Основные средства в запасе: бухучет и налогообложение. Как правильно оформить в бухгалтерском учете принятие ОС, как оформлять ежемесячные операции списания амортизации, налогообложение
Российский налоговый курьер, N 10, 2007 год
Рубрика: Налогообложение отдельных операций
М.С.Кузнецова,
эксперт журнала
"Российский налоговый курьер"
Иногда поступившее в
организацию основное средство, которое готово к использованию, не
вводится сразу же в эксплуатацию, поскольку приобреталось впрок, в
резерв либо по другим причинам. В статье рассмотрены особенности
налогообложения и бухучета "запасных" основных средств.
Объекты основных средств
являются особым видом имущества организации. Они используются в
качестве средств труда длительное время. Поэтому стоимость этих
активов списывается через начисление амортизации в течение срока их
полезного использования.
Момент включения объекта
в состав амортизируемого имущества при расчете налоговой базы по
налогу на прибыль определяется согласно главе 25
Налогового кодекса .
Чтобы правильно
рассчитать налоговую базу по налогу на имущество, необходимо
использовать данные бухгалтерского учета. В бухучете актив
включается в состав основных средств, когда начинает
соответствовать критериям, установленным в ПБУ 6/01
"Учет основных средств" .
Рассмотрим подробнее, как
определить момент, с которого "запасные" объекты признаются в
качестве основных средств для целей налогообложения и в
бухгалтерском учете.
Налоговый учет запасных объектов
Правила определения
момента, с которого имущество признается объектом основных средств,
изложены в . Основные средства входят в состав
амортизируемого имущества. При этом амортизируемое имущество - это
имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты
интеллектуальной собственности, которые используются
налогоплательщиком для извлечения дохода и находятся у него на
праве собственности. Таким образом, включение объекта в состав
амортизируемого имущества в налоговом учете возможно только после
фактического начала эксплуатации.
В
пункте 2
статьи 256 Налогового кодекса перечислены виды имущества, не
подлежащего амортизации. В частности, это земля и иные объекты
природопользования, имущество бюджетных и некоммерческих
организаций, имущество, приобретенное с использованием бюджетных
средств целевого финансирования, объекты внешнего благоустройства,
продуктивный скот, приобретенные издания и т.д.
В
соответствии с пунктом
2 статьи 259 НК РФ начисление амортизации по объекту основных
средств начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в
котором этот объект был введен в эксплуатацию. Амортизация
начисляется исходя из срока его полезного использования. Этот срок
налогоплательщик определяет самостоятельно на дату ввода в
эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества.
Обратите внимание:
организация может иметь машины и оборудование, которые временно
находятся в резерве
для обеспечения попеременного
использования
двух или более основных средств. Например, во
избежание просрочки исполнения принятых обязательств. Такие
основные средства способствуют получению дохода, и суммы
начисленной амортизации по ним могут быть включены в состав
расходов организации при определении налоговой базы по налогу на
прибыль. Данная позиция изложена в письме Минфина России от 03.07.2006 N
03-03-04/4/114 .
Бухгалтерский учет основных средств в запасе
Для принятия актива к бухгалтерскому учету в качестве основного средства необходимо одновременное выполнение условий, установленных в ПБУ 6/01 . Перечислим их.
Орган государственной власти субъекта РФ наделен полномочиями по материально-техническому обеспечению другого органа государственной власти того же субъекта РФ. Операции по приобретению основных средств отражаются по КВР 244 и подстатье 310 КОСГУ. Вложения учитываются на счете 106 00. Приобретаемые НФА не будут использоваться в деятельности передающей стороны. Какими бухгалтерскими записями необходимо оформлять поступление и передачу НФА в учете органа власти с учетом положений федерального стандарта "Основные средства"?
Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Операция по передаче вложений, сформированных органом власти в рамках полномочий по материально-техническому обеспечению иного органа исполнительной власти того же уровня бюджета бюджетной системы РФ, отражается по дебету счета 0 401 20 241 "Расходы на безвозмездные перечисления государственным и муниципальным организациям" и кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 0 106 00 000 "Вложения в нефинансовые активы".
Обоснование вывода:
В соответствии с положениями п. 7 Федерального стандарта бухгалтерского учета для организаций государственного сектора "Основные средства", утвержденного Минфина России от 31.12.2016 N 257н (далее - СГС "Основные средства"), основные средства - являющиеся активами материальные ценности, предназначенные для неоднократного или постоянного использования субъектом учета на праве оперативного управления (праве владения и (или) пользования имуществом, возникающем по договору аренды (имущественного найма) либо договору безвозмездного пользования) в целях выполнения им государственных (муниципальных) полномочий (функций), осуществления деятельности по выполнению работ, оказанию услуг либо для управленческих нужд субъекта учета. Указанные материальные ценности признаются основными средствами при их нахождении в эксплуатации, в запасе, на консервации, а также при их передаче субъектом учета, во временное владение и пользование или во временное пользование по договору аренды (имущественного найма) либо по договору безвозмездного пользования.
В рассматриваемой ситуации приобретаемые в целях материально-технического обеспечения иных организаций госсектора материальные ценности не будут использоваться непосредственно в деятельности субъекта учета, осуществляющего расходы на их приобретение. Соответственно, основания для признания их в учете в качестве основных средств у передающей стороны отсутствуют.
В бюджетном учете органа власти согласно абзацу седьмому п. 53 Инструкции, утвержденной Минфина России от 06.12.2010 N 162н, передача произведенных вложений в объекты нефинансовых активов при их передаче государственным и муниципальным организациям отражается на основании первичных учетных документов по соответствующим объектам учета (Актов о приеме-передаче) по дебету счета 0 401 20 241 "Расходы на безвозмездные перечисления государственным и муниципальным организациям" и кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 0 106 00 000 "Вложения в нефинансовые активы".
Таким образом, операции по передаче вложений, сформированных органом власти в рамках полномочий по материально-техническому обеспечению иного органа исполнительной власти того же уровня бюджета бюджетной системы РФ, отражаются на основании Извещения (ф. 0504805) с прилагаемыми к нему документами, подтверждающими факт приемки-передачи объектов учета, следующей корреспонденцией счетов:
Дебет КРБ 1 401 20 241 Кредит КРБ 1 106 01 410
- отражена передача вложений в основные средства в рамках движения объектов между органами власти одного уровня бюджета.
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Дурнова Татьяна
Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
советник государственной гражданской службы РФ 2 класса Шершнева Анна
Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.
прошу проконсультировать по вопросу отражения в бухгалтерском и налоговом учете основных средств,готовых к эксплуатации,т.е тех по которым не требуются значительные затраты по монтажу и вводу оборудования.Это оборудование находится на складе.
