб.(86 400 х 20%) — отражено ОНО.В период с марта 2016 года по февраль 2020 года (всего 48 месяцев) бухгалтер ежемесячно начисляет амортизацию и делает проводку:
ДЕБЕТ 44 КРЕДИТ 02
- 1 800 руб. — начислена амортизация.При этом возникает вычитаемая временная разница в размере 1 800 руб. В связи с этим ежемесячно делается проводка:
ДЕБЕТ 09 КРЕДИТ 68
- 360 руб.(1 800 руб. х 20%) — отражен ОНА.По истечении срока полезного использования суммарная величина ОНА достигает 17 280 руб. (360 руб. х 48 мес.). Это значение равно величине ОНО, отраженного при вводе объекта в эксплуатацию. Бухгалтер делает проводку:
ДЕБЕТ 77 КРЕДИТ 09
- 17 280 руб. — погашены ОНО и ОНА.
Досрочное выбытие объекта
Не исключено, что компания продаст или ликвидирует ОС до окончания срока его полезного использования. При этом и налогооблагаемая, и временная разница останутся частично непогашенными. В такой ситуации отложенное налоговое обязательство и отложенный налоговый актив нужно списать на счет 91.
Пример 2
В феврале 2016 года торговая организация приобрела основное средство первоначальной стоимостью 90 000 руб. и сроком полезного использования 2 года (что составляет 24 месяца). В феврале 2016 года объект был принят к учету и введен в эксплуатацию.
В бухгалтерском учете объект отражен в качестве основного средства. Согласно учетной политике для целей БУ применяется линейный метод начисления амортизации. Бухгалтер определил, что годовая норма амортизации составляет 50% (100%: 2 года). Соответственно, годовая сумма амортизационных отчислений равна 45 000 руб. (90 000 руб. х 50%), а ежемесячная — 3 750 руб.(45 000 руб.: 12 мес.).
В июне 2016 года объект был продан.В феврале 2016 года бухгалтер сделал проводку:
ДЕБЕТ 01 КРЕДИТ 60
- 90 000 руб. — принято к учету основное средство.В налоговом учете первоначальная стоимость полностью списана на текущие расходы. В результате образовалась налогооблагаемая временная разница в размере 90 000 руб. Бухгалтер сделал проводку:
ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 77
- 18 000 руб. (90 000 х 20%) — отражено ОНО.В период с марта по май 2016 года (всего 3 месяца) бухгалтер ежемесячно начисляет амортизацию и делает проводку:
ДЕБЕТ 44 КРЕДИТ 02
- 3 750 руб. — начислена амортизация.При этом возникает вычитаемая временная разница в размере 3 750 руб. В связи с этим ежемесячно делается проводка:
ДЕБЕТ 09 КРЕДИТ 68
- 750 руб.(3 750 руб. х 20%) — отражен ОНА.На момент продажи объекта суммарная величина ОНО достигла 2 250 руб. (750 руб. х 3 мес.). Бухгалтер сделал проводки:
ДЕБЕТ 77 КРЕДИТ 91
- 18 000 руб. — списан ОНА;
ДЕБЕТ 91 КРЕДИТ 09
- 2 250 руб. — списано ОНО.
Как отобразить принятие ОС и МПЗ за предыдущие периоды?
Лимит основных средств. Какое имущество относится к основным средствам? Ошибки прошлых лет, допущенные в учете малых предприятий.
Вопрос: Как корректно отобразить принятие ОС и МПЗ за предыдущие периоды?Организация на УСН доходы-расходы. В 2015 г учредитель (100 %) безвозмездно передал организации в пользование мебель. данную операцию бухгалтер не отразил в учете 2015 г., а отразил 01.01.2016. (в составе передаваемой мебели есть как и ОС так и МПЗ). Какими проводками правильнее отразить данную операцию? По ОС критерии учитывать по правилам 2015 или 2016 г (ПС больше 40.000 или ПС больше 100.000) мне не совсем ясна ситуация, если я операцию делаю в 2016 г, но за 2015, то правильнее будет учитывать порог 2015 г? Т.е. 40.000 р? Имущество должно было быть введено в 2015 г, но ошибочно было не введено, по этому ввожу в 2016 за 2015...я же не могу его ввести 2015, финансовый же год уже закрыт.
Ответ: Лимит основных средств для отражения в бухучете не менялся. В 2015, 2016 и в 2017г этот лимит составляет 40 000 рублей.
Имущество может обладать всеми признаками основного средства и иметь первоначальную стоимость, равную или менее 40 000 руб. Любой объект в пределах этой стоимостной группы организация вправе учитывать:
- в составе основных средств;
- в составе материально-производственных запасов (МПЗ).
Конкретный лимит стоимости для отнесения имущества к той или иной категории активов установите в учетной политике для целей бухучета. Такой порядок предусмотрен в пункте 5 ПБУ 6/01.
