Определение прибыли: «по отгрузке» или «по оплате»? Как не пасть жертвой НДС «по отгрузке.
От редакции: одним из наиболее больных вопросов в 2006 году для всех плательщиков НДС станет переход на порядок начисления НДС по отгрузке . Поэтому мы решили привести в еженедельнике рекомендации журнала "Главбух" относительно процесса такого перехода.
НАЧИСЛЕНИЕ И ВЫЧЕТЫ НДС "ПО ОТГРУЗКЕ": ПРАВИЛА ПЕРЕХОДА
С 1 января 2006 г. существенные изменения претерпят гл. 21, 25 и 26.2 Налогового кодекса РФ. Чего только стоит то, что с нового года всем предприятиям придется начислять НДС "по отгрузке". И, как это обычно бывает, переход на новые правила налогообложения породил массу вопросов. На некоторые из них уже ответили чиновники. Однако с большинством переходных проблем бухгалтерам придется справляться самостоятельно. А чтобы эти проблемы не оказались неразрешимыми, мы подготовили спецрубрику, в которой рассказали о наиболее существенных нюансах перехода на новые правила исчисления НДС, налога на прибыль и единого налога при "упрощенке".
Отвечая на запрос "Главбуха", Минфин России в Письме от 31 октября 2005 г. N 03-04-11/288 разъяснил, как фирмам принимать в 2006 г. к вычету НДС по товарам, которые были куплены в 2005 г. Необходимость в таких разъяснениях возникла из-за того, что с 1 января 2006 г. предприятиям придется перейти на новые правила расчета НДС. С 2006 г. все фирмы будут начислять НДС "по отгрузке". А "входной" налог можно будет принять к вычету, не перечисляя его продавцу. Такие изменения внесены в гл. 21 Налогового кодекса РФ Федеральным законом от 22 июля 2005 г. N 119-ФЗ.
В этой статье мы рассказали о правилах перехода на новый порядок расчета НДС, а также разобрали те проблемы, с которыми придется столкнуться бухгалтерам. Кроме того, в статье вы найдете мнение адвоката фирмы Baker&McKenzie, CIS Ltd Ю.А. Воробьева по наиболее неоднозначным ситуациям, которые могут возникнуть из-за нововведений, внесенных в гл. 21 Налогового кодекса РФ Законом N 119-ФЗ.
Начисление и вычеты НДС при переходе на новые правила налогообложения
|
Ситуация |
Метод начисления НДС в 2005 г. |
|
|
"по отгрузке" |
"по оплате" |
|
|
1 января 2006 г. нужно начислить НДС по отгруженным товарам, право собственности на которые не перешло к покупателю |
В течение 2006 и 2007 гг. начислять НДС по мере поступления денег от покупателя. По товарам, не оплаченным до 1 января 2008 г., начислить НДС в первом налоговом периоде 2008 г. |
|
|
"Входной" НДС принимать к вычету равными долями в первом полугодии 2006 г. НДС, перечисленный в этот период сверх расчетной величины, принимать к вычету по мере уплаты поставщикам |
В течение 2006 и 2007 гг. принимать к вычету "входной" НДС по мере уплаты его поставщикам. Налог, не уплаченный по состоянию на 1 января 2008 г., принять к вычету в первом налоговом периоде 2008 г. |
|
Инвентаризация
В связи с переходом на новые правила начисления и уплаты НДС все фирмы обязаны провести инвентаризацию своей дебиторской и кредиторской задолженности по состоянию на 31 декабря 2005 г. включительно. Этого требует п. 1 ст. 2 Федерального закона от 22 июля 2005 г. N 119-ФЗ. При этом нужно выявить те долги, сумма которых включает НДС. Результат такой инвентаризации имеет смысл оформить отдельным документом. Назвать его можно "Акт инвентаризации кредиторской и дебиторской задолженности, проведенной в связи с изменением порядка исчисления НДС". В этом акте нужно указать следующие показатели:
Сумму НДС по товарам (работам, услугам и имущественным правам), отгруженным (выполненным, оказанным, переданным), но не оплаченным до 1 января 2006 г.;
Сумму "входного" НДС по товарам, работам, услугам и имущественным правам, приобретенным, но не оплаченным до 1 января 2006 г.
Проводя инвентаризацию, обратите внимание на договоры, в которых указано, что право собственности переходит к покупателю в особом порядке, скажем, после полной оплаты. Дело в том, что в состав дебиторской задолженности, НДС по которой будет исчисляться по правилам переходного периода, нужно включить стоимость всех товаров, отгруженных до 1 января 2006 г. И здесь исключением не являются даже те товары, право собственности на которые покупатели получат уже после этой даты. Причина в следующем. В обновленной редакции п. 4 ст. 166 Налогового кодекса РФ сказано, что по итогам налогового периода надо начислить НДС по всем операциям, момент определения налоговой базы по которым приходится на данный период. Согласно же новой редакции ст. 167 Налогового кодекса РФ все фирмы должны определять налоговую базу в момент отгрузки.
С "отгрузки" на "отгрузку"
На первый взгляд, у предприятий, которые до 2006 г. начисляют НДС "по отгрузке", при переходе на новые правила начисления НДС никаких изменений не произойдет. Однако это не совсем так. Бухгалтер компании, которая сейчас начисляет НДС "по отгрузке", столкнется с трудностями при начислении НДС по товарам, отгруженным до 1 января 2006 г. Речь идет о товарах, право собственности на которые перейдет к покупателю только в 2006 г.
Кроме того, для организаций, работающих в 2005 г. "по отгрузке", Законом N 119-ФЗ предусмотрены особые правила вычета "входного" НДС по товарам, купленным, но не оплаченным до 1 января 2006 г.
Проблемы с переходом права собственности в особом порядке
Как мы уже сказали, с 2006 г. НДС придется начислять даже по тем отгруженным товарам, которые еще не перешли в собственность покупателя. Допустим, что у фирмы, работающей в 2005 г. "по отгрузке", к 1 января 2006 г. в учете числятся отгруженные товары, право собственности на которые не передано. При этом НДС по этим товарам, вопреки позиции налоговиков, не начислялся. Как поступать в таком случае, в Федеральном законе от 22 июля 2005 г. N 119-ФЗ не сказано. Однако логично начислить НДС по таким товарам в первом налоговом периоде 2006 г. Ведь в это время у фирмы уже не будет никаких аргументов в пользу того, что отгруженный, но не реализованный товар не нужно включать в налоговую базу по НДС.