если основное средство вводится в эксплуатацию не сразу, оно принимается к учету на отдельный субсчет к счету 01 «Основные средства на складе (в запасе)» (пп. «а» п 4 ПБУ 6/01, п. 20 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н, Инструкция к плану счетов).
Амортизировать такое имущество нужно независимо от того, введено оно в эксплуатацию или нет. Амортизация по нему учитывается в прочих расходах (счет 91). Это связано с тем, что стоимость неиспользуемого объекта имущества не может формировать себестоимость производимой организацией продукции (товаров, работ, услуг).
В налоговом учете порядок зависит от того, обусловлена ли задержка эксплуатации объекта основных средств технологическими причинами и является ли частью производственного цикла.
Если да, начислять амортизацию и списывать ее на расходы в налоговом учете можно. Например, в случае приобретения оборудования в резерв для обеспечения попеременного использования двух и более основных средств (письмо Минфина России от 3 июля 2006 г. № 03-03-04/4/114).
Если же основные средства изначально приобретены для использования с отсрочкой ввода в эксплуатацию, амортизировать такие объекты до ввода в эксплуатацию при расчете налога на прибыль нельзя. В этом случае возникнут вычитаемые временные разницы, которые приводят к возникновению отложенного налогового актива.
Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах «Системы Главбух» коммерческая версия.
Если основное средство вводится в эксплуатацию позже принятия его на учет, к счету 01 (03) откройте субсчета «Основные средства на складе (в запасе)» и «Основные средства в эксплуатации». Принятие на учет основного средства отразите проводкой:
Дебет 01 (03) субсчет «Основные средства на складе (в запасе)» Кредит 08
– принято к учету основное средство.
При вводе основного средства в эксплуатацию сделайте проводку:
Дебет 01 (03) субсчет «Основные средства в эксплуатации» Кредит 01 (03) «Основные средства на складе (в запасе)»
– введено в эксплуатацию основное средство.*
Такой порядок следует из пункта 4 ПБУ 6/01 и Инструкции к плану счетов (счет 01, счет 03).
Внимание: если основное средство было приобретено (изготовлено, построено) в одном месяце, а на счете 01 (03) отражено в следующих, у организации должны быть документы, подтверждающие неготовность его к использованию. Иначе при проверке налоговая инспекция признает, что в момент приобретения организация ошибочно не учла основное средство на счете 01 (03). В результате налоговая инспекция может пересчитать налог на имущество за месяцы, в которых основноесредство числилось на счете 08, и на сумму недоимки начислить пени и штрафы (письма Минфина России от 18 апреля 2007 г. № 03-05-06-01/33, от 4 сентября 2007 г. № 03-05-06-01/98).*
Есть примеры судебных решений, принятых в пользу налоговых инспекций, по этому вопросу (см., например, решение ВАС РФ от 17 октября 2007 г. № 8464/07, определения ВАС РФ от 25 мая 2009 г. № ВАС-6250/09, от 19 сентября 2008 г. № 11258/08, от 28 апреля 2008 г. № 16599/07, от 14 февраля 2008 г. № 758/08, постановления ФАС Волго-Вятского округа от 24 февраля 2009 г. № А29-3496/2007, от 12 мая 2008 г. № А43-21471/2007-6-749, от 25 апреля 2008 г. № А29-3494/2007, Северо-Кавказского округа от 8 октября 2007 г. № Ф08-6588/2007-2440А, Западно-Сибирского округа от 23 июня 2008 г. № Ф04-3844/2008(7130-А75-40), Уральского округа от 28 октября 2008 г. № Ф09-7833/08-С3, Московского округа от 5 ноября 2008 г. № КА-А40/10237-08).
Однако суды встают и на сторону налогоплательщиков, если налоговая инспекция не может представить доказательств того, что спорный объект пригоден к эксплуатации (см., например, постановления ФАС Поволжского округа от 17 июня 2008 г. № А65-26068/07, от 10 июня 2008 г. № А55-14778/07, Уральского округа от 11 октября 2007 г. № Ф09-8293/07-С3, Северо-Западного округа от 16 июля 2007 г. № А56-2271/2007).
Документами, подтверждающими, что на момент приобретения основное средствобыло не доведено до состояния, пригодного к использованию, могут быть:
- акты сторонних организаций на оказание услуг по монтажу и наладке оборудования;
- накладные на приобретение комплектующих к основному средству;
- наряды на монтаж оборудования;
- договор подряда на выполнение строительных работ;
- отчеты о проделанной работе по доведению основного средства до состояния, пригодного к использованию.
Сергей Разгулин,
2.Ситуация: Как в бухучете отразить начисление амортизации по основному средству, принятому на учет, но не введенному в эксплуатацию (основному средству, находящемуся в запасе)
Если имущество учитывается на счете 01, то независимо от того, введен данный объект в эксплуатацию или нет, начисляйте по нему амортизацию.
Основное средство организация может ввести в эксплуатацию не сразу. В этом случае оно принимается к учету на отдельный субсчет к счету 01, который может называться, например, «Основные средства на складе (в запасе)». Такой порядок распространяется на все объекты основных средств: движимое (приобретенное, созданное, требующее монтажа) и недвижимое имущество (с момента подачи документов на госрегистрацию права собственности). Это следует из подпункта «а» пункта 4 ПБУ 6/01, пункта 20 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н и Инструкции к плану счетов.
Начислять амортизацию в бухучете нужно начиная с месяца, следующего за тем, в котором имущество было принято к учету в качестве основного средства (п. 21 ПБУ 6/01). Таким образом, после отражения полученного имущества на счете 01 организация должна начать его амортизировать. Делать это нужно независимо от того, введен данный объект в эксплуатацию или нет.*
Суммы начисленной амортизации отражайте на счете 02 «Амортизация основных средств» в корреспонденции со счетами учета расходов. Счет для учета расходов выберите в зависимости от причины, по которой основное средство не используется (производственная необходимость, технологические особенности, запланированная отсрочка в эксплуатации).
Имущество может быть введено в эксплуатацию (это подтверждено документально), но фактически не использоваться, а находиться в резерве (например, приобретен резервный источник питания). В этом случае амортизацию начисляйте в составе расходов по обычным видам деятельности (счета 20, 08, 23, 25, 44…). Если имущество приобретено для эксплуатации в будущем (будет введено в эксплуатацию в ближайшее время), амортизацию по нему учитывайте в прочих расходах (счет 91). Это связано с тем, что стоимость неиспользуемого объекта имущества (через амортизацию) не может формировать себестоимость производимой организацией продукции (товаров, работ, услуг).*
Для удобства формирования и отслеживания информации о суммах начисленной амортизации на объекты основных средств, находящиеся на складе (в запасе), к счету 02 «Амортизация основных средств» откройте отдельный субсчет. Он может называться, например, «Амортизация основных средств на складе (в запасе)». В бухучете начисление амортизации по данным объектам отражайте проводкой:
Дебет 91-2 Кредит 02 субсчет «Амортизация основных средств на складе (в запасе)»
– начислена амортизация по основному средству, находящемуся на складе (в запасе).
