Юридические принципы налогообложения.
В финансово-бюджетной системе существуют отношения по поводу формирования и использования финансов государства:
бюджета и внебюджетных фондов. Она призвана обеспечивать эффективную реализацию социальной, экономической, оборонной и других функций государства. Важной «артерией» финансово-бюджетной системы являются налоги.
Исходя из необходимости наиболее полного удовлетворения потребностей государства в финансовых ресурсах государство устанавливает совокупность налогов, которые должны взиматься по единым правилам и на единых принципах. Первые такие принципы были сформулированы Адамом Смитом, который в своем труде «Исследование о природе и причинах богатства народов», изданном в 1776 г., впервые сформулировал четыре основных принципа налогообложения.
Принцип равенства и справедливости: все граждане обязаны участвовать в формировании финансов государства соразмерно получаемым доходам и возможностям.
Принцип определенности: налог, который должен уплачивать каждый, должен быть точно определен, определено время его уплаты, способ и размер налога должны быть ясны и известны как самому налогоплательщику, так и всякому другому.
Принцип экономности: должна быть обеспечена максимальная эффективность каждого конкретного налога, выражаемая в низких издержках государства на сбор налогов и содержание налогового аппарата. Иными словами, административные расходы по управлению налоговой системой и соблюдению налогового законодательства должны быть минимальными.
Принцип удобства: каждый налог должен взиматься в такое время и таким способом, какие удобны для налогоплательщика. Это означает устранение формальностей и упрощение акта уплаты налогов.
Сформулировав и научно обосновав эти принципы, Адам Смит заложил фундамент (начало) теоретической разработки принципиальных основ налогообложения.
Немецкий экономист Адольф Вагнер расширил перечень ранее предложенных принципов, изложив их в девяти основных правилах , объеденных в четыре группы.
Финансовые принципы:
достаточность налогообложения, т.е. налоговых поступлений должно быть достаточно для покрытия государственных расходов;
эластичность, или подвижность, налогообложения, т.е. государство должно иметь возможность вводить новые и отменять действующие налоги, а также варьировать налоговые ставки.
надлежащий выбор объекта налогообложения, т.е. государство должно иметь возможность устанавливать объект налогообложения;
разумность построения системы налогов, считающейся с последствиями и условиями их предложения.
всеобщность налогообложения;
равномерность налогообложения.
определенность налогообложения;
удобство уплаты налогов;
максимальное уменьшение издержек взимания.
Практическое применение перечисленные принципы нашли лишь в начале XX в., когда после Первой мировой войны в экономике многих стран назрели и стали осуществляться налоговые реформы. Между тем налоговая теория не ограничивается этими классическими принципами и правилами. По мере развития и совершенствования налоговых систем эволюционировала и финансовая наука, уточняя старые и выделяя новые принципы налогообложения. Разработанные в XVIII-XIX вв. и уточненные в XX в. с учетом современных реалий экономической и финансовой теории и практики принципы налогообложения в настоящее время сформированы в определенную систему. Эта система состоит из трех направлений.
Первое направление - экономические принципы.
Принцип равенства и справедливости. Согласно этому принципу все юридические и физические лица должны принимать материальное участие в финансировании потребностей государства соразмерно доходам, получаемым ими под покровительством и при поддержке государства. При этом равенство и справедливость должны быть обеспечены в вертикальном и горизонтальном аспектах.
Вертикальный аспект предполагает, что:
Горизонтальный аспект предполагает, что налогоплательщики с одинаковыми доходами должны уплачивать налог по единой ставке.
В построении мировых налоговых систем эти два аспекта, как правило, успешно сочетаются, что создает наиболее благоприятные условия для реализации данного важнейшего принципа налогообложения. Считается, что прогрессивное налогообложение более справедливо, поскольку обеспечивает большее равенство среди налогоплательщиков.
Принцип эффективности. Суть этого принципа заключается в том, что налоги не должны мешать развитию производства, одновременно содействуя проведению политики стабилизации и развитию экономики страны. Эффективная налоговая система должна стимулировать экономический рост, хозяйственную активность граждан и организаций.
Принцип соразмерности налогов. Этот принцип заключается в соотношении наполняемости бюджета и последствий налогообложения. При установлении налогов и определении их основных элементов должны учитываться экономические последствия как для бюджета, так и для перспективного развития национальной экономики и воздействия на хозяйственную деятельность налогоплательщиков.
Принцип множественности. Множественность налогов позволяет создавать предпосылки для проведения государством гибкой налоговой политики, в большей мере принимать во внимание платежеспособность налогоплательщиков, выравнивать налоговое бремя, воздействовать на потребление и накопление и др. Практическое применение данного принципа должно строиться на разумном сочетании прямых и косвенных налогов. Для реализации этого принципа нужно использовать все разнообразие видов налогов , позволяющее учитывать как имущественное положение налогоплательщиков, так и получаемые ими доходы.
Ко второму направлению относятся организационные принципы налогообложения.
Принцип универсализации налогообложения. Его суть заключается в том, что нельзя допускать установления дополнительных налогов, повышенных или дифференцированных ставок налогообложения в зависимости от форм собственности, организационно-правовых форм организаций, их отраслевой принадлежности, гражданства физического лица, а также должен быть обеспечен одинаковый подход к исчислению налогов вне зависимости от источников или места образования дохода.
Принцип удобства и времени взимания налога для налогоплательщика. Исходя из этого принципа при введении любого налога нужно устранить все формальности: акт уплаты налога должен быть максимально упрощен; уплачивает налог не получатель дохода, а организация, в которой он работает, налоговый платеж должен приурочиваться ко времени получения дохода. Согласно этому принципу наилучшими являются налоги на потребление, когда уплата налога осуществляется одновременно с покупкой товара.
Принцип разделения налогов по уровням власти. Этот принцип, имеющий исключительное значение , особенно в условиях федеративного государства, должен быть закреплен законом. Он устанавливает, что каждый орган власти (федеральный, региональный, местный) наделяется конкретными полномочиями в области введения, отмены налогов, установления налоговых льгот, ставок налогов и других элементов налогообложения.
Принцип единства налоговой системы. Исходя из этого принципа нельзя устанавливать налоги, нарушающие единство экономического пространства и налоговой системы страны. В связи с этим недопустимы налоги, которые прямо или косвенно ограничивают свободное перемещение в пределах территории страны товаров, работ и услуг или финансовых средств; нельзя как-то иначе ограничивать осуществление не запрещенной законом экономической деятельности физических и юридических лиц или создавать препятствия на ее пути.
Принцип гласности. Это требование официального опубликования налоговых законов, нормативных актов, затрагивающих налоговые обязанности налогоплательщика. Исходя из этого принципа государство обязано информировать налогоплательщика о действующих налогах и сборах, давать разъяснения и консультации о порядке исчисления и уплаты налогов.
Принцип одновременности. В нормально функционирующей налоговой системе не допускается обложение одного и того же объекта несколькими налогами. Иными словами, один и тот же объект может облагаться налогом только одного вида и только один раз за определенный законодательством налоговый период.
Принцип определенности. Без соблюдения этого принципа невозможна рациональная и устойчивая налоговая система. Данный принцип означает, что налоговые законы не должны толковаться произвольно, а налоговые законы должны быть законами прямого действия , исключающими необходимость издания поясняющих их инструкций, писем, разъяснений и других нормативных актов. Вместе с тем налоговая система должна быть гибкой и легко адаптируемой к изменяющимся социально-экономическим условиям, должна существовать возможность ее уточнения с учетом изменений политической и экономической конъюнктуры.
Третье направление - юридические принципы налогообложения.
Принцип законодательной формы установления. Этот принцип предусматривает, что налоговое требование государства о необходимости заплатить налог и обязательство налогоплательщика должны следовать из закона, значит, налоги не могут быть произвольными. Нельзя допускать установления налогов и сборов, препятствующих реализации гражданами их конституционных прав. Но поскольку налогообложение всегда означает определенное ограничение прав, при установлении налогов нужно принимать во внимание то, что права и свободы человека и гражданина могут быть ограничены законом только в той мере, в какой это необходимо в целях защиты основ конституционного строя, нравственности, здоровья, обеспечения обороноспособности и безопасности государства.