Пример 1. ООО "Плутон" в 2005 г. начисляет НДС "по отгрузке". Налоговый период по НДС равен месяцу. В декабре 2005 г. ООО "Плутон" отгрузило в адрес ООО "Нептун" партию товаров. В договоре поставки указано, что право собственности на данные товары переходит к ООО "Нептун" после того, как это предприятие погасит свою задолженность перед ООО "Плутон". ООО "Нептун" оплатило товары в феврале 2006 г.
Однако уже в январе 2006 г. бухгалтер ООО "Плутон" начислил к уплате в бюджет НДС по товарам, отгруженным в адрес ООО "Нептун".
Попутно заметим, что сейчас вопрос о том, включать ли в налоговую базу отгруженные, но не реализованные товары или нет, является спорным. С одной стороны, объект налогообложения по НДС возникает в момент реализации. А в ст. 39 Налогового кодекса РФ сказано, что реализация происходит в тот момент, когда право собственности на товар переходит от продавца к покупателю. По общему же правилу покупатель становится собственником товара, как только получает его от продавца. Значит, если в договоре указать, что переход права собственности происходит позднее, например в день оплаты, НДС при отгрузке начислять не придется. Однако налоговики настаивают на том, что фирмы, работающие "по отгрузке", обязаны начислять НДС в момент передачи товара покупателю независимо от того, когда он получит их в собственность (см., например, Письмо УМНС России по г. Москве от 6 марта 2003 г. N 24-11/13100). Поэтому безопасной схему минимизации НДС с помощью особого порядка перехода права собственности не назовешь. Со следующего же года эта схема окажется вовсе бесполезной.
Как фирмам, которые сейчас работают "по отгрузке", принять к вычету НДС по товарам, купленным, но не оплаченным до 1 января 2006 г., сказано в п. 10 ст. 2 Закона N 119-ФЗ. Такой налог можно зачесть равными долями в январе - июне 2006 г. Но допустим, покупатель уплатит весь "входной" НДС поставщикам задолго до того, как истечет первая половина 2006 г. О такой ситуации в Законе N 119-ФЗ ничего не сказано. Таким образом, формально из Закона следует, что даже в этом случае вычет надо производить равномерно в течение шести месяцев. Этот подход, безусловно, несправедлив по отношению к плательщикам НДС "по отгрузке". Поэтому мы обратились с официальным запросом в Минфин России с просьбой высказать свое мнение по данной ситуации.
К счастью, чиновники пошли навстречу налогоплательщику. В Письме от 31 октября 2005 г. N 03-04-11/288 Минфин России сообщил, что фирмы, работающие в 2005 г. "по отгрузке", вправе принять к вычету НДС по товарам, купленным до 1 января 2006 г., сразу же после оплаты. При этом пересчитывать суммы вычетов, которые можно сделать в каждом из первых шести месяцев 2006 г., не нужно. Просто в одном из последних месяцев первой половины 2006 г., скажем, в мае или июне, вычет окажется меньше на сумму НДС, которая была уплачена сверх расчетной величины. В любом случае фирма не сможет принять к вычету НДС в большей сумме, чем числилась на счете 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" по состоянию на 1 января 2006 г.
Пример 2. В 2005 г. ООО "Меркурий" начисляет НДС "по отгрузке". Налоговый период равен месяцу. "Входной" НДС по товарам, не оплаченным к концу 2005 г., составил 300 000 руб. В начале 2006 г. бухгалтер ООО "Меркурий" рассчитал сумму НДС, которую можно принимать к вычету в течение января - июня 2006 г. В результате такого расчета сумма ежемесячного вычета составила 50 000 руб. (300 000 руб. / 6 мес.).
Однако уже в январе 2006 г. ООО "Меркурий" перечислило своим поставщикам "входной" НДС 2005 г. в сумме 240 000 руб. Руководствуясь разъяснениями Минфина России, бухгалтер принял этот налог к вычету в январе.
В феврале 2006 г. ООО "Меркурий" уплатило поставщикам НДС по товарам, купленным до 1 января 2006 г., в сумме 30 000 руб. В этом месяце бухгалтер принял к вычету расчетную величину НДС - 50 000 руб.
В марте 2006 г. ООО "Меркурий" по долгам 2005 г. не рассчитывалось. Бухгалтер в этом месяце принял к вычету остаток "входного" НДС 2005 г. - 10 000 руб. (300 000 - 240 000 - 50 000).
Понятно, что в апреле, мае и июне 2006 г. вычеты НДС по товарам, купленным, но не оплаченным в 2005 г., уже не производились.
С "оплаты" на "отгрузку"
Итак, с 2006 г. все предприятия обязаны начислять НДС в день отгрузки товара. Бухгалтер фирмы, которая в 2005 г. начисляет НДС "по оплате", при переходе на новый порядок налогообложения столкнется с двумя вопросами:
1) в какой момент начислить НДС по товарам, отгруженным до 1 января 2006 г., а оплаченным после этой даты;
Начисление НДС по товарам, отгруженным в 2005 г.
Как фирмам, работающим сейчас "по оплате", начислять НДС по товарам, отгруженным, но не оплаченным до 1 января 2006 г., также сказано в ст. 2 Федерального закона от 22 июля 2005 г. N 119-ФЗ. В течение 2006 и 2007 гг. НДС по товарам, работам, услугам и имущественным правам, не оплаченным до 2006 г., надо начислять по старым правилам. А именно по мере их оплаты покупателями. При этом отгруженные товары, выполненные работы, оказанные услуги и переданные права, как и прежде, считаются оплаченными, когда:
От покупателя либо по его поручению от третьего лица поступают деньги на расчетный счет или в кассу продавца (его комиссионера, агента или поверенного);
Производится взаимозачет;
Продавец переуступает право требования долга третьему лицу;
Покупатель расплачивается с продавцом своим имуществом, включая ценные бумаги;
Продавец передает по индоссаменту третьему лицу собственный вексель покупателя.