В начале фактической эксплуатации суммы начисленной амортизации спишите:
Дебет 02 субсчет «Амортизация основных средств на складе (в запасе)» Кредит 02 субсчет «Амортизация основных средств в эксплуатации»
– перенесена сумма ранее начисленной амортизации на субсчет учета амортизации по основным средствам в эксплуатации.*
Такой порядок основан на положениях пункта 21 ПБУ 6/01, пунктов 9 и 18 ПБУ 10/99.
Разниц по ПБУ 18/02 между бухгалтерским и налоговым учетом при начислении амортизации поосновным средствам в запасе не возникнет. Дело в том, что в налоговом учете по основным средствам в запасе действуют правила, аналогичные правилам бухучета. Так, если задержка фактической эксплуатации объекта основных средств обусловлена технологическими причинами и является частью производственного цикла, начислять амортизацию и списывать ее на расходы в налоговом учете можно (как и в бухучете). Например, в случае приобретения оборудования в резерв для обеспечения попеременного использования двух и более основных средств (письмо Минфина России от 3 июля 2006 г. № 03-03-04/4/114).*
Если же основные средства изначально приобретены для использования с отсрочкой ввода в эксплуатацию, возникнут разницы между налоговым и бухгалтерским учетом. Амортизировать такие объекты до ввода в эксплуатацию при расчете налога на прибыль нельзя (п. 4 ст. 259 НК РФ). В бухучете в этом случае амортизация начисляется на счет 91. Это образует вычитаемые временные разницы, которые приводят к возникновению отложенного налогового актива (п. 11,17 ПБУ 18/02).
Пример отражения в бухучете амортизации основных средств в запасе*
Одним из видов деятельности ЗАО «Альфа» является гостиничный бизнес. В июне организация приобрела в одну из гостиниц мебельный гарнитур для номера на четвертом этаже. Стоимость гарнитура – 118 000 руб. (в т. ч. НДС – 18 000 руб.). На четвертом этаже проводился ремонт, который был закончен в августе. В том же месяце номер был обставлен мебелью и начал использоваться для размещения гостей.
Для целей бухгалтерского и налогового учета срок полезного использования мебели был установлен – шесть лет (72 месяца). Согласно учетной политике амортизация поосновным средствам начисляется линейным способом.
Годовую норму амортизации мебельного гарнитура бухгалтер рассчитал так:
(1: 6 лет) ? 100% = 17%.
Месячная сумма амортизации составила:
(118 000 руб. – 18 000 руб.) ? 17% : 12 мес. = 1417 руб.
В рабочем плане счетов «Альфы» утверждены следующие субсчета к счету 01 –«Основные средства на складе», «Основные средства в эксплуатации». К счету 02 – «Амортизация основных средств в эксплуатации», «Амортизация основныхсредств на складе».
В учете бухгалтер сделал записи.
Дебет 08 Кредит 60
– 100 000 руб. (118 000 руб. – 18 000 руб.) – учтена стоимость приобретенного мебельного гарнитура;
Дебет 19 Кредит 60
– 18 000 руб. – учтен входной НДС со стоимости приобретенного мебельного гарнитура;
Дебет 01 субсчет «Основные средства на складе» Кредит 08
– 100 000 руб. – отражена стоимость приобретенного мебельного гарнитура в составеосновных средств;
Дебет 68-2 Кредит 19-3
– 18 000 руб. – принят к вычету входной НДС по приобретенному мебельному гарнитуру.
Дебет 91-2 Кредит 02 субсчет «Амортизация основных средств на складе»
– 1417 руб. – начислена амортизация по мебельному гарнитуру за июль.
Сумму амортизации бухгалтер отразил в составе прочих расходов, поскольку мебельный гарнитур еще не используется для оказания гостиничных услуг. Соответственно, амортизация, начисленная по нему, не может формировать себестоимость указанных услуг.
В налоговом учете амортизация начнет начисляться с месяца, следующего за вводоммебели в эксплуатацию. Из-за этого возникли вычитаемые временные разницы. Бухгалтер отразил отложенный налоговый актив проводкой:
– 283 руб. (1417 руб. ? 20%) – признан отложенный налоговый актив по амортизациимебельного гарнитура за июль.
В августе:
Дебет 01 субсчет «Основные средства в эксплуатации» Кредит 01 субсчет «Основные средства на складе»
– 100 000 руб. – введен в эксплуатацию мебельный гарнитур;
Дебет 02 субсчет «Амортизация основных средств на складе» Кредит 02 субсчет «Амортизация основных средств в эксплуатации»
– 1417 руб. – перенесена ранее начисленная амортизация по мебельному гарнитуру на субсчет учета амортизации по основным средствам в эксплуатации;
Дебет 20 Кредит 02 субсчет «Амортизация основных средств в эксплуатации»
– 1417 руб. – начислена амортизация по мебельному гарнитуру за август;
Дебет 09 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 283 руб. (1417 руб. ? 20%) – признан отложенный налоговый актив по амортизации мебельного гарнитура за август.
С сентября и до месяца окончания амортизации в бухучете разницы между бухгалтерским и налоговым учетом не возникали. После окончания амортизации в бухучете в течение двух месяцев амортизация начислялась только в налоговом учете. Бухгалтер отразил погашение отложенного актива в этих месяцах так:
Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 09
– 283 руб. (1417 руб. ? 20%) – погашена часть отложенного налогового актива по амортизации мебельного гарнитура.
Сергей Разгулин,
действительный государственный советник РФ 3-го класса
С уважением,
эксперт «Системы Главбух» Чекалова Наталья.
Ответ утвержден:
ведущий эксперт Горячей линии "Системы Главбух" Гранаткин Сергей.
А еще только в октябре Вы можете получить быстрый устный ответ.
_____________________________
Ответ на Ваш вопрос дан в соответствии с правилами работы «Горячей линии» «Системы Главбух», которые Вы можете найти по адресу: http://www.1gl.ru/#/hotline/rules/?step=14
"Аудиторские ведомости", 2010, N 9
ОСНОВНЫЕ
СРЕДСТВА В ЗАПАСЕ (РЕЗЕРВЕ):
БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И
НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ
Разъясняются
особенности бухгалтерского и налогового
учета основных средств, временно не
используемых в производстве продукции, при
выполнении работ или оказании услуг, для
управленческих нужд организации.