Принцип приоритетности налогового законодательства. Его суть заключается в том, что акты, регулирующие отношения в целом и не связанные с вопросами налогообложения, не должны содержать норм, устанавливающих особый порядок налогообложения. Это означает, что если в неналоговых законах присутствуют нормы , касающиеся налоговых отношений, то применять их можно только в том случае, когда они соответствуют нормам, содержащимся в налоговом законодательстве.
В российской экономической литературе нередко выделяют еще один принцип налогообложения, а именно научный подход к формированию налоговой системы. Суть этого принципа авторы видят в том, что величина налоговой нагрузки на налогоплательщика должна позволять ему иметь доход после уплаты налогов, обеспечивающий нормальную жизнедеятельность. Недопустимо при определении ставок налога исходить из сугубо сиюминутных интересов пополнения государственной казны в ущерб развитию экономики и интересам налогоплательщика.
Отметим, что использование любого принципа налогообложения требует серьезного научного подхода и анализа. Применение всей системы принципов либо отдельно взятого принципа не является общепринятым в мировой теории и практике. Вместе с тем существуют принципы, которые неоспоримы и признаются в качестве аксиомы. Исторически основополагающими принципами, которые должны быть заложены в основу любой налоговой системы, являются принципы, разработанные Адамом Смитом и Адольфом Вагнером.
Некоторые принципы, такие как множественность налогов, удобство, экономность, достаточно легко выполнимы. Абсолютное же следование другим принципам, например принципам равенства и справедливости, соразмерности, невозможно, но государство должно стремиться к их соблюдению при построении эффективной налоговой системы.
В экономической литературе рассматриваются разные принципы построения системы налогообложения.
Впервые принципы налогообложения сформулировал Адам Смит. В своем классическом сочинении он назвал четыре основных принципа, которые детализировались и получали разную интерпретацию в более поздних трудах многих экономистов (рис. 3.3):
- принцип справедливости — налог должен собираться со всех налогоплательщиков постоянно, т.е. «каждый гражданин обязан платить налоги сообразно своему достатку»;
- принцип определенности — обложение налогами должно быть строго фиксированным, а не произвольным;
- принцип удобства для налогоплательщика - взимание налога не должно причинять плательщику неудобства по условиям места и времени;
- принцип экономичности взимания — издержки по изъятию налогов должны быть меньше, чем сумма самих налогов.
Дальнейшему развитию идей А. Смита, их адаптации к современному социально-экономическому положению России и задачам государственной финансовой политики концептуально будут соответствовать следующие основные принципы построения эффективной системы налогообложения.
Рис. 3.3. Принципы налогообложения по Адаму Смиту
Принцип обязательности. Этот принцип подразумевает обязательность, принудительность и неотвратимость уплаты налогов (затруднения для уклонения от уплаты налогов, минимизация теневой экономики). Должна действовать формула «О налогах не договариваются».
Принцип равенства , согласно которому распределение налогового бремени должно быть равным.
Существуют два подхода к практической реализации данного принципа. Первый основан на условиях выгоды налогоплательщиков, т.е. уплачиваемые налоги должны соответствовать выгодам, которые налогоплательщики получают от услуг государства. Следовательно, равенство налогообложения увязывается со структурой расходов бюджета.
Второй подход основан на условиях платежеспособности. При этом система налогообложения не привязывается к целевому расходованию бюджетных средств, а каждый налогоплательщик должен внести долю в зависимости от своей платежеспособности.
Практически стран с развитой экономикой построены на разных комбинациях обоих рассматриваемых подходов. Сочетание этих подходов, основанных на условиях выгоды и платежеспособности физических лиц, по нашему мнению, должно стать нормой построения эффективной системы налогообложения в России. При этом проблема платежеспособности, характерная для большей части населения нашей страны, должна учитываться в первую очередь.
Принцип определенности. Имеется в виду, что нормативными правовыми актами до начата налогового периода должны быть определены правила исполнения обязанностей налогоплательщиков по уплате налогов и сборов.
Принцип экономичности. Система налогообложения должна быть экономичной, или продуктивной. Некоторые исследования показали, что система будет непродуктивной, если издержки по взиманию налогов превышают 7% величины налоговых поступлений.
Принцип пропорциональности. Предполагается установление лимита налогового бремени по отношению к ВВП.
Принцип подвижности (эластичности). Подразумевается способность налоговой системы к быстрому расширению в случае чрезвычайных дополнительных расходов государства или, наоборот, к сокращению при наличии возможностей государства и целей его социально-экономической (бюджетно-налоговой) политики.
Принцип стабильности. Имеется в виду стабильность действующей налоговой системы во времени, сочетаемая с периодической изменчивостью, реформированием (в экономически развитых странах нормальным интервалом считается три-пять лет).
Принцип оптимальности. Данный принцип подразумевает оптимальный (с точки зрения реализации фискальной функции налогов, создания предпосылок экономического роста, достижения социальной справедливости, проведения природоохранных мероприятий и др.) выбор источника и объекта налогообложения.
Принцип единства. Единство предполагает действие налоговой системы на всей территории страны и для всех юридических и физических лиц. При этом реализация данного принципа зависит от организационно-правовых форм предприятий, вида деятельности, нрава на получение законных льгот, наличия нрав нижестоящих органов власти по установлению, снижению, увеличению или отмене налогов.
Принцип справедливости. В настоящее время российское налоговое законодательство серьезно нарушает данный принцип. Например, за неисполнение налоговых обязательств налогоплательщик несет административную и уголовную ответственность, уплачивает крупные финансовые штрафы. А за излишнее взыскание налогов и необоснованное наложение штрафов налоговые органы практически не несут никакой ответственности. В результате возникают многочисленные обращения в суды, обжалования неправомерных действий налоговых органов.
Одна из основных проблем российского налогового законодательства заключается в том, что законы по налогам не имеют прямого действия. Наряду с законами действуют многочисленные подзаконные акты, инструкции, дополнения и изменения к ним, нормативные письма и разъяснения налоговых органов.
Недостаточная четкость и ясность нормативных документов и слишком частые изменения налогового законодательства затрудняют работу самих налоговых служб, делают бесправным налогоплательщика. Нужны четкие, закрепленные законодательно регламенты введения изменений и дополнений в налоговое законодательство, установления или отмены налогов. При этом законодательное решение о введении новых налогов должно вступать в силу не ранее следующего календарного года, а изменения, ухудшающие положение налогоплательщика, не должны иметь обратной силы.
Принцип удобства взимания налога. Согласно данному принципу взимание налога не должно причинять гражданам неудобства по условиям места и времени. Речь идет не только об удобствах внесения налогов физическими лицами. Современная интерпретация этого введенного в экономическую науку А. Смитом принципа означает поиск решения проблем рационального распределения налогов между категориями плательщиков, территориальное обеспечение бюджетов за счет своевременного поступления налогов, решение социальных задач и т.д.
Сформулированные принципы характеризуют в известном смысле идеальную налоговую систему, некий образец, эталон, к которому следует стремиться. Реальность, состояние экономики и финансовое положение, интересы существующих политических сил, складывающаяся конъюнктура вносят определенные коррективы в эту модель. Кроме того, приведенная систематизация принципов, естественно, не является единственно возможной. В учебно-методической литературе приводятся и более детальные их классификации.
Содержание
- Введение………………………………………………………… …………2
Юридические принципы налогообложения……………………………...4
Принципы налогообложения А. Вагнера ………………………………..8
"Опыт теории налогов" Н.И. Тургенева …………………………………9
Принцип равенства и справедливости ………………………………….10
Принцип равенства в вертикальном аспекте …………………………...11
Принцип равенства в горизонтальном аспекте…………………………11
Принцип эффективности налогообложения ……………………………13
Принцип соразмерности налогов………………………………………..14
Принцип множественности налогов ……………………………………14
Принцип всеобщности налогов …………………………………………15
Принцип универсализации налогообложения ………………………….16
Принцип удобства и времени взимания налога ………………………..16
Принцип разделения налогов по уровням государственного управления…………………………………………………… …………...17
Принцип единства налоговой системы …………………………………17
Принцип эффективности ………………………………………………...17
Принцип гласности ………………………………………………………18
Принцип определенности………………………………………… ……..18
Принцип одновременности обложения…………………………………19
Принцип законодательной формы установления налога ……………...20
Принцип равенства и справедливости………………………………….. 20
Принцип приоритетности налогового законодательства ……………...21
Принцип научного подхода к формированию налоговой системы…...21
Практическая часть………………………………………………………24
Заключение…………………………………………………… …………..35
Литература…………………………………………………… …………...36
Налоговое право представляет собой самостоятельную отрасль в правовой системе России. Его нормативный каркас составляют финансово - правовые нормы, регулирующие налоговые правоотношения между государством, налогоплательщиками, налоговыми агентами, иными субъектами, связанные с исчислением, уплатой и контролем за поступлением обязательных платежей в централизованные денежные фонды государства.