Также надо начислить НДС по задолженностям, срок исковой давности которых истек.
Но предположим, что часть товаров, отгруженных до 1 января 2006 г., покупатели так и не оплатили до конца 2007 г. НДС по таким товарам придется начислить в первом налоговом периоде 2008 г. Само собой, это касается и тех отгруженных до 2006 г. товаров, право собственности на которые так и не перешло к покупателю.
Пример 3. ООО "Сатурн" в 2005 г. начисляло НДС "по оплате". Налоговый период по НДС у ООО "Сатурн" равен месяцу. По состоянию на 1 января 2006 г. стоимость отгруженных, но не оплаченных товаров составила 1 180 000 руб. (в том числе НДС - 180 000 руб.).
В течение 2006 и 2007 гг. покупатели, получившие товары до 1 января 2006 г., перечислили ООО "Сатурн" 1 062 000 руб. НДС, входящий в эту сумму, равен 162 000 руб. Этот налог бухгалтер ООО "Сатурн" начислял к уплате в бюджет по мере поступления денег от покупателей.
По состоянию на 1 января 2008 г. задолженность по товарам, которые были отгружены до 1 января 2006 г., составила 118 000 руб. (1 180 000 - 1 062 000). НДС, входящий в сумму задолженности, равен 18 000 руб. (180 000 - 162 000). Бухгалтер ООО "Сатурн" начислил эту сумму к уплате в бюджет в январе 2008 г.
Вычеты НДС по товарам, купленным до 2006 г.
Как мы уже сказали, с 2006 г. вычет "входного" НДС можно будет произвести, не перечисляя денег продавцу. Требование об уплате налога исчезнет из ст. ст. 171 и 172 Налогового кодекса РФ.
Увы, но фирмы, работающие сейчас "по оплате", не смогут применить новые правила вычета по отношению к товарам, работам, услугам и имущественным правам, купленным до, а оплаченным после 1 января 2006 г. Налог по таким покупкам по-прежнему можно будет принять к вычету только после оплаты (п. 8 ст. 2 Федерального закона от 22 июля 2005 г. N 119-ФЗ). Такой порядок будет действовать до 1 января 2008 г. НДС по товарам, не оплаченным до этой даты, можно будет принять к вычету в первом налоговом периоде 2008 г. Это прописано в п. 9 ст. 2 Федерального закона от 22 июля 2005 г. N 119-ФЗ.
Пример 4. В 2005 г. ООО "Венера" начисляло НДС "по оплате". Налоговый период по НДС равен месяцу. По состоянию на 1 января 2006 г. "входной" НДС по неоплаченным товарам составил 1 000 000 руб. До 1 января 2008 г. ООО "Венера" оплатило и приняло к вычету часть этого налога, равную 800 000 руб. Оставшиеся 200 000 руб. (1 000 000 - 800 000) "входного" НДС по покупкам, произведенным до 2006 г., приняты к вычету в январе 2008 г.
Д.А.Волошин, эксперт журнала "Главбух"
При этом моментом определения налоговой базы признается наиболее ранняя из следующих дат:
День отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;
День оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав (п. 1 ст. 167 НК РФ).
Пример 1
Организация выполняет операции, облагаемые НДС по ставке 18%. В январе 2006 года осуществлена отгрузка продукции на сумму 408 870 руб., в том числе НДС -62 370 руб. В этом же месяце поступила предварительная оплата в счет поставляемой в феврале продукции - 283 200 руб.
Величина облагаемой базы по НДС за январь представит собой совокупность стоимости отгруженной продукции - 346 500 руб. (408 870 - 62 370) и поступившей предоплаты - 240 000 руб. (283 200 руб.: 118%). Ее сумма - 586 500 руб. (346 500 + 240 000). Исходя из этого величина начисленного НДС за этот месяц составит 105 570 руб. (62 370 руб. + (283 200 руб. / 118% х 18%)).
В бухгалтерском учете организации данные операции отразятся следующим образом:
Дебет 62 Кредит 90-1
408 870 руб. - отражена отгрузка товаров;
Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"
62 370 руб. - начислен НДС со стоимости отгруженных товаров;
Дебет 51 Кредит 62 субсчет "Расчеты по авансам полученным"
283 200 руб. - поступила предоплата в счет/ поставляемых в феврале товаров;
Дебет 19 субсчет "НДС по авансам полученным" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"
43 200 руб. (283 200 руб.: 11896x18%) - начислен НДС с суммы поступившей предоплаты.
Изменение в начислении НДС несколько смягчило и порядок принятия НДС к вычету. Для принятия к вычету входного НДС необходимым является следующее:
Товары (работы, услуги), имущественные права приобретены для операций, облагаемых НДС;
Товары (работ, услуги), имущественные права приняты к учету;
Имеется должным образом оформленный счет-фактура поставщика, в котором сумма НДС выделена отдельной строкой.
Ранее предъявляемое требование при принятии вычета по фактической уплате НДС по товарам (работам, услугам) в текущем году упразднено.
Пример 2
Дополним условие примера 1. Для производственных целей организация приобрела в январе материалы и комплектующие на сумму 244 024 руб., в том числе НДС - 37 224 руб. Материалы и комплектующие приняты к учету, по всем поступившим партиям получены документы, в том числе и счета-фактуры. Поставщикам в этом месяце перечислено 195 219,20 руб.
Хотя поступившие партии материалов и комплектующие оплачены не полностью, организация вправе принять всю предъявленную поставщиками сумму НДС к вычету.
В бухгалтерском учете организации осуществляются следующие записи:
Дебет 10 Кредит 60
206 800 руб. (244 024-37 224) - отражена задолженность за приобретаемые материалы и комплектующие;
Дебет 19 Кредит 60
37 224 руб. - выделен НДС по приобретаемым материалам и комплектующим;
Дебет 60 Кредит 51
195 219,20 руб. - перечислены денежные средства поставщикам;
Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19
37 224 руб. - принят к вычету НДС, предъявленный поставщиками материалов и комплектующих.
По некоторым операциям требование об уплате НДС сохраняется. При принятии к вычету НДС факт оплаты остается обязательным условием в отношении сумм налога:
Уплачиваемых на таможне при ввозе товаров на территорию РФ;
Удержанных налоговыми агентами. Эти суммы, как и в прошлом году, можно будет принять к вычету только после их фактической уплаты.