Приводятся конкретные примеры.
Ситуация,
когда организация приобретает основные
средства, но сразу в эксплуатацию их не
вводит, достаточно распространена на
практике. Например, покупаются
транспортные средства для сдачи в аренду в
целях получения дополнительного дохода, но
договор аренды еще не заключен. Закупается
мебель и оргтехника для офиса, ремонт
которого еще не закончен. В подобных
ситуациях у бухгалтеров возникает вопрос:
как учитывать данное имущество - на счете 01
"Основные средства" или на счете 08 "Вложения
во внеоборотные активы". Многие организации
предпочитают учитывать такое имущество на
счете 08 до ввода его в эксплуатацию, в
результате чего искажаются стоимость
основных средств для целей бухгалтерского
учета и, соответственно, налоговая база по
налогу на имущество.
Основные средства
по степени использования можно
сгруппировать следующим образом:
-
основные средства, находящиеся
непосредственно в эксплуатации
(эксплуатируемые основные средства);
-
основные средства в запасе и временно не
используемые.
В настоящее время
нормативные акты не содержат определения
основных средств в запасе или резерве.
Ранее действовавшее Положение по
бухгалтерскому учету основных средств
(фондов) государственных, кооперативных
(кроме колхозов) и общественных предприятий
и организаций, утвержденное Письмом
Минфина СССР от 07.05.1976 N 30, такое определение
содержало. В п. 67 этого документа было
записано: к оборудованию и транспортным
средствам в запасе (резерве на складе)
относятся указанные виды основных средств
(фондов), приобретенных для этой цели, а
также бывшие в эксплуатации, временно
выведенные из сферы производства в порядке,
установленном министерством, ведомством,
исполнительным комитетом Совета депутатов
трудящихся, хранящихся в закрытых складах
или складах открытого хранения и
предназначенных для замены выбывающих
основных средств (фондов).
Отметим, что
основные средства в резерве необходимы
прежде всего для обеспечения непрерывного
процесса производства, его устойчивости в
возможных аварийных ситуациях. Такие
основные средства нужны на предприятиях,
которые обеспечивают жизнедеятельность
экономики и населения страны, имеют пиковые
нагрузки (энергетика, транспорт,
водоснабжение, строительство и др.).
Например, в электроэнергетике страховой
или резервный запас генерирующего
оборудования составляет 10 - 15% совокупного
объема мощностей. Этот запас требуется для
поддержания безопасного и бесперебойного
функционирования энергосистемы в условиях
возникновения непредвиденных или
недооцененных пиковых нагрузок. Процесс
производства стекла технологически
непрерывен и не может быть прерван в
течение 15 - 17 лет до момента полной
остановки завода в целях проведения
комплексного технического перевооружения
(полной замены всех участков линий), поэтому
наличие комплекта запасных частей -
обязательное условие эксплуатации
смонтированного оборудования линий по
производству стекла с целью обеспечения
достаточного уровня надежности,
безопасности и незамедлительного
устранения неисправностей.
Обязанность
организации приобретать резервное
оборудование (насосы, вентиляторы, холодную
фрезу для чистовой обработки поверхности,
позволяющую удалять разметку, краску и
термопластик с дорожного покрытия
магистралей, проезжей части улиц и взлетных
полос аэропортов и т.д.) вытекает из
нормативных актов. Так, согласно п. 2.6.5
Правил и норм технической эксплуатации
жилищного фонда (утв. Постановлением
Госстроя России от 27.09.2003 N 170) оборудование
насосных станций, систем противопожарного
оборудования должно быть укомплектовано не
только основным, но и резервным
оборудованием.
Таким образом, под
основными средствами в резерве (резервные
основные средства) следует понимать
объекты основных средств, которые
приобретены для постоянного запаса
(резерва) в соответствии с требованиями
нормативных актов Российской Федерации в
целях поддержания безопасного и
бесперебойного функционирования опасных
производств и предназначены для замены
вышедших из строя основных
средств.
Бухгалтерский учет основных
средств в запасе (резерве)
Основными
нормативными актами, регулирующими порядок
учета основных средств, в том числе
находящихся в запасе или резерве, являются
ПБУ 6/01 "Учет основных средств" и
Методические указания по бухгалтерскому
учету основных средств, утвержденные
Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91 (далее -
Методические указания).
Согласно п. 4 ПБУ
6/01 одно из условий принятия объекта
основных средств к бухгалтерскому учету -
предназначение этого объекта для
использования в производстве продукции
(работ, услуг). Поправки, внесенные в ПБУ 6/01
Приказом Минфина России от 12.12.2005 N 147н,
изменили порядок определения даты, с
которой основное средство принимается к
бухгалтерскому учету. С учетом новой
редакции для отражения стоимости объекта в
составе основных средств не принимается во
внимание не фактический ввод его в
эксплуатацию, а цель приобретения актива.
Если актив предназначен для использования
в процессе производства продукции
(оказания услуг, выполнения работ), то он
включается в состав основных средств в
момент готовности его к эксплуатации.
Указанное положение вытекает также из
Методических указаний, в п. 20 которых
закреплено, что в классификацию основных
средств по степени их использования
включены в том числе объекты основных
средств, находящиеся в запасе (резерве).
Кроме того, п. 39 Методических указаний
уточняет, что если организация приобрела
машины и оборудование, не требующие монтажа
(транспортные передвижные средства,
строительные механизмы и т.п.), а также
машины и оборудование, требующие монтажа,
но предназначенные для запаса (резерва) в
соответствии с установленными
технологическими и иными требованиями, то
они все равно должны быть признаны в
качестве основных средств и должны быть
учтены на счете 01.
Из нормативных актов
следует, что объект, не требующий монтажа,
должен попасть в состав основных средств в
день его приобретения, а объект, требующий
монтажа, - после завершения монтажа и
приведения в состояние, пригодное для
использования.
Порядок определения
даты, с которой движимое имущество
принимается к бухгалтерскому учету в
качестве основных средств, был
неоднократно разъяснен в Письмах Минфина
России от 24.11.2009 N 07-02-06/248, от 15.10.2009 N 07-02-06/210,
от 19.12.2007 N 07-05-06/325, от 27.11.2007 N 03-05-06-01/137, от
30.10.2007 N 07-05-06/263, от 25.10.2007 N 07-05-06/260, от 20.09.2006 N
03-06-01-02/41 и ФНС России от 02.11.2006 N ШТ-6-21/1062@.