Структурирование российской налоговой системы еще не закончено, поэтому налоговое законодательство по сравнению с другими отраслями является наиболее нестабильной и динамично изменяющейся совокупностью правовых-юридических норм. В этих условиях возрастает роль общепризнанных принципов налогообложения, определяющих некоторые устойчивые ориентиры в развитии налогового законодательства.
Принцип налогообложения может быть определен как исходная идея, лежащая в основе налоговой системы государства. Часть таких принципов закреплена нормативно, другие могут быть выведены путем толкования. Особая роль здесь принадлежит судебным органам, активно использующим метод официального толкования при отправлении правосудия по налоговым спорам. Необходимо отметить: высшие судебные органы Российской Федерации наиболее часто обращаются к применению аналогии права именно при решении налоговых споров, что связано с противоречивостью, пробельностью и несистематизированностью налоговых норм.
Аналогия права представляет собой решение юридического вопроса исходя из общих начал и смысла налогового законодательства, то есть анализируется так называемый "дух закона". Применение налогового права по аналогии предполагает вынесение решения на основе общих принципов налогообложения, выступающих некоторыми отправными точками в нестабильном массиве налогового законодательства.
Принципы налогообложения можно разделить на общие, регулирующие налоговую систему в целом, и специальные, характеризующие отдельные институты налогового права. В числе последних можно выделить процессуальные принципы, принципы налоговой ответственности, ведения налогового учета и другие. При этом общие принципы налогообложения относятся к основным гарантиям, обеспечивающим реализацию и соблюдение основ конституционного строя, основных прав и свобод человека и гражданина, принципов федерализма в Российской Федерации.
2. Юридические принципы налогообложения
Юридические
принципы налогообложения определяются
налоговым правом. Налоговое
право
– совокупность официально принятых,
законодательно закрепленных юридических
норм, устанавливающих виды налогов, порядок
их взимания, а также отношения, связанные
с возникновением, изменением и прекращением
налоговых обязательств. Характерной
чертой налоговых отношений служит их
имущественный характер – выполнение
налоговой обязанности, которая означает
передачу в распоряжение государства
определенных денежных средств их собственником.
Указанные общественные отношения (т.е.
налоговые правоотношения) и составляют
предмет налогового права.
Развитие
налогового права в России – это
сложный и длительный процесс
совершенствования законодательства
о налогах и сборах, формирования правовой
культуры отношений между налогоплательщиками
и налоговыми органами.
Источники
(формы) налогового права – это официально
определенные внешние формы, в которых
содержатся нормы, регулирующие отношения,
возникающие в процессе налогообложения.
К источникам права, в том числе и налогового,
принято относить различные нормативные
правовые акты, содержащие соответствующие
нормы права.
Система
источников налогового права России
выглядит следующим образом:
1) Конституция РФ;
2) специальное
налоговое законодательство, которое
включает:
а) федеральное
законодательство о налогах и сборах (НК РФ;
иные федеральные законы о налогах и сборах);
б) региональное
законодательство о налогах и сборах (законы
субъектов РФ; иные нормативные правовые
акты о налогах и сборах, принятые законодательными
органами субъектов РФ);
в) нормативные
правовые акты о налогах и сборах, принятые
представительными органами местного
самоуправления;
3) общее
налоговое законодательство;
4) подзаконные
нормативные правовые акты по вопросам,
связанным с налогообложением и обложением
сборами:
а) акты
органов общей компетенции;
б) акты
органов специальной компетенции;
5) решения
Конституционного Суда РФ;
6) нормы
международного права и международные
договоры Российской Федерации.
К
юридическим принципам
относятся:
1)
принцип равного налогового бремени
для всех налогоплательщиков. Этот
принцип означает общеобязательность
уплаты налогов и равенство всех налогоплательщиков
перед налоговыми законами. В соответствии
с ним не допускается установление дополнительных
объектов налогообложения и повышенных
ставок налога в зависимости от форм собственности,
организационно-правовой формы предпринимательской
деятельности, местонахождения и иных
носящих дискриминационный характер оснований.
В ст. 3 НК указано, что «законодательство
о налогах и сборах основывается на признании
всеобщности и равенства налогообложения.
Налоги и сборы не могут иметь дискриминационный
характер и различно применяться исходя
из социальных, расовых, национальных,
религиозных и иных подобных критериев.
Не допускается устанавливать дифференцированные
ставки налогов и сборов, налоговые льготы
в зависимости от формы собственности,
гражданства физических лиц или места
происхождения капитала»;
2)
принцип установления налогов
законами. Этот принцип закреплен
в ст. 57 Конституции РФ:
–
установление налогов должно осуществляться
компетентными органами государственной
власти – парламентами, думами и другими
представительными органами;
–
установление налогов должно осуществляться
только в установленной форме –
федеральными законами.
В
соответствии со ст. 57 Конституции РФ
законы, устанавливающие новые налоги
или ухудшающие положение налогоплательщиков,
обратной силы не имеют;
3)
принцип наличия всех элементов
налога в законе. Отсутствие хотя
бы одного элемента налога означает,
что обязанности по уплате налога не установлены
(ст. 3 НК). Следовательно, налогоплательщик
вправе не уплачивать этот налог;
4)
приоритет налогового законодательства
над неналоговым. Это означает,
что если в неналоговых законах
присутствуют нормы, так или
иначе касающиеся налоговых отношений,
то применять их можно только в том случае,
если они подтверждены соответствующими
нормами налогового законодательства,
либо в налоговом законодательстве подобные
нормы отсутствуют. Следовательно, в случае
коллизии норм применяются положения
именно налогового законодательства.
В основу
современной мировой налоговой системы
положены принципы налогообложения, разработанные
А. Смитом и дополненные А. Вагнером. Основоположник
классической политической экономии шотландский
экономист А. Смит в своем труде "Исследование
о природе и причинах богатства народов",
изданном в 1776 г. впервые сформулировал
четыре основные правила налогообложения.
Суть их состоит в следующем.
Правило
равномерности гласит, что подданные
всякого государства обязаны
участвовать в поддержке правительства
по возможности сообразно со своими
средствами, т. е. соответственно тем доходам,
которые получает каждый под покровительством
правительства.
Это правило
нередко в экономической теории
называется также принципом справедливости,
поскольку оно призывает ко всеобщности
обложения и равномерности его распределения
между всеми гражданами.
Суть
правила определенности, или известности,
состоит в том, что налог, который
должен уплачивать каждый, должен быть
точно определен, а не произволен.
Время его уплаты, способ и размер
налога должны быть ясны и известны как
самому плательщику, так и всякому другому.
Правило
удобства означает, что каждый налог
должен взиматься в такое время
и таким способом, какие удобны
для плательщика. Это правило
означает необходимость устранения
формальностей и упрощение акта
уплаты налогов.
Исходя
из правила экономности каждый налог
должен быть устроен так, чтобы он
извлекал из кармана населения возможно
меньше сверх того, что поступает
в казну государства. Этот принцип
налогообложения утверждает необходимость
рационализации системы налогового администрирования
и сокращения расходов на его осуществление.
Действовавшая в XVIII в. откупная система
приводила к тому, что в казну государства
нередко поступало менее половины собранных
с населения налогов1.
Справедливости
ради необходимо отметить, что некоторые
ученые еще ранее А. Смита сформулировали
определенные положения, относящиеся
к принципам налогообложения. Например,
идеи о необходимости равномерности налогообложения,
определенного удобства для налогоплательщика
и возможно меньшего налогового гнета
до А. Смита высказывали В.Р. Мирабо (1761),
Ф. Юсти (1766), П. Верри (1771).