Таким образом, практически у всех плательщиков НДС с начала текущего года изменяются правила исчисления НДС. У налогоплательщиков, у которых учетной политикой до 2006 года момент определения налоговой базы по НДС признавался "по оплате", это проявится в большей степени, у налогоплательщиков же, определяющих его "по отгрузке", - в меньшей.
До 1 января 2006 года, как было сказано выше, плательщики НДС налоговую базу для целей исчисления и уплаты в бюджет налога определяли либо по мере отгрузки товаров, либо по мере получения денежных средств за отгруженные товары. Одним же из условий принятия к вычету сумм налога по товарам (работам, услугам), приобретенным для осуществления операций, подлежащих обложению НДС, являлся факт оплаты.
Исходя из этого законодатель для некоторых операций, осуществленных в 2005 году, ввел дополнительные нормы для переходного периода. Продолжительность периода ограничена двумя годами - 2006-м и 2007-м.
Последовательность предписываемых налогоплательщику действий установлена статьей 2 закона N 119-ФЗ.
Вначале налогоплательщики должны провести инвентаризацию дебиторской и кредиторской задолженности по состоянию на 31 декабря 2005 года. По ее результатам определяются:
Дебиторская задолженность за реализованные, но не оплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, операции по реализации (передаче) которых признаются объектами обложения НДС;
Кредиторская задолженность за неоплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, принятые к учету до 1 января 2006 года, в составе которой имеются суммы НДС, предъявленные к оплате продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав и подлежащие вычету в соответствии с главой 21 НК РФ (п. 1 ст. 2 Закона N 119-ФЗ).
Результаты инвентаризации кредиторской задолженности позволят всем налогоплательщикам определить суммы НДС, подлежащие перечислению ими своим поставщикам. А эти суммы, как известно, являются потенциальными величинами вычетов.
Результаты же инвентаризации дебиторской задолженности важны для плательщиков НДС, которые в своей учетной политике до 2006 года устанавливали момент определения налоговой базы по НДС по мере поступления денежных средств за отгруженные товары (выполненные работы, оказанные услуги). Инвентаризация поможет им определить суммы НДС, которые впоследствии поступят от покупателей.
Пример 3
Величина дебиторской задолженности на эту дату за реализованную, но не оплаченную продукцию, операции по реализации которой признаются объектами обложения НДС, составила 778 210 руб., в том числе НДС - 118 710 руб.
Сумма кредиторской задолженности за неоплаченные материалы, комплектующие, а также оказанные услуги, принятые к учету до 1 января 2006 года, в составе которой имеются суммы НДС, предъявленные к оплате их поставщиками, достигла на эту дату 554 010 руб., в том числе НДС - 84 510 руб.
Таким образом, при поступлении оплаты за всю реализованную до 1 января 2008 года продукцию организация должна будет уплатить 118 710 руб. Погашение же задолженности по приобретенным материалам, комплектующим и оказанным услугам позволит налогоплательщику принять к вычету 84 510 руб.
Поступление в 2006-2007 годах денежных средств в счет погашения дебиторской задолженности обязывает данных налогоплательщиков включить их в налоговую базу (п. 2 ст. 2 Закона N 119-ФЗ). Фактически на период с 1 января 2006 года по 31 декабря 2007 года законодатель в отношении товаров (работ, услуг), отгруженных в 2005 году и ранее, для упомянутых налогоплательщиков сохранил прежний порядок уплаты НДС - по оплате.
Таким образом, налоговая база у таких плательщиков НДС в этот период складывается из выручки, исчисленной с текущих операций, и выручки в виде погашенной дебиторской задолженности.
Пример 4
Используем данные примера 3. Среди признанной на 1 января 2006 года дебиторской задолженности за реализованную, но не оплаченную продукцию имеется задолженность, по которой срок исковой давности истекает 24 октября 2006 года. Ее сумма - 42 008 руб., в том числе НДС - 6408 руб. До упомянутой даты денежные средства от покупателя не поступили.
При исчислении налоговой базы по НДС за октябрь 2006 года организация должна учесть дополнительно 34 600 руб. (42 008 - 6408), так как в этом месяце истек срок исковой давности по дебиторской задолженности.
Если до 1 января 2008 года дебиторская задолженность будет погашена не полностью, то непогашенная ее часть подлежит включению в налоговую базу в первом налоговом периоде 2008 года (п. 7 ст. 2 закона N 119-ФЗ). Таким образом, налогоплательщики, у которых налоговым периодом признается календарный месяц, включают ее в налоговую базу по итогам января, налогоплательщики, у которых налоговым периодом признается квартал, - в налоговую базу по итогам первого квартала.
Мы привели выдержки из выпуска N 3 "Библиотечки "Российской газеты" - "Себестоимость продукции: планирование, анализ, резервы снижения". Желающим приобрести сборник следует перечислить за один его экземпляр 73 рубля (включая оплату за пересылку и НДС) по реквизитам: 125993, г. Москва, ЗАО "Библиотечка "РГ", ИНН 7721017444, КПП 772101001, р/с 40702810200000002764 в ОАО АКБ "ЛЕСБАНК", г. Москва, к/с 30101810500000000694, БИК 044579694, код ОКОНХ 87100, код ОКПО 36557391.
НДС - только "по отгрузке"
Случилось то, что специалисты финансового ведомства обещали уже давно. С 1января 2006 года в Налоговом кодексе останется только один метод уплаты НДС- "по отгрузке". Такие поправки в главу 21 внесены Федеральным законом от 22июля 2005 г. № 119-ФЗ. И это не единственная новация, которая ждет бухгалтеровс будущего года. Изменится не только метод уплаты НДС, но и механизм налоговыхвычетов. Подробно об изменениях рассказывает Наталья Александровна КОМОВА,заместитель директора департамента налоговой и таможенно-тарифной политикиМинфина России.
Наталья Александровна, как вы считаете, с чем связан переход наединый метод уплаты НДС "по отгрузке"? Изменится ли администрирование этогоналога?