Движимое имущество, находящееся в запасе
или в резерве, принимается к бухгалтерскому
учету по первоначальной стоимости, которая
определяется по правилам п. п. 7 - 12 ПБУ 6/01 (см.
также Письмо Минфина России от 09.02.2009 N
07-02-06/57). Резервное и запасное оборудование
приобретается главным образом за плату у
других организаций. Поэтому первоначальной
стоимостью таких основных средств
признается сумма фактических затрат
организации на приобретение, сооружение и
изготовление, за исключением НДС и иных
возмещаемых налогов (кроме случаев,
предусмотренных законодательством
Российской Федерации).
Для принятия
объектов основных средств к бухгалтерскому
учету необходимо правильно оформить
документы. В Письме ФНС России от 05.09.2005 N
02-1-07/81 разъяснено, что все хозяйственные
операции организации должны быть
подтверждены документами,
соответствующими требованиям ст. 9
Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О
бухгалтерском учете".
Из п. 7
Методических указаний следует, что
операции по приему и перемещению основных
средств, в том числе предназначенных для
запаса или резерва, оформляются первичными
учетными документами, формы которых
организация может разрабатывать
самостоятельно. Кроме того, в качестве
первичных учетных документов могут
применяться унифицированные формы по учету
основных средств, утвержденные
Постановлением Госкомстата России от 21.01.2003
N 7:
- форма N ОС-1 - акт о приеме-передаче
объекта основных средств (кроме зданий,
сооружений), которая применяется при приеме
одного основного средства;
- форма N ОС-1б
- акт о приеме-передаче групп объектов
основных средств (кроме зданий, сооружений),
которая применяется при приеме группы
объектов.
Эти документы составляются
как минимум в двух экземплярах и
утверждаются руководителями
организации-получателя и
организации-сдатчика. К акту прилагается
также техническая документация по данному
объекту. Если основные средства не требуют
монтажа, то документы оформляются в момент
приобретения, а если необходимы монтажные
работы, то после приема основных средств из
монтажа и сдачи в эксплуатацию.
Следует
отметить, что в унифицированных формах N ОС-1
и N ОС-1б указываются даты принятия к
бухгалтерскому учету и ввода в
эксплуатацию (первоначальная). Эти даты по
резервному и запасному оборудованию не
совпадают. В день фактического начала
использования таких объектов технические
службы организации должны представить
информацию об этом работнику бухгалтерии,
который внесет соответствующие уточнения в
акт приема-передачи. Данные, заносимые в
поля акта "Дата составления" и "Дата
принятия к бухгалтерскому учету", должны
совпадать.
После оформления актов
данные о включении объекта в состав
основных средств вносятся в инвентарные
карточки (книгу) по формам N ОС-6, N ОС-6а, N
ОС-6б. Если в резерв направляются бывшие в
эксплуатации основные средства, то нужно
оформить накладную на внутреннее
перемещение по форме N ОС-2.
Согласно п. 21
ПБУ 6/01 начисление амортизационных
отчислений по объекту основных средств
начинается с первого числа месяца,
следующего за месяцем принятия этого
объекта к бухгалтерскому учету, и
производится до полного погашения
стоимости этого объекта либо списания
этого объекта с бухгалтерского учета. Это
правило распространяется и на основные
средства, находящиеся в запасе или резерве
(п. 61 Методических указаний). Если резервное
или запасное имущество по приказу
руководителя будет переведено на
консервацию на срок более трех месяцев, то
амортизацию по нему начислять не нужно.
В соответствии с п. 5 ПБУ 10/99 "Расходы
организации" суммы начисленной амортизации
являются расходами по обычным видам
деятельности и признаются в учете
ежемесячно. Сумма начисленных
амортизационных отчислений отражается в
бухгалтерском учете по дебету счетов учета
затрат на производство (расходов на
продажу) в корреспонденции с кредитом счета
учета амортизации (п. 65 Методических
указаний). Никаких исключений для
резервного и запасного оборудования не
сделано.
Начисление амортизации по
имуществу в запасе или резерве может
производиться одним из способов,
перечисленных в п. 18 ПБУ 6/01.
Налоговый
учет основных средств в запасе
(резерве)
Согласно ст. 257 НК РФ под
основными средствами в целях
налогообложения понимается часть
имущества, используемого в качестве
средств труда для производства и
реализации товаров (выполнения работ,
оказания услуг) или для управления
организацией первоначальной стоимостью
более 20 000 руб. Объекты основных средств
попадают под определение амортизируемого
имущества, если:
- объект находится у
налогоплательщика на праве
собственности;
- объект используется
налогоплательщиком для извлечения
дохода;
- стоимость объекта погашается
путем начисления амортизации;
- срок
полезного использования объекта
составляет более 12 месяцев;
-
первоначальная стоимость объекта более 20 000
руб.
Из перечисленных условий видно, что
в налоговом учете резервное и запасное
оборудование, машины относятся к основным
средствам и включаются в состав
амортизируемого имущества только после
ввода в эксплуатацию. Напомним, что в
бухгалтерском учете объект принимается в
состав основных средств в момент
готовности его к использованию в
запланированных целях. Следует отметить,
что дата принятия объекта к бухгалтерскому
учету в качестве основного средства и дата
ввода в эксплуатацию на практике часто не
совпадают. Поэтому возникают ситуации,
когда в бухгалтерском учете объект уже
учтен и отражен в бухгалтерской отчетности,
а в налоговом учете он отсутствует.
Согласно п. 4 ст. 259 НК РФ в налоговом учете
амортизация должна начисляться с 1-го числа
месяца, следующего за месяцем, в котором
этот объект введен в эксплуатацию. Кроме
того, все расходы, включая амортизационные
отчисления, должны быть связаны с
получением доходов (п. 1 ст. 252 НК РФ). По
мнению налоговых органов, так как
оборудование находится в резерве, оно не
приносит экономических выгод, поэтому
амортизация по нему начисляться не
должна.
Вместе с тем в Письме Минфина
России от 17.07.2008 N 03-03-06/1/414 указано, что
расходы налогоплательщика должны
соотноситься с характером его
деятельности, а не с получением прибыли. Из
этого следует, что амортизацию по
резервному оборудованию можно признать в
целях налогообложения, поскольку оно
является частью производственного цикла
организации и его наличие обязательно для
поддержания безопасного и бесперебойного
функционирования различных опасных
производств (см. также Письма Минфина
России от 01.03.2010 N 03-03-06/1/96, от 03.07.2006 N
03-03-04/4/114).