В частности,
французский экономист В.Р. Мирабо
считал, что налогообложение должно
основываться непосредственно на самом
источнике дохода, быть с ним в
постоянном соотношении и не должно быть
обременено издержками взимания.
Но именно
А. Смит сумел не только четко и
ясно сформулировать, но и научно обосновать
указанные положения, чем заложил
фундамент начало теоретической
разработке принципиальных основ налогообложения.
Как видно
из указанных принципов, они построены
А. Смитом исходя из интересов одной
стороны налоговых отношений - налогоплательщика.
Поэтому сформулированные А. Смитом,
принципы получили название "декларации
прав плательщика".
3.
Принципы налогообложения
А. Вагнера
В отличие
от А. Смита, считавшего налоги источником
покрытия непроизводительных расходов
государства, немецкий экономист А.
Вагнер исходил из теории коллективных
потребностей. В соответствии с этой
теорией он дополнил принципы налогообложения,
изложенные А. Смитом, новыми принципами,
в основу которых положил интересы государства.
Предложенные
принципы налогообложения А. Вагнер
в конце XIX в. изложил в девяти основных
правилах, которые он объединил в четыре
группы.
1. Финансовые
принципы:
достаточность
налогообложения;
эластичность,
т. е. подвижность, налогообложения.
2. Экономико-хозяйственные
принципы:
надлежащий
выбор источника налогообложения
(доход или капитал);
разумность
построения системы налогов, считающейся
с последствиями и условиями их предложения.
3. Этические
принципы, или принципы справедливости:
всеобщность
налогообложения;
равномерность
налогообложения.
4. Принципы
налогового администрирования:
определенность
налогообложения;
удобство
уплаты налога;
максимальное
уменьшение издержек взимания.
4.
"Опыт теории налогов"
Н.И. Тургенева
Подкрепление
и определенное развитие принципов
налогообложения А. Смита получили
в труде российского ученого
Н.И. Тургенева "Опыт теории налогов"
(1818). Касаясь правила справедливости,
он отмечал, что каждый налог имеет свои
неудобства и поэтому при введении налогов
следует избирать те из них, которые сопряжены
с меньшими неудобствами. При этом Н.И.
Тургенев указывал на необходимость установления
умеренных налогов. Он в своем труде особо
подчеркивает необходимость соблюдения
принципа равного распределения налогов
между всеми гражданами согласно их доходам.
К числу важнейших принципов Н.И. Тургенев
относит также такие принципы, как определенность
налога, сокращение издержек, а также удобство
взимания налогов. Существенным развитием
теории налогообложения явилось высказывание
Тургенева о целесообразности взимания
налога не с самого капитала, а с дохода,
причем чистого дохода, с тем чтобы не
истощать источники государственных доходов.
Таким
образом, в теории налогообложения
была заложена основа системы принципов
налогообложения, сочетающей в себе
интересы как государства, так и
налогоплательщиков.
Практическое
применение вышеназванные принципы
налогообложения получили лишь в
начале XX в., когда после первой мировой
войны в экономике многих стран назрели
и стали осуществляться налоговые реформы.
Между
тем, налоговая теория не ограничивается
этими классическими принципами
и правилами. По мере развития и совершенствования
налоговых систем развивалась и финансовая
наука, уточняя старые и выделяя новые
принципы налогообложения.
Разработанные
в XVIII-XIX вв. и уточненные в XX в. с учетом
реалий экономической и финансовой теории
и практики, принципы налогообложения
в настоящее время сформированы в определенную
систему.
Указанную
систему принципов можно объединить
в три направления налогообложения
(рис. 8).
Рассмотрим
более подробно экономические принципы
налогообложения, которые схематично
приведены на рис. 9.
5.
Принцип равенства и
справедливости
В первую
очередь в ряду экономических
принципов необходимо выделить принцип
равенства и справедливости. Согласно
этому принципу распределение налогового
бремени должно быть равным и каждый
налогоплательщик должен вносить справедливую
долю в государственную казну. Все юридические
и физические лица должны принимать материальное
участие в финансировании потребностей
государства соизмеримо доходам, получаемым
ими под покровительством и при поддержке
государства. Одновременно обложение
налогами должно быть всеобщим и равномерно
распределяться между налогоплательщиками.
6.
Принцип равенства в
вертикальном аспекте
При этом
равенство и справедливость налогообложения
должны быть обеспечены в вертикальном
и горизонтальном аспектах. Исходя
из принципа равенства и справедливости
в вертикальном аспекте налоги должны
взиматься в строгом соответствии с материальными
возможностями конкретного налогоплательщика.
Иначе говоря, с повышением дохода должна
увеличиваться и налоговая ставка. Вместе
с тем должны больше платить налогов и
те налогоплательщики, которые получают
больше от государства материальных или
иных благ.
7.
Принцип равенства в
горизонтальном аспекте
Согласно
принципу равенства и справедливости
в горизонтальном аспекте, налогоплательщики,
находящиеся в равном положении, должны
рассматриваться налоговым законодательством
одинаково, т.е. плательщики с одинаковыми
доходами должны облагаться налогом по
одинаковой ставке.
В мировой
практике существует два подхода
к реализации принципа равенства
и справедливости.
Реализация
принципа равенства: два подхода
Первый
подход состоит в обеспечении
выгоды налогоплательщика. Согласно этому
подходу, уплачиваемые налоги соответствуют
тем выгодам, которые налогоплательщик
получает от услуг государства, т.е.
налогоплательщику возвращается часть
уплаченных налогов путем выплат из бюджета,
различного рода компенсаций, трансфертов,
финансирования образования, здравоохранения
и других социальных затрат. Таким образом,
в данном случае имеет место связь указанного
подхода со структурой расходов бюджета.
Второй
подход в реализации принципа равенства
и справедливости состоит в способности
налогоплательщика платить налоги.
В данном случае этот подход не привязан
к структуре расходов бюджета. Каждый
платит свою долю в зависимости от платежеспособности.
В построении
мировых налоговых систем эти
два подхода, как правило, сочетаются,
что обеспечивает наиболее благоприятные
условия для реализации этого
важнейшего принципа построения налоговой
системы.
Наиболее
наглядно иллюстрирует принцип равенства
и справедливости так называемая "кривая
Лоренца", представленная на рис. 10.
Абсолютно
равномерное распределение доходов
(полное равенство) представлено биссектрисой
ОСА.
Эта прямая
указывает на то, что любой данный
процент семейных хозяйств получает
соответствующий процент дохода: на 20%
хозяйств приходится 20% доходов, на 40% хозяйств
- 40% доходов и т. д. Область между линией,
обозначающей полное равенство и кривой
Лоренца (ОЕА) отражает степень неравенства
доходов. Чем шире эта область, тем больше
степень неравенства доходов. Треугольник,
образованный биссектрисой и осями координат
(ОВ и АВ), характеризует крайнюю степень
неравенства. Если бы фактическое распределение
доходов было абсолютно равным, кривая
Лоренца и биссектриса совпали бы, и разрыв
исчез. Анализ кривой Лоренца позволяет
сделать заключение, что прогрессивные
налоги уменьшают неравенство: они делают
распределение доходов после вычета налогов
более равномерным по сравнению с их распределением
до вычета налогов. Отсюда можно сделать
вывод, что прогрессивное налогообложение
более справедливо, поскольку обеспечивает
большее равенство плательщиков.
8.
Принцип эффективности
налогообложения
Среди
экономических принципов налогообложения
наиболее принципиальное значение имеет
принцип эффективности, который фактически
состоит из двух самостоятельных принципов,
объединенных общей идеологией эффективности:
налоги
не должны оказывать влияние на принятие
экономических решений, или, по крайне
мере, это влияние должно быть минимальным.