Предложение Минфина о переходе на метод "по отгрузке" для целей примененияНДС сформировалось еще до принятия главы 21 Налогового кодекса. Как показываетмноголетняя практика косвенного налогообложения европейских государств, единыйметод уплаты НДС существенно упрощает администрирование этого налога. Да иналогоплательщикам легче определять выручку для налогообложения и вести учетвыставленных счетов-фактур. В настоящее время более трети всех российских налогоплательщиковНДС добровольно уплачивают этот налог по методу начисления. Заметьте: в принятомзаконе для предприятий с большой дебиторской задолженностью предусмотрен специальныйпереходный период на два года. При этом принципиально изменяется порядок вычетовналога - без условия оплаты приобретаемых товаров, работ и услуг.
То есть можно будет получить вычет только на основании счета-фактуры,не оплачивая товар поставщику? Будут ли какие-либо дополнительные условия?
С введением принципа начисления порядок вычета налога существенно изменится.И если сейчас для вычета НДС требуется обязательная оплата товара, то с началабудущего года достаточно иметь счет-фактуру ну и, разумеется, принять к учетуприобретенные материальные ценности, выполненные работы или оказанные услуги.
- Возможно ли появление каких-либо "серых" схем в этом случае?
Конечно, возможностей для неправомерного вычета появится гораздо больше,но ведь и налог будет начисляться независимо от поступления оплаты за реализуемыетовары, работы и услуги.
Как с будущего года можно будет принять к вычету НДС по купленномуоборудованию: когда оно учтено на счете 07 или на счете 01?
Если оборудование будет приобретаться в качестве новых основных средствдля существующего производства, то вычет налога будет производиться, как внастоящее время - после принятия к учету на счет 01. А вот если фирма покупаетоборудование для строящегося объекта, то с 1 января 2006 года будет действоватьдругой порядок вычета - по мере осуществления затрат, то есть после принятияоборудования к учету на счет 07.
И такой болезненный вопрос, как налогообложение авансов. Несмотряна то что из текста главы 21 слово "авансы" исключается, получение частичнойоплаты облагается НДС.
Действительно, при применении принципа "по отгрузке" получение оплаты всчет предстоящих поставок не освобождается от налогообложения, но при этомпринято решение освободить от уплаты налога экспортеров, получающих авансы,и предприятия, выпускающие продукцию с длительным производственным циклом (приусловии отложенного вычета налога по материальным ресурсам до окончания процессапроизводства).
Будет ли нужна банковская гарантия для подтверждения нулевой ставкиНДС? Сможет ли организация, представив этот документ, получить вычет, несобирая прочие документы?
Представление банковской гарантии для подтверждения правомерности применениянулевой ставки - предложение правительства, которое не было поддержано депутатамиГосударственной думы. Поэтому такой нормы в главе 21 пока не будет.
Если цена меньше 100 рублей за единицу товара, то НДС не начисляется. Приэтом понятно, что надо обеспечить ведение раздельного учета рекламных товаровстоимостью до и более 100 рублей за единицу. С более дорогих товаров фирмыобязаны будут заплатить НДС. А поскольку передача или раздача рекламных товаровэто последний этап их обращения, в большинстве случаев связанный с вручениемфизическим лицам, исчисление НДС следует производить исходя из розничных цен.
Беседовала
Александра БАЯЗИТОВА.
От редакции Обновленная статья 167 кодекса предписывает всем фирмам начислятьНДС в тот момент, когда товар отгружен покупателю. Для начисления налогабудет иметь значение только момент фактической передачи товара от продавцапокупателю. Дело в том, что новая редакция пункта 4 статьи 166 Налоговогокодекса РФ гласит: по итогам налогового периода надо начислить НДСпо всем операциям, момент определения налоговой базы по которым относитсяк данному периоду. А как мы уже сказали, налоговую базу надо определятьв момент отгрузки. Получается, что всем фирмам, которые сейчас начисляют НДС "по оплате",с 2006 года придется считать налог по-новому. Как таким компаниям поступитьс НДС по товарам, отгруженным, но не оплаченным к концу 2005 года? Налог надо начислять по мере того, как от покупателей будут поступатьденьги или другое имущество в счет погашения их долга. Иными словами,для товаров, работ, услуг, переданных покупателям, но не оплаченныхдо 2006 года, по-прежнему можно будет считать налог "по оплате". Нотолько до 1 января 2008 года. В первом же налоговом периоде 2008 годавесь НДС по неоплаченным товарам, которые были отгружены до 1 января2006 года, придется начислить к уплате в бюджет. |
Бухгалтерское сообщество о поправках по НДС
22 июля Президент РФ подписал Федеральный закон № 119-ФЗ, кардинально меняющийпорядок расчета и уплаты НДС. Пожалуй, самые сенсационные нововведения: с новогогода все предприятия будут переведены на один метод начисления НДС - "по отгрузке",а "входной" налог можно будет принять к вычету в тот момент, когда полученсчет-фактура, без оплаты товара.
Какова реакция на эти изменения у бухгалтерского сообщества? Своими ожиданиямис читателями "Главбуха" поделились аудиторы ведущих компаний и бухгалтеры крупнейшихпредприятий.
НОВЫЙ ПОРЯДОК УДАРИТ ПО СРЕДНЕМУ БИЗНЕСУ
ТАСТЫГИНАЕлена Мефодьевна,
финансовый менеджер отдела налогового планирования ОАО "Вимм-Билль-Данн ПродуктыПитания"Для нашей компании планируемые изменения в исчислении НДС не станут стольуж заметными, так как большая часть наших предприятий и сейчас применяетметод начисления "по отгрузке". Но надо полагать, что грядущие изменения в главу21 Налогового кодекса могут быть неблагоприятными для предприятий среднегобизнеса, которые сейчас применяют метод "по оплате". У них момент отгрузкитоваров или продукции может не совпадать с моментом поступления денег. Азначит, им придется отвлекать собственные средства из хозяйственного оборота,чтобы уплатить налог.