Арбитражные суды, разбирая
дела, связанные с начислением амортизации
по резервному оборудованию, приходят к
следующим выводам (Постановления ФАС
Северо-Западного округа от 21.03.2007 N
А26-12006/2005-25, Десятого арбитражного
апелляционного суда от 19.12.2007 N А41-К2-9245/07):
- резервное оборудование предусмотрено
техническим регламентом для обеспечения
непрерывного производственного цикла в
случае аварии;
- неиспользование
резервного оборудования не изменяет его
назначения и не лишает организацию права
начислять амортизацию.
По-другому дело
обстоит с объектами запасных основных
средств. В целях налогообложения начислять
амортизацию по такому имуществу следует с
1-го числа месяца, следующего за месяцем, в
котором оно будет введено в эксплуатацию. В
связи с тем что амортизация в бухгалтерском
учете будет начисляться раньше, чем в
налоговом, расходы в бухгалтерском учете
превысят расходы, принимаемые для целей
налогообложения. По правилам ПБУ 18/02 "Учет
расчетов по налогу на прибыль" в
бухгалтерском учете возникает вычитаемая
временная разница, с которой необходимо
исчислить отложенный налоговый актив.
Приобретая основные средства, в том числе
предназначенные для резерва, организации
уплачивают НДС. Отметим, что гл. 21 НК РФ не
предусматривает особого порядка
налогового вычета НДС по резервному
оборудованию. Поэтому возмещение НДС из
бюджета производится на общих основаниях
при выполнении следующих условий:
-
приобретенное имущество используется в
операциях, облагаемых НДС;
-
приобретенное имущество принято к
бухгалтерскому учету;
- имеется
правильно оформленный счет-фактура,
выставленный продавцом имущества.
Согласно ст. 374 НК РФ имущество в запасе
(резерве) облагается налогом на имущество,
поскольку учитывается на балансе в
качестве объектов основных средств в
соответствии с установленным порядком
ведения бухгалтерского учета.
Если в
состав основных средств в запасе или
резерве попали транспортные средства, то в
соответствии со ст. 357 НК РФ по ним следует
заплатить транспортный налог, поскольку
плательщиком транспортного налога
являются организации, на которых
зарегистрированы машины. Причина простоя
или его продолжительность не освобождают
от уплаты данного налога.
Рассмотрим на
примере, как отражаются в учете операции по
приобретению основных средств в запас или
резерв.
Пример. Организация занимается
производством растительных масел методом
прессования и экстракции. В целях
выполнения требования п. 8.4 Правил
промышленной безопасности в производстве
растительных масел методом прессования и
экстракции (утв. Постановлением
Госгортехнадзора от 30.12.2002 N 72) для системы
оборотного водоснабжения
маслоэкстракционного производства в июне
2010 г. был приобретен резервный насос
стоимостью 34 960 руб. (в том числе НДС - 5333
руб.). Согласно приказу руководителя для
оборудования комнаты отдыха в июне 2010 г.
приобретен комплект мебели стоимостью 120 500
руб. (в том числе НДС - 18 381 руб.). По не
зависящим от организации причинам комната
отдыха была готова к эксплуатации в июле 2010
г. Расчеты за насос и мебель произведены в
безналичной форме.
Согласно учетной
политике ООО "Маслодел" для целей
бухгалтерского учета активы, отвечающие
критериям основных средств, но стоимостью
не более 20 000 руб. за единицу, отражаются в
бухгалтерском учете в составе
материально-производственных запасов (МПЗ).
Приобретенный насос и комплект мебели
удовлетворяют условиям п. 4 ПБУ 6/01 и поэтому
учитываются в составе основных средств по
первоначальной стоимости. Насос не
требовал монтажа, и отсутствовала
необходимость доведения его до состояния, в
котором он пригоден к использованию в
производственных целях.
Согласно
учетной политике к балансовому счету 01
"Основные средства" открыты следующие
субсчета:
01-1 "Основные средства в
эксплуатации";
01-2 "Основные средства в
запасе".
В соответствии с
Классификацией основных средств,
утвержденной Постановлением Правительства
Российской Федерации от 01.01.2002 N 1, насос
входит в состав первой амортизационной
группы (срок полезного использования
имущества от одного года до двух лет
включительно). Организация установила срок
полезного использования 2 года. Комплект
мебели входит в состав четвертой
амортизационной группы (срок полезного
использования от 5 до 7 лет включительно).
Срок полезного использования установлен 6
лет.
В бухгалтерском и налоговом учете
применяется линейный способ начисления
амортизации.
Согласно учетной политике
к балансовому счету 02 "Амортизация основных
средств" открыты следующие субсчета:
02-1
"Амортизация основных средств в
эксплуатации";
02-2 "Амортизация основных
средств в запасе".
Сумму НДС,
предъявленную поставщиком, организация
имеет право принять к вычету после
постановки на учет насоса и комплекта
мебели при наличии счета-фактуры
поставщика (пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ).
В бухгалтерском учете организации следует
произвести следующие записи.
В июне 2010
г.:
Дебет 08, субсчет 4 "Приобретение
объектов основных средств", Кредит 60 - 29 627
руб. (34 960 - 5333) - отражены затраты на
приобретение насоса;
Дебет 19, Кредит 60 -
5333 руб. - отражена сумма НДС по
приобретенному насосу;
Дебет 01, субсчет
2 "Основные средства в запасе", Кредит 08,
субсчет 4 "Приобретение объектов основных
средств" - 29 627 руб. - принят к бухгалтерскому
учету насос в качестве объекта основных
средств;
Дебет 68, Кредит 19 - 5333 руб. -
принята к вычету сумма НДС;
Дебет 08,
субсчет 4 "Приобретение объектов основных
средств", Кредит 60 - 102 119 руб. (120 500 - 18 381) -
отражены затраты на приобретение комплекта
мебели;
Дебет 19, Кредит 60 - 18 381 руб. -
отражена сумма НДС по приобретенному
комплекту мебели;
Дебет 01, субсчет 2
"Основные средства в запасе", Кредит 08,
субсчет 4 "Приобретение объектов основных
средств" - 102 119 руб. - принят к бухгалтерскому
учету комплект мебели в качестве объекта
основных средств;
Дебет 68, Кредит 19 - 18 381
руб. - принята к вычету предъявленная сумма
НДС;
Дебет 60, Кредит 51 - 155 460 руб. (34 960 + 120
500) - произведены расчеты с поставщиком
насоса и мебели.