Иными словами, налоги не должны мешать
развитию производства, одновременно
содействуя проведению политики стабилизации
и развитию экономики страны. Эффективная
налоговая система подразумевает наличие
в ней инструментов, стимулирующих экономический
рост, хозяйственную активность граждан
и организаций. Реализация этого принципа
возможна лишь при условии, что налог устанавливается
не на производительный капитал, а именно
на доход. Главная мысль здесь состоит
не в отрицании
возможности
обложения производительного имущества,
а в том, что размер налога не должен превышать
величины, приводящей к его сокращению;
максимальная
эффективность каждого конкретного
налога, выражаемая в низких издержках
государства и общества на сбор налогов
и содержание налогового аппарата.
Иными словами, административные расходы
по управлению налоговой системой и соблюдению
налогового законодательства должны быть
минимальными.
9.
Принцип соразмерности
налогов
Необходимо
отдельно выделить принцип соразмерности
налогов, который заключается в соотношении
наполняемости бюджета и последствий
налогообложения для налогоплательщиков.
Данный принцип также можно сформулировать
как принцип экономической сбалансированности
интересов налогоплательщиков и государственной
казны. При установлении налогов и определении
их основных элементов должны учитываться
экономические последствия как для бюджета
и перспективного развития национальной
экономики, так и их воздействия на хозяйственную
деятельность налогоплательщиков, в частности
на уровень налогового бремени на товаропроизводителей.
10.
Принцип множественности
налогов
Принцип
множественности налогов включает
в себя ряд аспектов. Важнейшим
является тот, согласно которому налоговая
система государства должна быть
основана на совокупности дифференцированных
налогов и объектов обложения. Комбинация
различных налогов и облагаемых объектов
должна образовывать такую систему, которая
бы отвечала требованию оптимального
перераспределения налогов по плательщикам.
Другим не менее важным аспектом этого
принципа выступает недопустимость "бюджета
одного налога", поскольку при неожиданном
изменении экономической или политической
ситуации доходная часть бюджета может
просто не состояться.
Множественность
налогов позволяет создать предпосылки
для проведения государством гибкой
налоговой политики, в большей мере уловить
платежеспособность налогоплательщиков,
выровнять и сделать общее налоговое бремя
менее заметным, отразить разнообразие
форм доходов с учетом всех сторон экономической
деятельности граждан и организаций, воздействовать
на потребление и накопление.
Кроме
того, из принципа множественности
следует эффект взаимодополняемости
налогов, согласно которому искусственная
оптимизация по одному налогу неизменно
влечет за собой рост платежей по другому.
Практическое
применение принципа множественности
налогов должно строиться на разумном
сочетании прямых и косвенных налогов.
Для реализации этого принципа должно
использоваться все многообразие видов
налогов, позволяющее учесть как имущественное
положение налогоплательщиков, так и получаемые
ими доходы. Кроме того, использование
данного принципа важно для стабильности
государственных финансов, особенно в
период обострения кризисной ситуации
в экономике, поскольку экономически более
обоснованно иметь много источников пополнения
бюджета со сравнительно низкими ставками
и широкой налогооблагаемой базой, чем
ограниченное число видов налоговых поступлений
с высокими ставками налогообложения.
11.
Принцип всеобщности
налогов
С принципом
равенства и справедливости также
тесно связан принцип всеобщности.
Согласно этому принципу налогообложения
каждое лицо должно уплачивать законно
установленные налоги и сборы, участвуя
таким образом в финансировании общегосударственных
расходов.
Вместе
с тем указанный принцип не
носит абсолютного характера. Он распространяется
не на всех лиц без исключения, а на тех,
кто подпадает под понятие налогоплательщик".
Это означает, что налоговое законодательство
не должно делать исключений для отдельных
категорий налогоплательщиков, как, например,
это было в первые годы формирования российской
налоговой системы, когда военнослужащие,
работники прокуратуры и лица некоторых
других профессий освобождались от уплаты
налога на доходы физических лиц. Одновременно
данный принцип не означает, что все без
исключения граждане обязаны платить
налоги, вне зависимости от того, имеют
они доход или владеют имуществом.
Далее
проанализируем организационные принципы
н алогообложения, которые схематично
представлены на рис. 11.
12.
Принцип универсализации
налогообложения
Важное
значение при формировании налоговой
системы имеет принцип универсализации
налогообложения. Суть его можно выразить
двумя взаимосвязанными требованиями:
налоговая
система должна предъявлять одинаковые
требования к эффективности хозяйствования
конкретного налогоплательщика вне зависимости
от форм собственности, субъекта налогообложения,
его отраслевой или иной принадлежности.
Иными словами, не допускается установление
дополнительных налогов, повышенных либо
дифференцированных ставок налогов или
налоговых льгот в зависимости форм собственности,
организационно-правовой формы предприятия,
гражданства физического лица, а также
от государства, региона или иного географического
места происхождения уставного и складочного
капитала или фонда или имущества налогоплательщика.
Кроме того, налоги не могут устанавливаться
либо различно применяться исходя из политических,
экономических, этнических, конфессиональных
или иных подобных критериев; должен быть
обеспечен одинаковый подход к исчислению
налогов вне зависимости от источника
или места образования дохода или объекта
обложения.
13.
Принцип удобства и
времени взимания налога
Одним
из важнейших принципов является
принцип удобства и времени взимания
налога для налогоплательщиков. Исходя
из этого принципа каждый налог из всей
их совокупности должен взиматься в такое
время и такими способами, которые предоставляют
наибольшие удобства для налогоплательщиков.
Иными словами, при формировании налоговой
системы и введении любого налога должны
быть ликвидированы все формальности,
акт уплаты налога должен быть максимально
упрощен: уплата налога не получателем
дохода, а предприятием, на котором он
работает; налоговый платеж приурочивается
ко времени получения дохода. С точки зрения
этого принципа наилучшими являются налоги
на потребление, когда уплата налога осуществляется
одновременно с покупкой товара или оплатой
услуги.
14.
Принцип разделения
налогов по уровням
государственного управления
Исключительное
значение, особенно в условиях федеративного
государства, имеет соблюдение принципа
разделения налогов по уровням власти.
Этот принцип обязательно должен быть
закреплен в законе. Он устанавливает,
что каждый орган власти (федеральный,
региональный, местный) наделяется конкретными
полномочиями в области введения, отмены
налогов, установления льгот, ставок налогов
и других элементов налогообложения. В
то же время зачисление налогов в бюджеты
разных уровней может регулироваться
при ежегодном утверждении закона о бюджете.
15.
Принцип единства налоговой
системы
Существенным
является принцип единства налоговой
системы. Данный принцип вытекает из единства
финансовой политики, включая налоговую
политику, единства самой налоговой системы,
а также единства экономического пространства.
Исходя из этого принципа не должны устанавливаться
налоги, нарушающие единство экономического
пространства и налоговой системы страны.
Поэтому не допустимы налоги, которые
могут прямо или косвенно ограничивать
свободное перемещение в пределах территории
страны товаров, работ и услуг или финансовых
средств или как-то иначе ограничивать
или создавать препятствия не запрещенной
законом экономической деятельности физических
лиц и организаций. Не должны, в частности,
устанавливаться налоги, ограничивающие
перемещение физических лиц, товаров,
работ и услуг между разными территориями
или муниципальными образованиями внутри
страны, вывоз капитала за пределы территории
внутри одного государства, либо ограничивающие
капиталовложения в пределах другой территории
или муниципального образования страны.
Налоговая система должна исключать возможность
экспорта налогов. В связи с этим не должны
устанавливаться региональные либо местные
налоги для формирования доходов бюджета
любого уровня, если их уплата переносится
на налогоплательщиков других внутригосударственных
территориальных образований.
16.
Принцип эффективности
Важное
значение имеет также принцип
эффективности. Суть данного принципа
заключается, прежде всего, в том, что
административные издержки по формированию
и регулированию национальной системой
налоговых отношений и обеспечению
контроля за выполнением требований налогового
законодательства должны быть минимальными.
Вместе с тем налоги должны оказывать
стимулирующее влияние на развитие национальной
экономики и возрастание хозяйственной
активности как юридических, так и физических
лиц.
и т.д.................
Понятие "принцип" имеет латинское происхождение и в переводе па русский язык означает "основа", "начало". Принципы отражают закономерности развития общества и государства, объективно сложившиеся общественные отношения, являются неким стержнем построения системы правовых норм. Как правило, они формируются в одной или нескольких взаимосвязанных нормах и закреплены в нормативных правовых актах различной юридической силы.