ОТ НДС "ПО ОТГРУЗКЕ" ПОСТРАДАЮТ ЕСТЕСТВЕННЫЕ МОНОПОЛИИ
РЕЗНИКОВАОльга Борисовна,
главный бухгалтер SAВ Miller RussiaПоправки в главу 21 лишают предприятия выбора, существующего сейчас, -начислять НДС "по отгрузке" или "по оплате". Переход с 1 января 2006 года на единый длявсех метод начисления НДС "по отгрузке" не несет выгоды предприятиям, особеннотем, у которых большая дебиторская задолженность. Они вынуждены будут начислятьНДС при отгрузке, когда оплата от контрагентов еще не поступила. А это приведетк уменьшению оборотных средств. По-моему, сильно пострадают компании - естественныемонополии. У них много должников по всей стране: в их числе и различные организации,оплачивающие потребляемые услуги или продукцию с большими задержками.
ПРОИЗВОДИТЕЛЯМ И ДОБЫТЧИКАМ ПРИДЕТСЯ ПЛАТИТЬ НДС ЗА СВОЙ СЧЕТ
КУЧЕРОВЭдуард Васильевич, руководитель департамента налогов и права компании "БейкерТилли Русаудит"
То, что НДС будет уплачиваться "по отгрузке", конечно, окажет некотороенегативное влияние на финансовое положение налогоплательщиков. Больше всегопострадают организации, которые выпускают продукцию, используя собственнуюпроизводственную базу, или добывают природное сырье. Ведь покупатели (заказчики)таких организаций рассчитываются с ними со значительной задержкой, гораздопозже того, как продукция им была отгружена. Кроме того, часто "входной" НДСу этих организаций не очень велик (если только они не построили или не приобрелипроизводственный объект, получив таким образом запас "входного" НДС на нескольколет вперед). А значит, чтобы уплатить НДС в бюджет, им придется отвлекатьзначительные собственные финансовые ресурсы. Компенсировать их удастся значительнопозже, когда поступят деньги от покупателя.
ИЗМЕНЕНИЯ ЗАТРОНУТ ДАЖЕ ТЕХ, КТО ДАВНО РАБОТАЕТ "ПО ОТГРУЗКЕ"
МЕЛЬНИЧЕНКОСветлана Васильевна, главный бухгалтер ОАО "Красный Октябрь"
Казалось бы, введение единого для всех предприятий метода исчисления НДС "поотгрузке" - не проблема нашего предприятия, так как мы давно определяем налоговуюбазу по НДС именно таким методом. Но на самом деле изменения затронут все организации.Например, у нас много поставщиков, которые определяют базу по НДС методом "пооплате" и с которыми мы работаем на условиях отсрочки платежа. Для таких предприятийпереход на уплату НДС "по отгрузке" обернется увеличением налоговой нагрузки.Возможно, они вынуждены будут привлекать дополнительные денежные средстваили существенно изменять условия деятельности, скажем, переходить на работусо 100-процентной предоплатой, сокращать запасы...
ТЕ, КТО РАБОТАЛ "ПО ОПЛАТЕ", ДОЛЖНЫ ПЕРЕСМОТРЕТЬ ВЗАИМООТНОШЕНИЯ СКОНТРАГЕНТАМИ
ВЛАДИМИРОВМаксим Игоревич, старший менеджер отдела услуг в области налогообложениякомпании Ernst & Young
Несомненным минусом изменений в главу 21 Налогового кодекса РФ являетсято, что налогоплательщики лишаются права самостоятельно выбирать один издвух вариантов ("по отгрузке" либо "по оплате") и устанавливать дату определенияналоговой базы по НДС. В итоге тем фирмам, которые исчисляли налог "по оплате",придется коренным образом пересматривать свои взаимоотношения с контрагентами.Иначе ничего не останется, как уплачивать НДС за счет собственных средств,а не из поступлений от покупателей продукции, как это делается сейчас. Следовательно,чем больше задолженность покупателей, тем больше средств отвлекается из оборотадля уплаты налога в бюджет. А это, в свою очередь, может негативно сказатьсяна платежеспособности самой организации, нанести удар по имущественным интересам,если истребовать оплату своих товаров (работ, услуг) достаточно трудно. Впервую очередь это затрагивает естественные монополии.
Финансисты еще раз напомнили налогоплательщикам, что для момента определения обязанности по исчислению и уплате НДС важен не факт перехода прав собственности на товар по договору купли-продажи, а дата его физической отгрузки .
В комментируемом Письме финансисты еще раз напомнили налогоплательщикам, что для момента определения обязанности важен не момент перехода прав собственности на товар по договору купли-продажи, а дата его физической отгрузки. Действительно, с 2006 г. в соответствии с п. 1 ст. 167 НК РФ моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено п. п. 3, 7 - 11, 13 - 15 этой же статьи, является наиболее ранняя из следующих дат
:
1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;
2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.
Таким образом, если отгрузка товаров (работ, услуг) покупателю происходит до момента их оплаты, каждый налогоплательщик обязан начислить НДС к уплате именно в момент отгрузки. Однако с реализацией данного положения на практике у налогоплательщиков могут возникнуть определенные трудности. Поэтому разберем данную проблему детально.
Законодатель не дал нам разъяснения, что же следует понимать для целей гл. 21 НК РФ под столь важным для правильного исчисления налога понятием, как отгрузка. Финансисты, как и налоговики, всегда считали, что под данным термином следует понимать сам факт физической отгрузки товара. Таким образом, получается, что момент определения налоговой базы по НДС уже напрямую не зависит от момента перехода права собственности. Хотя объектом обложения НДС согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ является именно реализация товаров (работ, услуг). Отметим, что действующая с 1 января 2006 г. редакция гл. 21 НК РФ дала фискалам дополнительные аргументы для того, чтобы настаивать именно на такой трактовке термина "отгрузка". Поэтому спорить с такой формальной трактовкой термина "отгрузка", содержащегося в п. 1 ст. 167 НК РФ, теперь весьма сложно, даже ссылаясь на противоречие норм Кодекса, позволяющее исчислять налоговую базу при отсутствии самого объекта налогообложения в виде реализации товара.
Законом от 22.07.2005 N 119-ФЗ в п. 3 ст. 167 НК РФ внесено технически небольшое, но очень важное по смыслу уточнение. Ранее он гласил, что передача права собственности без отгрузки или транспортировки товара приравнивается к его реализации. Теперь же слово "реализации" заменено на слово "отгрузке". Для самого п. 3 данная поправка не имеет столь существенного значения, однако она важна в свете правильного понимания самого термина "отгрузка", использованного законодателем в ст. 167 НК РФ, с моментом которой НК РФ связывает обязанность налогоплательщика определить налоговую базу по НДС (иными словами, начислить с нее НДС). Кроме того, на это указывает и п. 3 ст. 168 НК РФ, возлагающий на продавца обязанность выставить покупателю счет-фактуру не позднее пяти дней, отсчитывая именно со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг) или со дня передачи имущественных прав.