В июле 2010 г.:
Дебет
01, субсчет 1 "Основные средства в
эксплуатации", Кредит 01, субсчет 2 "Основные
средства в запасе" - 102 119 руб. - комплект
мебели передан в эксплуатацию;
Дебет 26,
Кредит 02, субсчет 1 "Амортизация основных
средств в эксплуатации" - 1418 руб. (102 119: 72
мес.) - отражена в учете начисленная
амортизация по комплекту мебели;
Дебет
20, Кредит 02, субсчет 2 "Амортизация основных
средств в запасе" - 1234 руб. (29 627: 24 мес.) -
отражена в учете начисленная амортизация
по насосу.
В налоговом учете
амортизация по насосу будет начисляться с 1
июля 2010 г., а по мебели только с 1 августа 2010
г. Поэтому в бухгалтерском учете возникает
вычитаемая временная разница в сумме
начисленной амортизации 1418 руб., с которой
необходимо исчислить отложенный налоговый
актив в сумме 283,6 руб. (1418 x 20%):
Дебет 09,
Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на
прибыль" - 283,6 руб. - отражен отложенный
налоговый актив.
Литература
1. Ложников
И.Н. Основные средства в запасе // Главбух.
Приложение "Учет в производстве". - 2004. - N 4.
2. Хабарова Л.П. Основные средства в запасе:
бухгалтерский и налоговый учет //
Бухгалтерский бюллетень. - 2007. - N 8.
3.
Кузнецова М.С. Основные средства в запасе:
бухучет и налогообложение // Российский
налоговый курьер. - 2007. - N
10.
Т.Б.Кувалдина
К. э. н.,
доцент
кафедры "Финансы и кредит"
Омский
государственный университет
путей
сообщения
Подписано в печать
18.08.2010
- Как отразить передачу имущества выбывшему участнику, если рыночная стоимость выше действительной стоимости его доли
- Какая процедура ликвидации основных средств, если в организации только один директор
- Как в бухучете отразить разделение одного основного средства на два
- Какими документами оформить передачу основного средства в безвозмездное пользование инвалиду на 4 года?
- Как отразить в бухгалтерском учете все расходы, связанные с покупкой помещения и доведением его до состояния, пригодного к использованию?
Вопрос
Наша организация приняла основные средства по концессионному соглашению. Как правильно оформить в бухгалтерском учете данную операцию, как правильно оформлять ежемесячные операции списания амортизации и является ли данная операция объектом налогообложения - т.е. должны ли мы платить с этого какие-то налоги или нет? Интересует порядок операций на уровне проводок.
Ответ
Отвечает Александр Ермаченко,
эксперт по бухгалтерскому и налоговому учету.
Такой порядок следует из информационного письма Минфина России № ПЗ-2/2007.
В учете это отражается так:
Дебет 012
С месяца, следующего за тем, в котором объект принят к учету:
Дебет 013
– начислен износ.
Если организация применяет ОСНО, то с имущества, полученного по концессионному соглашению, концессионер должен платить налог на имущество организаций (ст. 378.1 НК РФ). При этом в отношении основных средств, переданных или созданных в соответствии с концессионным соглашением, налоговую базу следует определять на основании данных бухучета независимо от их учета на балансе или за балансом (письмо Минфина России от 11 сентября 2013 № 03-05-05-01/37353).
Включите такой объект в налоговую базу с месяца, следующего за тем, когда оно было принято к учету.
Если же общество на УСН, то объект концессии облагается налоговом на имущество только в том случае, если база по нему определяется исходя из кадастровой стоимости по соответствующему региону.
Обоснование
Сергея Разгулина, действительного государственного советника РФ 3-го класса
В бухучете полученное имущество учтите на забалансовом счете, а расходы на реконструкцию – как нематериальные активы. В налоговом учете расходы на реконструкцию включите в первоначальную стоимость имущества. Для расчета налога на имущество расходы на реконструкцию учитывайте с месяца, следующего за окончанием реконструкции.
А теперь обо всем по порядку.
По концессионному соглашению обязан за свой счет создать или реконструировать объект, право собственности на который принадлежит или будет принадлежать . Это дает концессионеру право в течение срока, определенного соглашением, использовать данный объект в своей предпринимательской деятельности. Такие правила установлены в статьи 3 Закона от 21 июля 2005 № 115-ФЗ.
Бухучет
Имущество, полученное по концессионному соглашению, учитывайте на забалансовом счете. Например, можно открыть счет 012 «Имущество, полученное по концессионному соглашению». Примите его к учету по стоимости, указанной в акте приемки-передачи. С месяца, следующего за месяцем принятия объекта к учету, начните начислять износ. Износ начисляйте в течение срока действия концессионного соглашения. Суммы износа учитывайте на отдельном забалансововом счете, например 013 «Износ имущества, полученного по концессионному соглашению».
Расходы на реконструкцию концессионного имущества отражайте на . После завершения реконструкции отразите эти расходы на . С месяца, следующего за месяцем завершения реконструкции, начните . Делайте это в течение срока действия концессионного соглашения.
В учете сделайте следующие записи.
В месяце, когда объект принят к учету:
Дебет 012
– отражено получение концессионером имущества.
С месяца, следующего за тем, в котором объект принят к учету:
Дебет 013
– начислен износ.
В месяце, когда проводилась реконструкция:
Если расходы на реконструкцию организация проводит собственными силами:
Дебет 08 субсчет «Расходы на реконструкцию концессионного имущества» Кредит 10 (23, 68, 69, 70...)
– отражены расходы на реконструкцию объекта.
Если организация проводит реконструкцию подрядным способом:
Дебет 08 субсчет «Расходы на реконструкцию концессионного имущества» Кредит 76 (60)
– отражены расходы на проведение реконструкции подрядным способом;
Дебет 04 Кредит 08
– расходы на реконструкцию учтены в составе нематериальных активов.
С месяца, следующего за окончанием реконструкции:
Дебет 20 (23, 25, 26) Кредит 05
– начислена амортизация расходов на реконструкцию объекта.
Налог на прибыль
В налоговом учете имущество примите к учету по первоначальной стоимости. Это будет рыночная стоимость на дату принятия к учету, увеличенная на сумму расходов на достройку, дооборудование и доведение до состояния, пригодного к использованию. Так предусмотрено пункта 1 статьи 257 Налогового кодекса РФ.
С месяца, следующего за тем, в котором объект ввели в эксплуатацию, начните начислять амортизацию ( , НК РФ). Амортизируйте объект в течение срока полезного использования. В главе 25 Налогового кодекса РФ нет специального порядка, как определять срок использования основных средств, полученных по концессионному соглашению. Поэтому ( ).
После реконструкции объекта первоначальную стоимость увеличьте на сумму расходов, связанных с этим ( ).