В юридической литературе принципы налогового права часто отождествляют с принципами налогообложения. Это не верно. В основе развития и совершенствования налогового нрава как крупнейшей подотрасли финансового права лежат многие составляющие. Это и налоговая политика государства, направления социально-экономической, внешнеэкономической политики, уровень ВВП и др. Немаловажное значение имеют исследования ученых в областях, институтах, категориях, составляющих отрасль (подотрасль), правоприменительная практика, развитие смежных отраслей, совершенствование и перенесение общепринятых дефиниций и парадигм теории права в теорию соответствующей отрасли (подотрасли).
И. Тарасов отмечает, что в российской юридической практике, да и в отечественной правовой доктрине представление об основополагающих принципах российского права только начинает формироваться .
Понятие "основополагающие принципы российского права", по мнению К. И. Худенко, необходимо толковать в широком его смысле. Ими могут быть принципы как процессуального, так и материального права. Однако прежде всего это относится к конституционным принципам, в частности обеспечивающим основы конституционного строя, права и свободы человека и гражданина, а также судебную власть в Российской Федерации .
Финансовая деятельность государства основана на принципах, закрепленных в Конституции РФ, БК РФ и детализирована в части первой НК РФ.
Если принять за основу тезис, что налоговое право есть система правовых норм, то принципы налогового права – это: 1) фундаментальные начала правовой системы, на основании которых происходит генезис, развитие, функционирование (триада, присущая каждому явлению бытия) правовых феноменов: 2) основа формирования правовой системы в целом и всех ее составных частей (идея); 3) ориентир для системы в целом и применительно к компонентам, составляющим ее юридическую конструкцию; 4) основополагающие (стратегические) приоритеты развития; 5) правила поведения, стоящие выше предписаний частного уровня; 6) важнейшая основа сбалансированного состояния всей системы; 7) регулятор правовой системы и т.п.
К принципам налогового права как подотрасли финансового права можно отнести:
- федерализм – основной принцип построения государства, бюджетной системы, налоговой системы и т.п. "Россия есть демократическое федеративное правовое государство" (ст. 1 Конституции РФ);
- законность – как основа государственного устройства;
- демократизм – основной принцип народовластия. "Народ осуществляет свою власть непосредственно" (ч. 2 ст. 3 Конституции РФ).
Названные принципы закреплены непосредственно в Конституции РФ. Однако имеются и отраслевые принципы. Их возможно разделить: на материальные и процессуальные. Это принципы единства, объективности, справедливости, эффективности, стимулирования и ограничения в праве, соблюдения юридических прав и обязанностей, сочетания убеждения и принуждения и др. Перечень принципов налогового права не может быть исчерпывающим. Складываясь на определенном уровне общественных отношений, принципы развиваются и совершенствуются вместе с развитием общества, государства и права.
Основные принципы налогообложения и сборов развивают более общие конституционные начала и являются их логи чески м 11 родолжеиием .
Законы о налогах, как и любые другие законы, не свободны от того, чтобы их смысл, содержание и применение оценивались сквозь призму прав и свобод человека и гражданина. Конституционные начала специфическим образом преломляются в финансовой сфере и обусловливают принципы налогообложения .
Общие принципы налогообложения закреплены в ст. 3 НК РФ ("Основные начала законодательства о налогах и сборах"). При этом категория "общие принципы налогообложения" используется законодателем в широком и узком смысле. Из общеотраслевого принципа формально-юридического равенства вытекает принцип всеобщности и равенства налогообложения. "Законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения" (п. 1 ст. 3 НК РФ).
Общими принципами налогообложения законодатель именует совокупность всех основных институтов налогового законодательства, закрепленных в части первой НК РФ. "В таком понимании, – пишет А. В. Демин, – общие принципы налогообложения фактически отождествляются с общей частью налогового права, что неоправданно расширяет границы этого института и не способствует его правовой идентификации" . Несмотря на то, что теория права рассматривает нормы-принципы как самостоятельные средства правового регулирования, обладающие особой структурой и функциональной направленностью, ст. 3 НК РФ сформулирована таким образом, что включает в общие принципы налогообложения не только нормы-принципы как таковые, но и регулятивные, и охранительные, и специализированные нормы.
Общие принципы – универсальные категории. Их действие проявляется во всех институтах налогового права. "В этом состоит базовый, исходный характер любого принципа – заложить правовой “фундамент” обособленной группы норм, одновременно не сливаясь с ними по содержанию" .
В научной литературе имеет место точка зрения, что налогообложение изначально несправедливо по отношению к конкретному налогоплательщику, поскольку предполагает изъятие части принадлежащего ему имущества. Задача налогового права – обеспечить батане частных и публичных интересов. При этом справедливость в отношении конкретного налогоплательщика проявляется в строгом соблюдении государством общих и специальных принципов налогообложения при установлении, введении и взыскании налогов .
Налогообложение должно быть справедливым – эта аксиома есть частное проявление общего требования справедливости в праве. "Принцип справедливости, несмотря на споры по поводу его сути и содержания, вот уже в течение двухсот лет является главным ориентиром любой цивилизованной системы налогообложения" . Федеральным законом от 09.07.1999 № 154-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации" законодатель исключил из ст. 3 ПК РФ принцип справедливости при установлении налогов и сборов. Однако идея справедливости воплощается не в каком-то одном, а во всей системе принципов и проявляется во всеобщности, равенстве, соразмерности, определенности и других правовых основах.
Законность – точное и неуклонное выполнение всеми субъектами нормативных предписаний, закрепленных в законодательстве о налогах и сборах. Принцип законности подразумевает верховенство закона, неукоснительное выполнение каждым субъектом актов законодательства о налогах и сборах. "Принцип законности в налоговом праве проявляется через законность системы и законность деятельности налоговой администрации", – пишет Г. В. Петрова . Законность, безусловно, общий принцип организации современного демократического государства, основа обеспечения и защиты прав личности, стержень нормального функционирования всей общественной системы .
Правовой институт законности в налоговой сфере имеет две составляющие: первая касается сферы правотворчества, вторая охватывает сферу реализации (применения) права и выражается в неукоснительном выполнении правовых норм всеми участниками правоотношений, включая и государство .
Требование законности относится не только к форме и содержанию актов законодательства о налогах и сборах, но и к процессуальным аспектам их подготовки, принятия и вступления в силу.
Согласно ст. 57 Конституции РФ каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Это положение предполагает всеобщность закрепленной в Конституции РФ обязанности для каждого гражданина платить налоги и сборы. Таким образом, в Конституции РФ заложен принцип равного налогового бремени. Статья 19 Конституции РФ провозглашает всеобщее равенство перед законом и судом.
Принцип равенства означает проявление универсального, общеправового принципа формально-юридического равенства перед законом и судом, равенства правового положения всех налогоплательщиков: как юридических, так и физических лиц.
В ст. 2 Всеобщей декларации прав человека от 10 декабря 1948 г. указано: "Каждый человек должен обладать всеми правами и всеми свободами, провозглашенными настоящей Декларацией, без какого бы то ни было различия".
Таким образом, принципы всеобщности, равенства и соразмерности налогообложения органично дополняют друг друга.
Особый интерес и споры вызывает принцип презумпции невиновности. Этот принцип не закреплен как основные начала законодательства о налогах и сборах в ст. 3 НК РФ. Свое нормативное закрепление он получает лишь в п. 6 ст. 108 НК РФ: "Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица".
Очевидно, что принцип презумпции невиновности, закрепленный в НК РФ, содержит противоречия положениям самого законодательства о налогах и сборах, поскольку особенности финансовых и налоговых правоотношений не позволяют буквально проецировать на них устоявшийся в сфере уголовной ответственности принцип.