Как известно, в соответствии с нормами гражданского законодательства по общему правилу право собственности у приобретателя имущества по договору возникает с момента его передачи (п. 1 ст. 223 ГК РФ). При этом передачей имущества признается его вручение приобретателю, а равно сдача перевозчику для отправки приобретателю или сдача в организацию связи для пересылки приобретателю (п. 1 ст. 224 ГК РФ). Следовательно, в общем случае при реализации имущества право собственности на него переходит к покупателю в периоде отгрузки этого имущества, и в этом же периоде на счетах бухгалтерского учета организации-продавца отражается выручка от реализации имущества (п. 12 ПБУ 9/99). Поэтому в таком случае момент отгрузки имущества и переход права собственности на него совпадают, а, следовательно, обязанность по уплате НДС со стоимости отгруженного имущества возникает у налогоплательщика именно в том периоде, когда происходит переход права собственности на него к покупателю и соответственно когда выручка от реализации этого имущества отражается в бухгалтерском учете.
Однако на основании того же п. 1 ст. 223 ГК РФ законом или договором может быть предусмотрен иной момент перехода права собственности. В этом случае и выручка от реализации имущества отражается в бухгалтерском учете не в периоде отгрузки, а в том периоде, когда происходит переход права собственности. В принципе и налоговое законодательство под реализацией понимает именно переход права собственности на товары (п. 1 ст. 39 НК РФ). Но в отношении НДС налоговики предлагают строго разделить понятия "момент реализации" и "момент отгрузки" товаров в счет такой реализации.
Таким образом, можно считать безусловно обязательным положение, что по договорам на реализацию товаров момент определения налоговой базы по НДС уже не зависит от момента перехода права собственности, а только от самого факта их физической отгрузки. Однако не следует начислять НДС по самому факту отгрузки (передачи) имущества, производимой в рамках договоров, в принципе не предусматривающих перехода права собственности от лица, передающего имущество, к лицу, его получающему (например, договора хранения, залога, комиссии, агентирования и т.п.).
Таким образом, датой отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав признается дата первого по времени составления первичного документа, оформленного на их покупателя (заказчика), перевозчика (организацию связи)
(Такое разъяснение, например, было дано и в Письме ФНС России от 28.02.2006 N ММ-6-03/202@). Так, например, при передаче товара непосредственно покупателю таким документом должна быть накладная по форме ТОРГ-12, а если для его доставки покупателям используются услуги транспортных организаций, то это может быть товарно-транспортная накладная (форма 1-Т), железнодорожная накладная или т.п. документы.
Однако у налогоплательщика могут возникнуть вопросы о порядке отражения начисленных сумм НДС в бухгалтерском учете, особенно когда по договору поставки отгрузка товара была произведена в одном налоговом периоде, а право собственности на него переходит к покупателю в другом налоговом периоде. Ведь если, например, договором предусмотрено, что право собственности на отгруженную продукцию переходит к покупателю только после полной оплаты продукции, то оборот по реализации отражается в учете продавца не в периоде отгрузки, а в периоде оплаты. Однако в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ сумма НДС со стоимости отгруженной продукции должна быть начислена организацией-продавцом к уплате в бюджет (отражена по кредиту счета 68) в том периоде, когда была произведена отгрузка, независимо от факта перехода права собственности. Рассмотрим эту ситуацию на условном примере.
ООО "ФАБУЛА" по договору поставки отгружает продукцию ЗАО "ИНТРИГА". Договором поставки предусмотрено, что право собственности на отгруженную продукцию переходит к покупателю после оплаты продукции. Продукция на сумму 118 000 руб. (в т.ч. НДС - 18 000 руб.) была отгружена в адрес покупателя в июне 2010 г. Оплата от покупателя поступила в сентябре 2010 г.
Оборот по реализации продукции отражается в учете ООО "ФАБУЛА" не в момент отгрузки, а только после поступления оплаты от покупателя, то есть в сентябре 2010 г. Обязанность по уплате НДС со стоимости отгруженной продукции возникает у ООО "ФАБУЛА" по итогам уже II квартала, то есть по дате отгрузки в июне 2010 г. В учете ООО "ФАБУЛА" делаются следующие проводки.
В июне:
Дебет 45 Кредит 41 (43)
- списана себестоимость товара (продукции), отгруженного в адрес покупателя;
Дебет 76 (субсчет "НДС, начисленный по договорам с особым переходом права собственности") Кредит 68
- 18 000 руб. - начислен к уплате в бюджет НДС со стоимости фактически отгруженных товаров (продукции).
Одновременно (в срок 5 дней с даты отгрузки) выставляется счет-фактура покупателю на данную сумму.
В сентябре:
Дебет 51 Кредит 62
- 118 000 руб. - поступила оплата от покупателя;
Дебет 62 Кредит 90-1
- 118 000 руб. - отражена выручка от реализации продукции;
Дебет 90-3 Кредит 76 (субсчет "НДС, начисленный по договорам с особым ППС")
- 18 000 руб. - отражен НДС, ранее начисленный к уплате в бюджет в июне со стоимости физически отгруженных товаров (продукции);
Дебет 90-2 Кредит 45
- списана себестоимость реализованных товаров (продукции).
В рассмотренной ситуации у налогоплательщика может возникнуть и вопрос о том, как ему заполнить декларацию по НДС за II квартал. Ведь в разд. 3 "Расчет суммы налога, подлежащей уплате в бюджет по операциям, облагаемым по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2 - 4 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации" нет для этого случая отдельной строки, но в то же время сумма НДС должна попасть в общий "итого" по данному разделу, отражаемый по строке код 700. По нашему мнению, сумму исчисленного с такой отгрузки НДС следует указывать в п. 1 разд. 3 декларации, хотя это и не соответствует смысловому содержанию данного пункта, обозначенного как "Реализация (передача для собственных нужд) товаров (работ, услуг), передача имущественных прав по соответствующим ставкам...", - код строк 010 - 040. Но ничего другого налогоплательщику не остается.