Вы должны были имущество отразить в учете в 2015г, так как, исходя из текста Вашего вопроса, учредитель имущество передал Вашей организации именно в 2015г.
Существенные ошибки прошлых лет, допущенные в учете малых предприятий, можно исправлять в том же порядке, который предусмотрен для исправления несущественных. То есть без ретроспективного пересчета показателей бухгалтерской отчетности (п. 9 ПБУ 22/2010, ч. 4 ст. 6 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ).
В налоговом учете в 2015 г. первоначальная стоимость такого имущества должна быть более 40 000 руб. Об этом сказано в пункте 1 статьи 257 Налогового кодекса РФ. Вы не списали при упрощенке стоимость основных средств в 2015г, база в этом случае завышена, в этом случае подавать уточненную декларацию право, а не обязанность. Расходы Вы можете отразить текущим периодом. При этом нужно учитывать лимит основных средств, применимый в 2015г (40 000 руб)
Обоснование
Какое имущество относится к основным средствам
Лимит стоимости для учета в составе ОС
Если стоимостный лимит меняется, его новое значение можно применять только в отношении основных средств, принимаемых к бухучету после его корректировки. Такие разъяснения содержатся в письме Минфина России от 10 января 2012 г. № 07-02-06/3 .
В налоговом учете под основными средствами понимается имущество (его часть), используемое в качестве средств труда для производства и реализации товаров (работ, услуг) или для управления организацией. В отличие от бухгалтерского учета первоначальная стоимость такого имущества должна быть более 40 000 руб. Об этом сказано в пункте 1 статьи 257 Налогового кодекса РФ. Основные средства со сроком полезного использования более 12 месяцев входят в состав амортизируемого имущества (п. 1 ст. 256 НК РФ). Основные средства, стоимость которых равна 40 000 руб. и менее, относятся к имуществу, которое не является амортизируемым и
Рассмотрим применение нового лимита и его соотношение с налоговым учетом основных средств в текущем году.
Внесение изменений в учетную политику организации
При формировании учетной политики организации на 2011 год для целей налогообложения предприятие имело право установить лимит основных средств (неамортизированного имущества) в размере 40 000 руб. Данная возможность появилась у организации благодаря новой редакции ст. 256 «Амортизируемое имущество» второй части Налогового кодекса РФ (Федеральный закон от 27.07.10 №229-ФЗ). Однако на момент формирования учетной политики на 2011 год изменения в ПБУ 6/01 еще не были внесены, а именно Приказ Минфина РФ от 24.12.10 №186н с изменениями лимита основных средств еще не был утвержден Минюстом. Таким образом, учетная политика организации для целей бухгалтерского учета на 2011 год могла содержать лимит, не превышающий 20 000 руб. После утверждения изменений (их регистрации в Минюсте РФ 22.02.11 №19910) предприятие получило возможность внести изменения в учетную политику приказом руководителя. Такой приказ можно оформить в произвольном виде, приведя в нем новую формулировку пункта учетной политики, где отражена информация о лимите основных средств. При этом дата утверждения вышеназванного приказа должна быть позже вступления в силу поправок в ПБУ 6/01. Менять учетную политику организации для целей бухгалтерского учета задним числом с нашей точки зрения неправомерно.
Учет основных средств в составе материальных ценностей
Организация с 2011 года имеет право учитывать в составе
материально-производственных запасов основные средства, стоимостью не более 40
000 руб. То есть предприятие может установить как для целей бухгалтерского, так
и налогового учета лимит основных средств в размере 40 000 руб. При этом, если
для налогового учета стоимость неамортизируемого имущества не может быть
изменена организацией, то для целей бухгалтерского учета лимит может быть
снижен. Однако, разница в отражении основных средств в бухгалтерском и налоговом
учете приведет к появлению дополнительных учетных записей согласно Положению по
бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02,
утвержденному Приказом Минфина РФ от 19.11.02 №114н.
На основании п. 4
Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01,
утвержденного Приказом Минфина от 30.03.01 №26н, в целях обеспечения сохранности
объектов основных средств, учтенных в составе материальных ценностей, в компании
должен быть организован надлежащий контроль за их движением.
Увеличение
лимита учета основных средств в составе материально-производственных запасов
может снизить контроль за сохранностью и движением основных средств. Во
избежание этого необходимо организовать бухгалтерский учет основных средств в
составе материальных ценностей следующим образом.