Безоговорочное распространение презумпции невиновности на сферу налоговых отношений, как считает И. С. Иванов, не является в полной мере оправданным, поскольку налоговая ответственность не связана с такими мерами наказания, как лишение или ограничение прав и свобод правонарушителя, которые предусмотрены уголовным законодательством . Следует также отметить, что так как суммы штрафных санкций могут взыскиваться также и по решению налогового органа, из п. 6 ст. 108 НК РФ изъято упоминание о том, что виновность лица в совершении налогового правонарушения должна быть установлена вступившим в законную силу решением суда . В связи с этим сегодня мы наблюдаем, что применение данного конституционного принципа в отношении налогоплательщиков ограничено как налоговым законом, так и правоприменительной деятельностью самих налоговых органов. Однако законодательно невозможно допустить вседозволенности в налоговых отношениях. Только суд может установить имеется ли в действиях (бездействии) налогоплательщика вина. Если деятельность органов, осуществляющих контрольные полномочия по отношению к налогоплательщикам, не ограничивать некоторыми сдерживающими факторами, это приведет к дестабилизации деятельности налогоплательщиков, а суды погрязнут в исках к проверяющим органам.
Презумпция невиновности как объективное правовое положение не может быть опровержимой. Опровержимы лишь сведения о фактах – они (сведения) могут быть истинными или ложными, а факты либо существуют, либо нет (и не могут быть ложными, как сведения о них) .
Имеют место случаи, когда налоговые органы, реализуя предоставленные им НК РФ полномочия, препятствуют деятельности налогоплательщика путем наложения ареста на счета последнего в связи с проведенной налоговой проверкой и выявленными, по мнению налогового органа, правонарушениями. Так, по проведенной проверке налоговый орган вынес решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершенное им налоговое правонарушение. Налогоплательщик не согласился с решением налогового органа и обратился в суд. Суд признал, что налоговый орган в нарушение п. 6 ст. 108 НК РФ, ч. 1 ст. 65 и ч. 5 ст. 200 АПК РФ не представил доказательства обоснованности своих возражений, доказательства совершения налогоплательщиком и его контрагентами согласованных действий, направленных на искусственное создание условий для возмещения налога на добавленную стоимость .
Представляется необходимым ст. 101 НК РФ усилить положениями об установлении степени вины лица (физического, должностного лица) в совершении налогового правонарушения, эти положения отражать в решении налогового органа о привлечении к ответственности. Там же закрепить перечень обстоятельств, подлежащих доказыванию при рассмотрении дела о налоговом правонарушении.
Реализация принципа презумпции невиновности не исключает того, что лицо, действительно совершившее противоправное деяние, может избежать наказания. Обратимся к одному из известных постулатов римского права: "Лучше освободить от ответственности десять виновных, чем осудить одного невиновного".
Связанными с принципом презумпции невиновности являются принципы, действующие в арбитражном процессе. Это принципы диспозитивности и состязательности , предполагающие как активную роль самих сторон в сборе доказательств по делу, так и в распоряжении своими процессуальными правами. Ввиду этого интерес представляют разъяснения Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ, данные в постановлениях от 12.10.2006 № 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" и от 10.04.2008 № 22 "О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с применением статьи 169 Гражданского кодекса Российской Федерации", в целях обеспечения единообразия судебной практики при оценке арбитражными судами доказательств обоснованности возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Согласно этим разъяснениям, при отправлении правосудия следует изначально исходить из добросовестности действий налогоплательщика, плательщика сборов.
Необходимо также обратить внимание на положения и. 7 ст. 3 НК РФ: "Все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов)". К сожалению, расплывчатость и неконкретность формулировки в большинстве случаев правоприменительной практики так и остаются лишь декларацией правового принципа законности.
Еще один принцип, свойственный преимущественно отношениям в сфере налогов и сборов, – принцип недискриминации. Этот принцип практически не учитывается в правоприменительной практике России, несмотря на то что в Европейском союзе принцип недискриминации установлен Договором о создании Европейского союза. Соответствующие нормы международных договоров об избежании двойного налогообложения, европейских соглашений, директив Европейского совета активно используются иностранными налогоплательщиками как в национальных судах, так и в Европейском суде. К сожалению, до настоящего времени в российском налоговом законодательстве не определен порядок применения норм международных договоров о недискриминации.
Байпиязова З. С. О принципах правовой системы // Вопросы теории государства и права. Актуальные проблемы российского государства и права: межвуз. сб. науч. тр. / под ред. М. И. Байтина. Саратов: Сарат. гос. акад, права, 2003. Вып. 4 (13). С. 138–140.
15. Принцип единства налоговой системы
Существенным является принцип единства налоговой системы. Данный принцип вытекает из единства финансовой политики, включая налоговую политику, единства самой налоговой системы, а также единства экономического пространства. Исходя из этого принципа не должны устанавливаться налоги, нарушающие единство экономического пространства и налоговой системы страны. Поэтому не допустимы налоги, которые могут прямо или косвенно ограничивать свободное перемещение в пределах территории страны товаров, работ и услуг или финансовых средств или как-то иначе ограничивать или создавать препятствия не запрещенной законом экономической деятельности физических лиц и организаций. Не должны, в частности, устанавливаться налоги, ограничивающие перемещение физических лиц, товаров, работ и услуг между разными территориями или муниципальными образованиями внутри страны, вывоз капитала за пределы территории внутри одного государства, либо ограничивающие капиталовложения в пределах другой территории или муниципального образования страны. Налоговая система должна исключать возможность экспорта налогов. В связи с этим не должны устанавливаться региональные либо местные налоги для формирования доходов бюджета любого уровня, если их уплата переносится на налогоплательщиков других внутригосударственных территориальных образований.
16. Принцип эффективности
Важное значение имеет также принцип эффективности. Суть данного принципа заключается, прежде всего, в том, что административные издержки по формированию и регулированию национальной системой налоговых отношений и обеспечению контроля за выполнением требований налогового законодательства должны быть минимальными. Вместе с тем налоги должны оказывать стимулирующее влияние на развитие национальной экономики и возрастание хозяйственной активности как юридических, так и физических лиц.
17. Принцип гласности
Принцип гласности означает требование официального опубликования налоговых законов, других нормативных актов, затрагивающих налоговые обязанности налогоплательщика. Исходя из этого принципа государство обязано информировать налогоплательщиков о действующих налогах и сборах, давать разъяснения и консультации о порядке исчисления и уплаты налогов.
18. Принцип определенности
Рациональная и устойчивая налоговая система невозможна без соблюдения принципа определенности. Налоговые законы не должны толковаться произвольно. Одновременно налоговая система должна быть понята и принята большей частью общества. Исходя из этого налоговое законодательство должно быть законом прямого действия, исключающим необходимость издания поясняющих его инструкций, писем, разъяснений и других нормативных документов исполнительной власти. Нельзя допускать толкования законодательства по налогообложению органами исполнительной власти. Согласно этому принципу сумма, способ и время платежа должны быть совершенно точно и заранее известны налогоплательщику. Это создает устойчивость основных видов налогов и налоговых ставок в течение ряда лет. В то же время налоговая система должна быть гибкой и легко адаптируемой к изменяющимся социально-экономическим условиям, имея возможность уточняться с учетом изменений политической и экономической конъюнктуры на основе ежегодно принимаемых государством законов по вопросам государственного бюджета.
Принцип
определенности налога означает также,
что каждый должен знать, какие налоги,
в каком порядке и в какие сроки он должен
уплачивать. При установлении налогов
должны быть определены все элементы налогообложения.
Налог не может считаться установленным,
если не определены плательщики данного
налога, объект налогообложения, налоговая
база, налоговый период, налоговая ставка,
порядок исчисления налога, порядок и
сроки уплаты налога. Неопределенность
норм в законах о налогах может привести
к произволу со стороны государственных
органов и должностных лиц в отношениях
с налогоплательщиками, нарушению прав
граждан и организаций.
19. Принцип одновременности обложения .
Принцип одновременности обложения означает, что в нормально функционирующей налоговой системе не допускается обложение одного и того же источника или объекта двумя или несколькими налогами. Иными словами, один и тот же объект может облагаться налогом только одного вида и только один раз за определенный законодательством налоговый период.
Рассмотрим юридические принципы налогообложения, приведенные на рис. 12.