Также отметим, что в III квартале в декларации по НДС никакие суммы налога по данной операции не отражаются.
Каждая организация процесс осуществления своей деятельности направляет на получение прибыли. Чтобы рассчитать прибыль необходимо учитывать выручку от реализации. Как известно, выручка для целей налогообложения может быть как по отгрузке, так и по оплате. В этой статье рассмотрим выручку по отгрузке (по методу начисления). В чем ее особенности? В какой момент учитывать выручку и рассчитывать прибыль? Ведь прибыль можно рассчитать, не получив деньги от покупателя, когда продукция отгружена. И вообще что такое выручка по отгрузке?
Для начала определимся, что же такое реализация? Реализация - это возмездная передача товаров или услуг населению (физическим лицам) или организации.
Теперь разберемся с таким понятием, как товар. Для налогового и бухгалтерского учета эти понятия несколько отличаются.
В бухгалтерском учете под товаром понимается собственная продукция, покупные товары для перепродажи (в торговле), выполненные работы собственными силами или оказанные услуги. Реализация этих товаров и является доходом в целях бухгалтерского учета. Все остальные доходы, полученные от продажи другого имущества (основных средств, НМА, например) учитываются в составе прочих доходов.
Для налогового учета в понятие товар включается любой вид товара, услуги, работы, от реализации которых организация получает доход (ОС, нематериальные активы, ценные бумаги и пр.). Все доходы для налогового учета определяются как выручка от реализации.
Выручка по отгрузке (методу начисления).
Исходя из того, какой метод признания доходов используется в организации, зависит момент отражения выручки: по отгрузке (метод начисления) или по оплате (кассовый метод). Метод отражения выручки обязательно должен быть отражен в учетной политике организации. Он определяется на весь календарный год и в течение года не меняется.
Выручка по отгрузке (по методу начисления) в налоговом учете отражается в момент передачи права собственности на товары или услуги, т.е. когда продукция реализована покупателю. И это не зависит от того, оплачена она или нет.
Когда организация использует кассовый метод (по оплате) выручка отражается только после оплаты товара или услуги покупателем. Оплата может производиться не только путем поступления денег в кассу или на расчетный счет покупателя. Здесь же учитывается бартер, уступка долга и т.п.
Рассмотрим пример учета выручки по отгрузке.
Пример 1.
В феврале 2013 года ООО «Мишка на севере» отгрузило ООО «Белочка» товары на сумму 525 000 руб. (между ними заключен договор купли-продажи). ООО «Белочка» рассчиталось с ООО «Мишка на севере» в апреле 2013 года путем перечисления денег на расчетный счет. ООО «Мишка на севере» использует при учете доходов метод начисления.
Поэтому выручку от реализованных товаров ООО «Мишка на севере» отразит в феврале.
Выручка после факта отгрузки
Согласно методу начисления право собственности на продукцию переходит от продавца покупателю при отгрузке этой продукции. Иногда возникают ситуации, когда по условиям договора право собственности переходит в другом порядке. Например, в момент доставки продукции в необходимый пункт или ее оплаты.
В этой ситуации выручка по отгрузке отражается тот в момент, если все условия договора выполнены, и право собственности перешло от продавца к покупателю.
Пример 2.
В феврале 2013 года ООО «Мишка на севере» отгрузило ООО «Белочка» товары на сумму 525 000 руб. (между ними заключен договор купли-продажи). По условиям договора право собственности на товары переходит только в случае оплаты товаров. До этого момента продукция считается собственностью ООО «Мишка на севере». ООО «Белочка» рассчиталось с ООО «Мишка на севере» в апреле 2013 года путем перечисления денег на расчетный счет. ООО «Мишка на севере» использует при учете доходов метод начисления.
По условиям договора право собственности на продукцию перешло к покупателю в апреле 2013 (т.е. после оплаты), поэтому выручка от реализации отражается в налоговом учете также в апреле.
Если по условиям договора доходы организации относятся к нескольким налоговым периодам (как, например, при абонентском обслуживании), а не к одному, то их необходимо распределить равномерно.
Пример 3.
ООО «Контур» оказывает услуги по бухгалтерскому учету. Обслуживание юридических лиц и ИП осуществляется на основании абонемента. В течение всего года бухгалтерские услуги оказываются ежемесячно.
За 2012 год выручка ООО «Контур» составила 480 000 руб.
Поскольку бухгалтерские услуги оказываются ежемесячно, то и выручка отражается в течение года равными долями в следующих размерах.
480 000 руб. / 12 мес. = 40 000 руб. в месяц
В случае, когда организация осуществляет работы или оказывает услуги длительное время (более календарного года), например, при строительстве домов, выручка распределяется пропорционально сумме фактических затрат, произведенных организацией в каждом налоговом периоде, в общей их сумме согласно сметы.
Пример 4.
ООО «Стройком» (исполнитель) и ООО «Автотрек» (заказчик) заключили договор на создание проектно-сметной документации. Работы передаются заказчику по мере их выполнения. Стоимость услуг ООО «Стройком» определена договором как 1 200 000 руб. (без НДС).
Затраты ООО «Стройком», связанные с выполнением условий договора, составили 1 000 000 руб.:
В 1-ом полугодии 2012 года – 200 000 руб.;
Во 2-ом полугодии 2012 года – 300 000 руб.;
В 1-ом полугодии 2013 года – 400 000 руб.;
Во 2-ом полугодии 2013 года – 100 000 руб.
Отражаем выручку в налоговом учете
В 1-ом полугодии 2012 года
200 000 / 1000 000 х 1200 000 = 240 000 руб.;
Во 2-ом полугодии 2012 года
300 000 / 1000 000 х 1200 000 = 360 000 руб.;
В 1-ом полугодии 2013 года
400 000 / 1000 000 х 1200 000 = 480 000 руб.;
Во 2-ом полугодии 2013 года
100 000 / 1000 000 х 1200 000 = 120 000 руб.
Бесплатная книга
Скорее в отпуск!
Для того, чтобы получить бесплатную книгу, введите данные в форму ниже и нажмите кнопку "Получить книгу".