1. Для отражения основных
средств в составе материально-производственных запасов предприятия обычно
используют субсчета 10.6 «Прочие материалы» и 10.9 «Инвентарь и хозяйственные
принадлежности» к счету 10 «Материалы». Согласно Плану счетов бухгалтерского
учета и Инструкции по его применению, утвержденных Приказом МФ РФ от 31.10.00
№94н, на субсчете 10.6 "Прочие материалы" учитывается наличие и движение отходов
производства (обрубки, обрезки, стружка и т.п.); неисправимого брака;
материальных ценностей, полученных от выбытия основных средств, которые не могут
быть использованы как материалы, топливо или запасные части в данной организации
(металлолом, утильсырье); изношенных шин и утильной резины и т. п. Отходы
производства и вторичные материальные ценности, используемые как твердое
топливо, учитываются на субсчете 10.03 "Топливо".
На субсчете 10.9
"Инвентарь и хозяйственные принадлежности" учитывается наличие и движение
инвентаря, инструментов, хозяйственных принадлежностей и других средств труда,
которые включаются в состав средств в обороте.
При этом, согласно Инструкции
по применению Плана счетов, субсчета, предусмотренные в Плане счетов
бухгалтерского учета, используются организацией исходя из требований управления,
включая нужды анализа, контроля и отчетности. Организация может уточнять
содержание приведенных в Плане счетов бухгалтерского учета субсчетов, исключать
и объединять их, а также вводить дополнительные субсчета.
На основании
вышеизложенного, организации необходимо оформить в качестве приложения к своей
учетной политике рабочий план счетов таким образом, чтобы он либо предполагал
введение дополнительного субсчета, например, 10.12 «Основные средства в составе
материально-производственных запасов» для отражения основных средств в пределах
лимита, либо уточнял содержание приведенных в Плане счетов бухгалтерского учета
субсчетов, например, предоставлял возможность учитывать вышеназванные основные
средства на субсчете 10.9 "Инвентарь и хозяйственные принадлежности".
2. При
введении основных средств, учтенных в составе материально-производственных
запасов, в эксплуатацию их стоимость следует включить в состав расходов
организации, и списать с балансового учета. При этом необходимо сформировать
записи забалансового учета, как в стоимостном, так и в количественном выражении.
Списание с забалансового учета следует производить только при фактическом
выбытии ценностей.
Наличие забалансового учета основных средств, учитываемых
в составе материально-производственных запасов, обеспечивает надлежащий контроль
за их сохранностью и движением, способствует оперативному получению информации о
бухгалтерском учете основных средств в составе МПЗ, введенных в эксплуатацию,
при проведении инвентаризации.
Лимит стоимости ОС в 2016 году в бухгалтерском учете прежний - 40 тыс. руб. А вот в налоговом учете другая граница. Там с 1 января к основным средствам относят активы дороже 100 тыс. руб. Все, что дешевле, списывают в расходы сразу.
Какой лимит стоимости ОС в 2016 году в бухгалтерском учете
В бухучете списывайте через амортизацию имущество, которое обладает признаками ОС и стоит дороже 40 тыс. руб.
Признаками ОС обладает актив, который:
Предназначен для производственной, управленческой деятельности или для сдачи в аренду;
Компания не планирует перепродавать;
Способен приносить в будущем доход.
Лимит стоимости ОС в 2016 году в бухгалтерском учете компания должна закрепить в учетной политике. 40 тыс. - это максимальная граница. Организация вправе выбрать и меньшую сумму. Но не большую. Имущество дороже 40 тыс. руб. в бухучете можно списать только через амортизацию.
Какой лимит стоимости ОС в налоговом учете
Служат больше 12 месяцев;
Стоят дороже 100 тыс. руб.
Раньше в налоговом учете амортизировали имущество от 40 тыс. руб.
Начали использовать ОС раньше? Тогда руководствуйтесь прежними правилами. Амортизируйте имущество стоимостью от 40 тыс. руб.
Как отразить разницу
Итак, лимит стоимости ОС в 2016 году в бухгалтерском учете - 40 тыс., а в налоговом - 100 тыс. руб. Допустим, компания купит объект стоимостью от 40 тыс. до 100 тыс. руб. В бухучете такой актив будет амортизироваться, а в налоговом - нет. Поэтому тем компаниям, что применяют ПБУ 18/02, придется учитывать разницы.
Пример. Как учесть имущество стоимостью от 40 тыс. до 100 тыс. руб.
В декабре 2015 года компания купила компьютер. А в январе 2016 года ввела его в эксплуатацию. Стоимость покупки 70 800 руб., в том числе НДС - 10 800 руб.
Ежемесячная амортизация по компьютеру - 2000 руб.
В январе бухгалтер запишет:
ДЕБЕТ 08 субсчет «Приобретение объектов ОС» КРЕДИТ 60
— 60 000 руб.(70 800 - 10 800) — приобретен компьютер;
ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60
— 10 800 руб. — отражен входной НДС;
ДЕБЕТ 01 КРЕДИТ 08 субсчет «Приобретение объектов ОС»
— 60 000 руб. — ввели в эксплуатацию компьютер;
ДЕБЕТ 68 субсчет «НДС» КРЕДИТ 19
— 10 800 руб. — приняли к вычету НДС;
ДЕБЕТ 68 субсчет «Налог на прибыль» КРЕДИТ 77
— 12 000 руб. (60 000 руб. х 20%) — учли отложенное налоговое обязательство.