20. Принцип законодательной формы установления налога
Принцип законодательной формы установления налога предусматривает, что налоговое требование государства и налоговое обязательство налогоплательщика должны следовать из закона. Налоги не могут и не должны быть произвольными. Нельзя допускать установления налогов и сборов, препятствующих реализации гражданами своих конституционных прав. Поскольку налогообложение всегда означает определенное ограничение прав, то при установлении налогов нужно учитывать положение, в соответствии с которым права и свободы человека и гражданина могут быть ограничены законом только в той мере, в какой это необходимо в целях защиты основ конституционного строя, нравственности, здоровья, прав и законных интересов других лиц, обеспечения обороноспособности и безопасности государства. Поэтому исключительно в законе должны быть определены перечень налогов, порядок их установления, изменения и отмены, основные элементы налога, а также порядок его исчисления и уплаты.
Реализация данного принципа обеспечивает детальную структурированность и целостность национальной налоговой системы, а также жесткую централизацию управления налогами со стороны государства на базе налогового законодательства.
21. Принцип равенства и справедливости
С указанным принципом тесно связан принцип равенства и справедливости. Суть данного принципа состоит в обеспечении справедливого администрирования налогов, равенства государства и налогоплательщиков. Налоговые законы должны четко прописывать права, обязанности и ответственность обеих сторон, не допуская дискриминации одной из них.
22. Принцип приоритетности налогового законодательства
Важным является принцип приоритетности налогового законодательства. Его суть заключается в том, что акты, регулирующие отношения в целом и не связанные с вопросами налогообложения, не должны содержать нормы, устанавливающие особый порядок налогообложения. Это означает, что если в неналоговых законах присутствуют нормы, касающиеся налоговых отношений, то применять их можно только в том случае, когда они подтверждены и соответствуют нормам, содержащимся в налоговом законодательстве. Таким образом, при коллизии норм должны применяться положения именно налогового законодательства. Данный принцип нельзя понимать расширительно, поскольку он касается лишь тех случаев, когда затрагиваются положения, касающиеся сферы исключительно налогового регулирования, в частности установление льгот для отдельных налогоплательщиков, индивидуальных налоговых ставок, особых условиях налогообложения и т. д.
23. Принцип научного подхода к формированию налоговой системы
В российской экономической литературе нередко выделяется еще один принцип налогообложения, а именно: научный подход к формированию налоговой системы. Суть этого принципа авторы видят в том, что величина налоговой нагрузки на налогоплательщика должна позволять ему иметь доход после уплаты налогов, обеспечивающий нормальное функционирование. Согласно этому правилу недопустимо при установлении ставок налога исходить сугубо из сиюминутных интересов пополнения государственной казны в ущерб развитию экономики и интересам налогоплательщика.
Нетрудно заметить, что содержание этого принципа практически полностью совпадает с положениями принципа соразмерности налогов. Поэтому думается, что выделять научный подход в установлении налогов не следует. Вместе с тем нельзя отрицать, что применение на практике любого принципа налогообложения требует серьезного научного подхода и анализа.
Содержание как всей системы принципов в целом, так и каждого направления не является общепринятым в мировой теории и практике. Вместе с тем существуют принципы, которые являются неоспоримыми и признаются в качестве аксиомы, и принципы, которые не являются бесспорными, поскольку они или вытекают из какого-либо общепризнанного принципа, или же дополняют его.
В то же время приведенные принципы налогообложения представляют собой ключевые положения, которыми необходимо руководствоваться при формировании и совершенствовании налоговой системы с учетом конкретных экономических, политических и социальных условий развития общества.
Отдельные принципы налогообложения, такие как множественность налогов, удобство, экономность и некоторые другие достаточно легко выполнимы, и даже обязательны. Абсолютное же соблюдение других принципов, например равенства и справедливости, соразмерности и некоторых других, практически невозможно, но государство обязано стремиться к их соблюдению при построении налоговой системы.
Нередко теоретики и практики налогообложения выделяют также и другие принципы. В частности, к числу таких принципов налогообложения нередко относят принцип федерализма, принцип плавности, принцип единства налоговой и финансовой политики, принцип равноправия субъектов федерации в сфере налогообложения, принцип социальной направленности, принцип разделения законодательной и исполнительной властей и некоторые другие. Нетрудно заметить, что указанные правила представляют собой по существу составную часть приведенных выше организационных, экономических или правовых принципов, и поэтому придавать им статус самостоятельного принципа налогообложения вряд ли целесообразно.
Не случайно поэтому экономическая наука к настоящему времени четко не определила принципы налогообложения.
Резюмируя изложенное, необходимо отметить, что исторически основополагающими положениями налогообложения являются правила, разработанные А. Смитом и дополненные А. Вагнером. Современные принципы построения систем налогообложения объединяют в экономические, организационные и юридические направления. Важнейшим экономическим принципом налогообложения является принцип равенства и справедливости, который выражается кривой Лоренца. При формировании налоговых систем должны применяться кроме экономических принципов также организационные и юридические.
Практическая часть.
Задача 1.
Рассчитайте средние и предельные налоговые ставки (табл.), является ли налог прогрессивным, регрессивным или пропорциональным.
| Доход | Налог | Средняя налоговая ставка | Предельная налоговая ставка |
| 0 | 0 | ||
| 18500 | 2250 | ||
| 78500 | 17650 | ||
| 185000 | 44050 | ||
| 285000 | 70000 |
Решение
| Доход | Налог | Средняя налоговая ставка, % | Предельная налоговая ставка, % |
| 0 | 0 | 0 | 0 |
| 18500 | 2250 | 12,2 | 12,2 |
| 78500 | 17650 | 22,5 | 25,67 % |
| 185000 | 44050 | 23,8 | 24,8 % |
| 285000 | 70000 | 24,6 | 25,95% |
Найдем средние налоговые ставки:
- 2250/11000 = 0,122
- 17650/71000=0,225
- 44050/110000=0,238
- 70000/210000=0,246
Найдем предельные налоговые ставки.
Предельная налоговая ставка доля дополнительного, подлежащего налогообложению дохода, которую приходится выплачивать в виде налога.
Построим расчетную таблицу:
| Доход | Налог | ||||||||||||
| 0 | 0 | 0% | |||||||||||
| 18500 | 2250 | 12,2 | |||||||||||
| 78500 | 17650 | 18500 | 2250 | 12,2% | 60000 | 15400 | 25,67% | ||||||
| 185000 | 44050 | 18500 | 2250 | 12,2% | 60000 | 15400 | 25,67% | 106500 | 26400 | 24,8% | |||
| 285000 | 70000 | 18500 | 2250 | 12,2% | 60000 | 15400 | 25,67% | 106500 | 26400 | 24,8% | 100000 | 25950 | 25,95% |
Краткое описание
Принципы налогообложения можно разделить на общие, регулирующие налоговую систему в целом, и специальные, характеризующие отдельные институты налогового права. В числе последних можно выделить процессуальные принципы, принципы налоговой ответственности, ведения налогового учета и другие. При этом общие принципы налогообложения относятся к основным гарантиям, обеспечивающим реализацию и соблюдение основ конституционного строя, основных прав и свобод человека и гражданина, принципов федерализма в Российской Федерации.
Содержание работы
Введение……………………………………………………………………2
Юридические принципы налогообложения……………………………...4
Принципы налогообложения А. Вагнера ………………………………..8
"Опыт теории налогов" Н.И. Тургенева …………………………………9
Принцип равенства и справедливости ………………………………….10
Принцип равенства в вертикальном аспекте …………………………...11
Принцип равенства в горизонтальном аспекте…………………………11
Принцип эффективности налогообложения ……………………………13
Принцип соразмерности налогов………………………………………..14
Принцип множественности налогов ……………………………………14
Принцип всеобщности налогов …………………………………………15
Принцип универсализации налогообложения ………………………….16
Принцип удобства и времени взимания налога ………………………..16
Принцип разделения налогов по уровням государственного управления………………………………………………………………...17
Принцип единства налоговой системы …………………………………17
Принцип эффективности ………………………………………………...17
Принцип гласности ………………………………………………………18
Принцип определенности………………………………………………..18
Принцип одновременности обложения…………………………………19
Принцип законодательной формы установления налога ……………...20
Принцип равенства и справедливости…………………………………..20
Принцип приоритетности налогового законодательства ……………...21
Принцип научного подхода к формированию налоговой системы…...21
Практическая часть………………………………………………………24
Заключение………………………………………………………………..35
Литература………………………………………………………………...36