Налог на имущество
С имущества, полученного по концессионному соглашению, концессионер должен платить налог на имущество организаций ( ). При этом в отношении основных средств, переданных или созданных в соответствии с концессионным соглашением, налоговую базу следует определять на основании данных бухучета независимо от их учета на балансе или за балансом ( ).
Включите такой объект в налоговую базу с месяца, следующего за тем, когда оно было принято к учету. Увеличенную в результате реконструкции объекта первоначальную стоимость .
Пример, как отразить в учете расходы на реконструкцию имущества, полученного по концессионному соглашению
В сентябре организация заключила концессионное соглашение. Объектом соглашения является нежилое помещение – насосная станция. По условиям концессионного соглашения организация должна провести реконструкцию объекта. Срок использования имущества исходя из условий соглашения – 30 лет.
Объект был введен в эксплуатацию в том же месяце. Стоимость объекта по акту приема-передачи – 5 800 000 руб. Рыночная стоимость объекта – 6 100 000 руб.
С октября бухгалтер начал начислять:
– ;
– амортизацию в налоговом учете.
Износ бухгалтер начислял, исходя из срока действия концессионного соглашения – 30 лет. Срок полезного использования в налоговом учете установлен 30 лет (десятая амортизационная группа).
По расходам на реконструкцию срок полезного использования составил 29,83 года (с учетом двух месяцев эксплуатации объекта).
Бухгалтер рассчитал износ следующим образом.
В бухгалтерском учете: годовая норма износа по объекту составила 3,3333 процента (1: 30 × 100%), годовая сумма износа – 193 331 руб. (5 800 000 руб. × 3,3333%), ежемесячная сумма износа – 16 111 руб./мес. (193 331 руб. : 12 мес.).
В налоговом учете: ежемесячная норма амортизации по зданию равна 0,2778 процента (1: 360 мес. × 100%), ежемесячная сумма амортизационных отчислений – 16 946 руб./мес. (6 100 000 руб. × 0,2778%).
Для реконструкции объекта организация привлекает подрядную организацию. Стоимость работ по реконструкции составила 590 000 руб. (в т. ч. НДС – 90 000 руб.).
Работы по реконструкции завершены 20 ноября. Они не привели к увеличению срока полезного использования объекта. Поскольку реконструкция продолжалась менее 12 месяцев, в период ее проведения бухгалтер продолжал начислять износ в бухгалтерском и амортизацию в налоговом учете.
В бухучете расходы на реконструкцию бухгалтер учел в составе нематериальных активов. С месяца, следующего за завершением реконструкции, эти расходы он списывал через амортизацию.
Амортизация расходов на реконструкцию в бухучете:
Годовая норма амортизации по объекту составила 3 процента (1: 29,83 × 100%), годовая сумма амортизации – 15 000 руб. (500 000 руб. × 3%), ежемесячная сумма амортизации – 1250 руб./мес. (15 000 руб. : 12 мес.).
Амортизация в налоговом учете
В налоговом учете ежемесячная норма амортизации по зданию равна 0,2778 процента. Ежемесячная сумма амортизационных отчислений – 18 335 руб./мес. ((6 100 000 руб. + 500 000 руб.) × 0,2778%).
В учете бухгалтер сделал следующие проводки.
Сентябрь:
Дебет 012
– 5 800 000 руб. – отражена стоимость объекта концессионного соглашения.
Октябрь:
Дебет 013
– 16 111 руб. – начислен износ.
Амортизационные отчисления в налоговом учете – 16 946 руб. В бухучете амортизация объекта не начисляется, поэтому образуется постоянный налоговый актив.
Ноябрь:
Дебет 013
– 16 111 руб. – начислен износ;
Дебет 08 субсчет «Расходы на реконструкцию концессионного имущества» Кредит 60
– 500 000 руб. – отражены расходы на реконструкцию здания;
Дебет 19 Кредит 60
– 90 000 руб. – отражен входной НДС;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– 90 000 руб. – принят к вычету входной НДС;
Дебет 60 Кредит 51
– 590 000 руб. – оплачены работы по реконструкции здания;
Дебет 04 субсчет «Расходы на реконструкцию здания, полученное по концессионному соглашению» Кредит 08 субсчет «Расходы на реконструкцию концессионного имущества»
– 500 000 руб. – учтены расходы на реконструкцию в стоимости нематериальных активов.
Амортизационные отчисления в налоговом учете равны 16 946 руб. В бухучете амортизация объекта не начисляется, поэтому образуется постоянный налоговый актив.
Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 99
– 3389 руб. (16 946 руб. × 20%) – отражен постоянный налоговый актив.
Декабрь:
Бухгалтер начислил амортизацию расходов на реконструкцию:
Дебет 20 Кредит 05 субсчет «Амортизация расходов на реконструкцию объекта, полученного по концессионному соглашению»
– 1250 руб. – начислена амортизация расходов на реконструкцию.
С декабря амортизационные отчисления в налоговом учете составили 18 335 руб. В бухучете амортизация объекта не начисляется. Поэтому в учете бухгалтер отразил постоянный налоговый актив:
Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 99
– 3667 руб. (18 335 руб. × 20%) – отражен постоянный налоговый актив.
Расходы на реконструкцию амортизируются только в бухучете. Поэтому бухгалтер отразил постоянное налоговое обязательство:
Дебет 99 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 250 руб. (1250 руб. × 20%) – отражено постоянное налоговое обязательство.
И постоянный налоговый актив:
Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 99
– 3389 руб. (16 946 руб. × 20%) – отражен постоянный налоговый актив.
Налог на имущество
Так как объект был введен в эксплуатацию в сентябре, бухгалтер включил его в расчет налоговой базы по налогу на имущество с октября. Увеличенную в результате реконструкции объекта первоначальную стоимость бухгалтер учел на 1-е число месяца, следующего за месяцем, в котором окончена реконструкция. То есть на 1 декабря.
Данные для расчета налога на имущество:
| Месяц | Остаточная стоимость здания по данным бухучета |
| Январь–сентябрь | 0 руб. |
| 1 октября | 5 800 000 руб. |
| 1 ноября | 5 783 889 руб. (5 800 000 руб. – 16 111 руб.) |
| 1 декабря | 6 267 778 руб. (5 783 889 руб. – 16 111 руб. + 500 000 руб.) |
Среднегодовая стоимость имущества составила:
(5 800 000 руб. + 5 783 889 руб. + 6 267 778 руб.) : (12 мес. + 1 мес.) = 1 373 205 руб.
Сумма налога на имущество за год составила:
1 373 205 руб. × 2,2% = 30 211 руб.
Пункт 1
Из статьи журнала « », №, месяца 2013
Название статьи