В налоговом учете компания спишет стоимость компьютера в расходы в момент покупки. А вот в бухучете он будет амортизироваться. Возникнет отложенное налоговое обязательство (ОНО).
С февраля и каждый месяц по мере амортизации объекта разница и ОНО будут погашаться проводками:
ДЕБЕТ 20 (25,26) КРЕДИТ 02
— 2000 руб. — начислена ежемесячная амортизация;
ДЕБЕТ 77 КРЕДИТ 68 субсчет «Налог на прибыль»
— 400 руб. (2 000 руб. х 20%) — погашена часть ОНО.
Изменение с 2016 г. для целей исчисления налога на прибыль организаций лимита стоимости основных средств влечет возникновение временных разниц между данными бухгалтерского и налогового учета. Можно ли избежать таких разниц, то есть отразить одну и ту же сумму расходов на приобретение имущества в бухгалтерском и налоговом учете?
Какое имущество признается амортизируемым с 01.01.2016?
С 1 января 2016 г. в п. 1 ст. 256 и п. 1 ст. 257 НК РФ внесены изменения по увеличению первоначальной стоимости амортизируемого имущества с 40 000 до 100 000 руб. При этом в ПБУ 6/01 "Учет основных средств" (Утверждено Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н) первоначальная стоимость имущества, признаваемого амортизируемым, изменена не была. Для целей бухгалтерского учета лимит может быть установлен в учетной политике в пределах 40 000 руб. (п. 5 ПБУ 6/01, Письмо Минфина России от 17.02.2016 N 03-03-07/8700).
С 1 января 2016 г. в п. 1 ст. 256 и п. 1 ст. 257 НК РФ внесены изменения по увеличению первоначальной стоимости амортизируемого имущества с 40 000 до 100 000 руб. При этом в ПБУ 6/01 "
В свою очередь, разные лимиты стоимости основных средств для целей бухгалтерского и налогового учета приводят к формированию временных разниц, что не всегда удобно.
С какого момента начисляется амортизация?
Следовательно, организации, решившей воспользоваться обозначенным правом, нужно внести изменения в учетную политику. Текст изменений может быть сформулирован так.
Для целей налогового учета имущество стоимостью:
- до 40 000 руб. списывать единовременно в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию;
- от 40 001 до 100 000 руб. списывать с учетом срока его использования, который определять в соответствии с Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1. Точное количество месяцев списания определяется приказом по организации. Признавать в расходах равномерно со следующего месяца после ввода в эксплуатацию.
Пример.
В марте организация (находится на ОСНО) приобрела компьютер стоимостью 80 000 руб. (без НДС) и ввела его в эксплуатацию. Согласно Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, компьютеры относятся к амортизационной группе со от 2 до 3 лет (код 14 3020000 "Техника электронно-вычислительная"). Приказом по организации установлено, что по данной группе амортизация начисляется 25 месяцев.
В соответствии с учетной политикой для целей бухгалтерского учета амортизация начисляется линейным способом.
В бухгалтерском учете с апреля организация должна ежемесячно начислять амортизацию по компьютеру в размере 3200 руб. (80 000 руб. / 25 мес.). В целях налогообложения прибыли данное имущество не признается амортизируемым, но списывается в расходы согласно ст. 254 НК РФ и положениям налоговой учетной политики ежемесячно в сумме 3200 руб. с апреля.
По нормам Налогового кодекса налогоплательщик вправе самостоятельно определить порядок признания материальных расходов в виде стоимости имущества, не являющегося амортизируемым как раз из-за его стоимости. В связи с этим организация может закрепить порядок отражения таких расходов в учетной политике и включать в состав расходов и по данным бухгалтерского, и по данным налогового учета равные суммы, избегая тем самым возникновения временных разниц.
Примечание. Имеется риск использования подхода автора статьи. Он заключается в том, что пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ говорит о возможности списания стоимости имущества на материальные расходы в течение более одного отчетного периода, а не более одного отчетного (налогового) периода. Понятия отчетных периодов и налогового периода даны в ст. 285 НК РФ. Таким образом, нельзя утверждать, что положения пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ позволяют налогоплательщику распределять затраты на приобретение имущества стоимостью от 40 001 до 100 000 руб. на несколько налоговых периодов. Ведь из буквального прочтения нормы следует, что это можно сделать только в течение нескольких отчетных периодов, то есть в течение нескольких месяцев календарного года (в течение квартала, полугодия, девяти месяцев календарного года).